实际利率法

根据我国《企业会计准则22号——金融工具确认和计量》第十四条的规定，实际利率法是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。实际利率是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。实际利率法是从财务管理的角度提出来的一个概念，原来财务利息费用没有考虑资金的时间价值，采取的是按年限或者月份平均分摊的办法。实际利率法与原来的直线法最大的区别在于实际利率法引入了货币时间价值的概念，使每一期的摊销金额、摊余成本更加准确地计量。采用实际利率法计量产生的摊余成本正好是未来现金流折现到当期的现值，体现了货币的时间价值。假设在市场利率保持不变的前提下，摊余成本就是核算对象的公允价值，冈此，采用实际利率法核算比直线法更加科学、更准确。

一、存货、固定资产、无形资产核算中的运用

根据《企业会计准则第1号——存货》、《企业会计准则第4号——固定资产》、《企业会计准则第6号——无形资产》中的规定：企业购买材料、固定资产、无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，即未确认融资费用应当按实际利率法分摊，分摊率就是计算现值时的折现率。分摊时按照《企业会计准则——借款费用》规定应予资本化的计人固定资产、无形资产成本，不予资本化的部分应当在信用期间内计人财务费用。其具体的核算是按所购材料、固定资产、无形资产购买价款的现值，借记“原材料、固定资产、在建工程或无形资产”账户，按应支付的金额，贷记“长期应付款”账户，按其差额，借记“未确认融资费用”账户；然后采用实际利率法计算确定当期的利息费用，借记“财务费用”、在建工程”、“研发支出”等账户，贷记“未确认融资费用”账户。

[例1]2007年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲公司从乙公司购入一台不需安装的大型机器设备，该设备总价款900万元。合同约定，甲公司于2007～2009年3年内，每年的12月31日各支付300万元。2007年1月1日甲公司收到该设备，企业选定的折现率为10％，假定不考虑其他因素。

固定资产入账价值=300×2．4869=746．O7(万元)未确认融资费用=900—746．07=153．93(万元)借：固定资产 746．07数调整根据本例内容可以这样理解，甲公司2007年相当于向乙公司借款746．07万元，应支付利息=746．07×

10％=74．61(万元)，偿还的300万元中本金是225．39万元(300—74．61)。2008年甲公司使用的乙公司资金是520．68万元(746．07—225．39)，应支付利息=520．68 X10％ =52．07，2008年偿还的300万元中本金是247．93万元(300—52．07)。2009年未确认融资费用应全部分摊完，倒挤出确认的融资费用为27．25万元(153．93—74．61—52．07)。

二、融资租赁资产核算中的运用

根据《企业会计准则2l——租赁》，未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊，承租人分摊未确认融资费用时，应当采用实际利率法。应当将租赁开始日其公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租人资产的人账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的人账价值，其差额作为未确认融资费用，未确认融资费用应当在租赁期内各个期间采用实际利率法进行分摊。在租赁资产时以最低租赁付款额的现值人账的情况下，实际利率即分摊率是计算最低租赁付款额的现值所使用的折现率。在以租赁资产公允价值作为入账价值的情况下，应当重新计算分摊率。

[例2】甲公司于2006年12月31日从乙公司以融资租赁的方式租入一套设备，该设备的公允价值为260万元，估计使用年限为5年，租赁期3年，乙公司的租赁内含率为8％．甲公司每年末支付租金100万元，租赁期满设备归还乙公司。

2006年l2月31日租入设备最低租赁付款额的现值=100×2．5771=257．71(万元)租人固定资产入账价值=257．71(万元)借：固定资产——融资租人固定资产257．71未确认融资费用 42．29贷：长期应付款 3002007年12月31日分摊未确认融资费用：

借：财务费用 20．62贷：未确认融资费用 20．62采用实际利率法摊销未确认融资费用计入财务费用，结果见

三、特殊行业购买存在弃置费用的固定资产核算中的运用

某些特殊行业的特定固定资产，在确定其人账成本时应考虑相关的弃置费用。现行制度规定应按照弃置费用的现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债，并在固定资产的使用寿命期内按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定利息费用计入财务费用。

[例3】某企业2007年1月1日购入某项含有放射性元素的仪器，购价500万元，银行存款付款。预计使用5年，预计弃置费用100万元，假定实际利率

10％。

弃置费用的现值=100×0．6209=62．09(万元)借：固定资产 562．09贷：银行存款 500预计负债 62．09第一年应付利息：62．09 X 10％=6．209(万元)第二年应付利息：(62．09+6．209)X 10％=6．8299(万元)以此类推，可得出第三、第四、第五年的应付利息。

针对弃置费用每期计提的利息并不支付．因而相当于继续增加预计负债。下期计提利息时需要将原来已计提的利息包括在内，相当于“利滚利”，【大】而各期计提的利息在逐渐增加，“预计负债”科目的金额也在逐渐增加，使用期满等于弃置费用总额。

四、持有至到期投资、可供出售金融资产及贷款核算中的运用

根据《企业会计准则22——金融工具确认和计量》规定持有至到期投资、可供出售金融资产的债券、贷款都应当按照公允价值进行初始计量和摊余成本进行后续计量。所谓摊余成本，就是金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：(1)扣除已偿还的本金：(2)加上或减去采用实际利率法将初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；(3)扣除已发生的减值损失(仪适用于金融资产)。持有至到期投资或可供出售金融资产在持有期间应当按照摊余成本和实际利率法确认利息收入。

[例4]甲公司2004年1月1日支付价款1000万元购入A企业5年期债券，面值1250万元，票面利率4．72％，按年支付利息(即每年59万元)，本金到期一次支付。甲公司购入后将其划分为持有至到期投资，购入债券的实际利率为10％。

甲公司购入债券时：

借：持有至到期投资——成本 1250贷：银行存款 1000持有至到期投资——利息调整2502004年12月确认利息收入：

借：应收利息 59持有至到期投资——利息调整 41贷：投资收益 100采用实际利率法计算利息收入并将其计入投资收益，结果见表3。

根据本例分析可知，摊余成本实际上就是账面余额由于计算时小数点保留位数造成的尾差，最后一期应把“持有至到期投资——利息调整”账面余额全部分摊完，再倒挤出利息收入的数额。

五、应付债券及可转换公司债券核算中的运用

根据《企业会计准则17——借款费用》准则，借款存在折价或溢价的，应