会计理论 教学PPT 作者 吴水澎9 (最新 全套课件 齐)

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会计理论教学PPT 作者吴水澎9 （最新全套课

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第 9 章会计的职能与目标从 20 世纪 70 年代起，以美国为首的西方会计界对财务会计理论的构建是以会计目标为中心的，许多国家和国际会计准则委员会相继制定的财务会计概念框架也无不如此。

我国会计理论界早在 20 世纪五六十年代就开始对会计职能和会计任务进行了讨论， 20 世纪七八十年代讨论最多的问题之一也是会计的职能，涌现出大量关于会计职能的文章。

值得注意的是，我国 20 世纪 80 年代以前很少提及会计目标这个概念，直到我国引进西方会计理论后，会计目标概念才出现，这成为中西方会计理论研究中的一个重大差别。

那么会计职能指的是什么？如何看待会计的目标？这两者之间的关系怎样？如何构建我国的会计目标？所有这些都是本章所要涉及到的问题。

9. 1 会计职能涵义及其研究的历史回顾 9. 1. 1 会计职能的涵义 9. 1. 2 会计职能研究的简要历史回顾 9. 2 对会计职能不同观点的综述及其研究的新视角 9. 2. 1 观点综述我国会计理论界对会计应该具有的职能，从一职能说、二职能说直到八职能说，分歧较大。

这里将各种观点归纳简介如下：

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一职能说二职能说三职能说四职能说

五职能说六职能说七职能说八职能说 9. 2. 2 会计职能研究的新视角 9. 3 会计目标的涵义以及与会计职能的关系9. 3. 1 会计目标的涵义及功效在讨论会计目标之前，首先应该注意在讨论会计目标问题时经常出现的会计目的这一概念，很多学者对两者不加区分而是相互混用。

但是一些学者也提出，这两者之间存在着区别。

如罗勇等提出，会计目的和会计目标是既有区别又有联系的两个概念。

会计目的作为会计产生的原因和发展的动力，决定着会计的本质和职能。

会计目标作为会计实践活动的目标，属于实践（应用）层次，受会计目的和会计职能的双重制约，相对而言，是比较低级的。

李孝林认为，目标（Objective）和目的（Purpose）在汉语和英语中均属同义词。

查《简明同义词典》和《新编英汉实用词典》、《英汉同义词辨析大词典》，它们的差异仅在于后者着重指行为的意图，表示明确的决心或更坚决。

我们认为理论范畴应该准确明晰，不应以同义词作为不同的理论范畴，以免难解、误解，造成混乱，此其一；其二，制约会计本质、职能的应当是客观的经济规律或客观必然性，不宜用主观性较强的目的来概括。

---------------------------------------------------------------最新资料推荐------------------------------------------------------ 所以在本书中，为了避免引起不必要的歧义，不再涉及会计目的这一概念，而仅限于讨论会计目标。

那么会计目标是什么呢？葛家澍教授认为，会计的目标是财务会计系统运行所期望达到的目的或境界，它的内容受到人们（主要是信息使用者）主观期望的影响，一般认为，明确提出财务会计的目标，是在信息论和系统论被普遍接受后才出现的。

在信息论和系统论下，财务会计被看作是一个以提供财务信息为主的经济信息系统，既然是人造的信息系统，就必然要有一个目标，以达到指引系统运行方向的作用。

冯巧根认为，会计目标是会计行为主体在一定的历史条件下，通过自身的会计实践活动所期望达到的结果和基本要求，它是整个会计管理系统运行的定向性机制，决定着这个会计管理过程的发展方向和方式，亦即会计作为一个系统所要达到的目的周仁俊提出，会计目标是会计行为主体在一定的社会环境中通过会计实践希望达到的结果既不是一个纯主观的范畴，也不是一个纯客观的范畴，它具有主观见之于客观的特性。

会计目标以主观的形式表现出来，但是这种要求必须建立在充分认识会计的内在规律和外在条件的基础上。

阎达五认为，会计的基本目标是指会计管理系统运行的目的，以及需要达到的基本要求，它是整个会计管理系统运行的定向机制会计的基本目标不仅是会计理论逻辑结构中不可或缺的主要组成部

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分，亦是会计实践工作中起决定性作用的客观因素它的作用主要体现在以下三个方面：

其一，它是设计、规划和制定会计准则、会计制度以及会计程序的指南，是评价和修改各种会计规范的依据其二，它是说明会计程序的理由，是引导和制约会计行为的决定性因素，尤其是在缺乏明确的可供遵循的会计规范时，会计目标也就是会计行为的判别准则。

其三，会计目标还是事后对会计工作的优劣作出评价的重要依据与标准。

劳秦汉认为，所谓的会计目标就是指在一定的时空条件下，会计实践主体作用于会计实践客体所期望达到的结果或者要求，其决定着整个会计运行系统的方向和方式，是会计管理活动过程的定向机制其主要特征如下：

导向性；多元性；系统性；时空性；

稳定性。

傅磊则提出，作为会计运行的定向机制，会计目标的作用主要表现在以下两个方面：

其一，会计目标是会计准则、制度赖以产生的依据，会计准则、制度是为了保证会计目标的实现而制定出的，用以指导和约束会计行为的规范，是达到会计目标的途径。

其二，会计目标是评价、修改会计准则、制度的标准可见会计目标决定了会计活动的方向和方式，开展会计工作和进行会计研

---------------------------------------------------------------最新资料推荐------------------------------------------------------ 究首先要明确会计目标，否则便会陷入盲目。

亨德里克森（Hendriksen）在其《会计理论》中也提到：

任何研究领域都要以阐明范围和确定目标为其出发点，离开了会计目标所提供的方向性指引，会计规范势必事倍而功半. 从以上观点可以看出，对于会计目标的涵义，即作为对会计实践行为结果的一种预期，以及会计目标在会计理论研究中具有的重要地位，理论界并不存在重大分歧。

9. 3. 2 会计职能和会计目标的关系会计职能是中国会计界经常运用的概念，而会计目标是以美国为首的国外会计理论界研究的重要内容，那么这两个概念之间有无关系？如果相关的话，其联系和区别是什么？吴水澎认为，会计目标和会计职能是相互联系而又有所区别的两个概念。

从二者的相互联系来看，会计目标的提出不能超越会计的职能，而只能在会计力所能及的范围之内；反过来，会计目标将会计职能予以具体化，会计职能发挥的最终目的就是实现会计目标，不能脱离会计目标。

同时，会计目标的发展变化也会促进会计职能的发展变化，突破和扩展原有的功能。

从相互区别来看，会计职能是会计本质的具体化，或者说，是会计这一客观事物的内在要求，换言之，职能应该是一种先于人们认识的客观存在，人们只能认识到会计具备这方面或者那方面的职

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能，而不能随意创造或要求会计必须具备某种它在本质上不具备的功能。

从这种认识出发，会计目标和会计职能是两个截然不同的概念，前者为主观要求，后者为客观存在，它们无论在性质上或是在内容上都应该存在显著差异。

当然会计职能也不是一成不变的，随着生产力的提高、科学技术的进步、管理水平的改进及对会计认识的深化，会计职能就会有所发展而产生变化，但就某一阶段而言，会计职能还是相对稳定的；而会计目标，它会强烈地感受到社会经济环境波动的影响，会随着社会经济环境的变化而变化，特别是不同的社会制度和经济体制，会对会计提出不同的目标李孝林认为，会计目标是会计职能的具体化，并受制于体现社会环境要求的会计职能。

没有该项职能，就不可能提出相应的目标。

会计目标具有主观性，会计职能是对会计行为的概括，客观性强。

职能是固有的、潜在的、相对稳定的，目标随环境的发展按有关方面的需求变化而变化。

会计的基本职能体现会计基本目标的根本内容，比目标更具有根本性。

贺双全认为，从会计实践活动或会计信息系统看会计目标实质上是会计职能的具体化。

会计目标的提出不能超越会计的职能，而只能限在会计职能的范

---------------------------------------------------------------最新资料推荐------------------------------------------------------ 围之内。

会计职能与会计目标的根本区别在于：

会计职能是会计本身所固有的，是客观、内在的；而会计目标相对于会计信息系统而言，是主观的、外在的。

可见，会计职能和会计目标最突出的区别性特征就是会计职能决定了会计目标的范围，会计目标是会计职能的一种反映。

会计职能体现了一种会计本质的内在规定性，而会计目标体现了环境对会计的主观要求。

那么进入 20 世纪 90 年代后，我国理论界对会计职能和会计目标的研究又是如何处理的呢？尽管职能是客观存在，目标是主观要求，但人们对目标认识的深化，往往会推动对职能认识的发展。

并且，一事物的目标和该事物所可能具备的职能，在内容上是很难区分的进一步地看，职能是一事物的本质特征。

对会计这门社会科学而言，由于它没有实体存在形态，因而本质特征十分抽象，很难把握。

即会计职能是抽象的、难以捉摸的。

相反，目标是人们对一事物期望的总括。

放之于会计，会计目标则是人们期望会计可能履行的任务、所可能达到的境界，这样，会计的目标就比较清晰，可以把握。

从这一意义上看，研究会计目标比研究会计职能，更为切实可行。

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刘峰，会计目标和会计职能的比较研究，《会计研究》，1995 年第 11 期。

葛家澍，《市场经济条件下会计基本理论与方法研究》，中国财政经济出版社， 2019 年版。

由于①职能比较抽象，而目标相对直接、具体；②对会计这一人造系统而言，确定目标又是至关重要的；③现实生活中，职能与目标在内容上又难以区分（葛家澍， 1996 年），所以，本章以下的内容将主要集中在对会计目标的研究上。

9. 4 会计目标研究的综述 9. 4. 1 会计目标研究历史的简要回顾在美国，对会计目标的研究始于 20 世纪 20 年代， 30 年代后一些学者在学术研究中陆续提到了会计目标。

最早提及会计目标这一概念的文献，就目前来讲尚无法定论。

据目前所知， 1921 年在美国的一本著作中，提到了会计的目的和会计师的目的等概念（Simpson，1921 年）。

美国注册会计师协会（AICPA，当时为 AIA）在 1938 年提出了会计的目标是有利于企业的运行，以达到既定的目的（Sanders and others， 1938 年）。

佩顿（Paton）和利特尔顿（Littleton）（1940 年）在其合著的《公司会计准则导论》中认为，会计的目标是提供关于某一企业的财务数据，加以汇集、整理与提供，以满足管理当局、投资人和社会公众的要求。

1953 年，美国会计学家斯朵伯斯（Staubus）将会计目标作为

---------------------------------------------------------------最新资料推荐------------------------------------------------------ 博士学位研究的课题，并提出了会计目标是提供对投资人决策有用的信息。

此后，利特尔顿和美国会计学会（ AAA）所属的公司财务报表所依据的概念与准则委员会（Committee on Concepts and Standards Underlying Corporate Financial Statements）都曾对会计目标做过深入研究。

20 世纪 60 年代，美国会计理论界提出会计是一个信息系统的观念后，会计目标的研究开始引起会计学术界的重视。

美国会计学会于 1966 年出版的《基本会计理论说明书》对会计目标作了较深入的研究。

1970 年以后，随着美国经济的发展，社会经济形式发生了变化，企业规模不断扩大，资本市场并购频繁，电子计算机的普及等均给会计带来一系列新问题。

而传统的会计准则注重描述性，缺乏统一的指导原则，因而造成实务中的混乱，无法对信息使用者提供高质量的信息，导致社会对会计准则的批评越来越多。

因此，会计目标的研究开始引起理论界的普遍重视。

1970 年美国会计原则委员会（APB）发布的第 4 辑报告，专设一章来阐述财务会计和财务报告的目标；为适应形势的要求，1971 年美国注册会计师协会（AICPA）成立了以特鲁伯罗德（Trueblood）为首的一个会计目标研究小组，开始专门研究财务

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会计的报告目标，该小组于 1973 年发布其研究报告《财务报表的目标》；美国财务会计准则委员会（FASB）于 1973 年成立后一直重视对会计目标的研究，并于 1978 年发布了财务会计概念公告第1辑（）《企业财务报告的目标》等。

此后，各国开始系统地研究会计目标的问题。

9. 4. 2 会计目标的不同观点至今，对会计目标有不同的提法，主要有受托责任观、决策有用观、双重目标观和经济效益观等观点。

受托责任观决策有用观双目标观经济效益观其他观点 9. 5 现代会计目标的特征及我国会计目标的构建问题从以上论述中可以看出，对会计目标的这些研究其实是一个从单维度到多维度的过程，这和企业面临的外部环境日益复杂化有关，也和人们对会计目标认识的深化有关。

事实上，会计目标有层次之分，即有高层次目标和低层次目标之分，而且会计目标又不是单一的，而是多元的。

西蒙在《管理行为》一书中指出，人的大量行为都是富有意图的它们是意在目标或指向目的的，而目的是一种系列式、层级式的概念，就效力而言，某个目标可能依赖于另外一些更遥远的目的这些目标的结构是层级式的：

整个层次系统的每一个层次，都可以视为下一个层次的目的和上一个层次的手段。

一个组织活动与最终目标的联系，通常是含糊不清的。

---------------------------------------------------------------最新资料推荐------------------------------------------------------ 这种模糊性有好几个原因：

或者是最终目标的构造不完整；或者是最终目标之中存在着矛盾和冲突；或者是达到目标的手段有矛盾和冲突。

所以，要研究现代会计目标，必须对会计目标的两个特性，即层次性和多元性有准确的理解。

9. 5. 1 现代会计目标的特征：

层次性和多元性会计目标的层次性亨德里克森（Hendriksen）在其《会计理论》中对会计理论的层次性有过精彩的描述，他把会计理论分为三个层次：

（1）结构性理论（Structural theory）或者语法性理论（Syntactical theory）。

即试图说明现行会计实务，并预言会计师对某些情况将会如何作出反应，或对特定事项将会如何进行陈报的理论，这类理论与数据的收集程序和财务陈报的机制有关。

（2）解释性理论（Interpretational theory）或语义性理论（Semantical theory）。

解释性理论是着眼于事物或事项以及用来表示它们的名词或者符号之间关系的理论。

亨德里克森对此作出了解释：

为了对会计理论和会计实务给予某种解释，探究会计计量与现实世界现象的经济或者物质概念之间的一致性是有必要的。

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尽管会计机制的制定是合乎逻辑的，却不能表示它的解释就是有意义的，除非用来描述或计量的符号和文字在实践上与现实世界现象发生了联系。

没有这种联系，会计机制就成为缺乏实践意义的迂回报告，因此，为了给会计上的命题提供一定的意义，必须运用解释性理论。

（3）行为性理论（Behavioral theory）或语用性理论（Pragmatical theory）。

行为性理论是强调会计信息使用者的需要，以及会计报告和报表的行为或决策作用的理论。

这种理论着眼于向决策制定者传递信息的贴切性以及不同的个人或集体得到会计信息后所产生的行为。

行为性理论不仅考虑到对外报告对管理当局在决策上的作用，还考虑到对会计师和审计师在工作上的反馈作用，因而，行为性理论试图衡量和评价那些备选会计程序和陈报工具的经济、心理和社会的作用。

可以看出，会计理论的这三个层次是由低到高的。

亨德里克森认为，那些以第一个层次为依据制定会计目标的人，是依照这样的假设即历史成本会计由于它们为人们使用成为有用财务陈报的目的就是计算和展示根据特定的实现和配比原则所得到的净收益着重点就放在数据收集程序和财务报表的形式上去了；那些着眼于第二层次所制定的会计目标，强调计量与陈报资产及其变动和特定债务的必要，着重点放在那些属于现实中所存在的事物的计

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量。

因此，为了对现行实务获得更深的理解、 对传统理论得到更精确的评价， 以及对那些与传统理论不符的现行实务进行评价， 那些解释传统会计实务的理论是合乎需要的。

这类关于会计机制的理论可就内部的逻辑性、 一贯性加以检验。 他最后指出：

行为性理论虽然还处于初创阶段， 但它似乎确实为会计走向更为有用的理论开拓提供了希望。

这种方法已经激起了会计界的学术专家和实务工作者对会计的基本目的， 以及对以下一些问题的回答进行探究：

谁是会计报表的使用者？ 各类使用者的特定需要是什么？ 通用报表的展示有无满足共同需要或应满足某些特定需要？

亨德里克森著， 王澹如、 陈今池编译，《会计理论》， 立信会计图书出版社， 1987 年版。

按照亨德里克森的解释， 受托责任观是较低层次的目标， 而决策有用观反映了会计较高层次的目标。

因为受托责任观仅强调会计人员的信息提供行为， 没有考虑会计信息需求者的行为。

而决策有用观点把信息需求者的决策需要包含进来， 很好地将决策者对信息的需求和信息提供者的行为融合在一起， 把在会计目标指导下的会计行为看作是信息提供者和信息需求者的一个互动的博

弈过程，这样便对会计目标提出了更高层次的要求。

目前，有些学者对这种思想已有涉及。

会计目标的多元性关于会计目标的多元性，具有代表性的观点有：

阎达五认为，会计目标是多元的，而不是单一的。

社会上不同方面出于对自身特殊利益的考虑，会对会计提出不同的要求，这些要求之间，有些是共同的，有些是特殊的，还有一些可能是互相冲突的。

显然，会计上无法全部满足来自不同方面的所有要求，而只能在这些要求之间作出选择或加以协调，这就是会计多元化目标的协调统一问题。

赵德武认为，我国的会计目标是一个多元的变数群，具有多元性特征，从会计主体的多元性来看，我国现阶段的经济是多种经济成分并存的综合体，除占主导地位的公有制外，还有三资企业和个体经营等其他经济形式，而公有制内部也并非单一的全民所有制，还存在大量的集体经济，在这种情况下，会计主体的多元性必然使会计目标趋向多元化冯巧根认为，在会计目标经济性（以经济效益为核心同时兼顾社会效益）这一前提下，会计目标出现了多元化的结构，从而促成了现代会计新的分析趋势，主要内容概述如下：

①财务会计的目标；②责任会计的目标；③决策会计的目标；④企业社会会计的目标。

---------------------------------------------------------------最新资料推荐------------------------------------------------------ 杨有红则认为，各国会计环境不同，会计目标多元化的含义也不会毫无二致。

例如，英国、澳大利亚等国将会计准则的服务对象定位于公司制企业，因此会计目标的多元化表现在将公司按规模分为大公司和小公司并分别确立其会计目标。

而在我国，会计准则的服务对象是所有企业，因此，具体会计目标多元化主要表现在不同性质和不同治理结构企业会计目标的差异。

9. 5. 2 我国会计目标的构建由于受特定经济、政治环境的影响，我国 20 世纪 80 年代以前，许多会计论著和会计法规一般都没有单独提到会计目标，而是经常以会计任务代之。

而会计任务虽然类似会计目标，但更多地表现为主观性和相对不稳定性，在较大程度上受当时、当地条件的制约，是人提出或规定的。

这种情况既是承袭前苏联会计教科书的习惯，又是计划经济会计模式的必然结果，使得目标和任务都是空架子。

20 世纪 80 年代改革开放后，我国会计理论界开始逐渐引进和借鉴国外会计理论的研究成果，其中美国会计职业界对会计目标的研究成果，对我国会计目标的研究起到了很大的促进和借鉴作用。

20 世纪八九十年代以后，对会计目标的研究已经引起政策制定者的重视，我国 1993 年颁布的《企业会计准则》就充分体现了这

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一点。

由于我国长期以来实行的是集中的计划经济体制， 20 世纪 80 年代后才开始逐步建立市场经济，但是经济组织仍以国有企业为主，现代企业制度不完善，资本市场规模较小，市场机制也不健全，要素市场尚未建立，从而限制了社会资本的自由流动。

因此，对于我国会计目标的定位，理论界存在着很大的争议。

有些学者提倡采用决策有用观。

如陈国辉认为，世界各国大多采用决策有用观我们也倾向于决策有用观，原因在于理论研究应该具有前瞻性，尤其是财务会计概念框架的建立或基本会计准则的修改不应该着眼于近期的环境，而应保持稳定性，从长远的观点出发来研究会计理论。

我国资本市场的迅速发展，最终将导致其在经济中起举足轻重的作用，从长远来看，决策有用观将适合我国情况有些学者则认为应该采用受托责任观，因为根据我国当前市场经济的发育程度，试图模仿美国 FASB 用决策有用的思路来确立我国财务会计的目标，未必恰当。

因为在资本市场尚未充分形成的情况下，企业的经营活动并不是完全以资本市场为导向的，同样，企业的财务会计也不是以不知名的各类投资者通过资本市场将两者联系起来为主要服务对象。

在这种情况下，按照上述思路去界定各类信息使用者需要的信息，得出的结论将不切实际。

既然在我国较长的一段时间内，资本市场不会在企业资本筹集上

---------------------------------------------------------------最新资料推荐------------------------------------------------------ 发挥主要作用，企业大量资本的取得，仍然采用的是直接融资的方式。

受托责任关系将是一种直接的关系在特定情况下（市场的某些管制性限制），委托人无法自由流动资本。

因此，财务会计应以这部分委托人为服务对象，向他们报告受托人对受托责任的履行情况。

即当前我国财务会计的主要目标，应定位在向委托人报告受托责任的履行情况上。

也有一些人从决策有用观存在的缺陷出发，建议我国采用受托责任观。

委托人构筑于价值法基础上的财务会计强调货币计量和报表揭示，导致许多与决策相关的有用信息难以纳入财务报表体系。

因此，现行财务会计系统只能履行受托责任。

由此看来，应将构筑于价值法基础上的财务会计的目标定位于受托责任观。

至于决策有用观财务会计不应作出也不能作出提供有助于决策的有用信息的承诺。

会计信息使用者如此广泛他们的要求也是随着决策类型、目的变化而变化的例如，历史成本信息有人认为相关，有人认为不相关，即使是同一个人，也时而认为相关，时而认为不相关，决策有用观作为财务会计的目标只能是一种美好的愿望，现实却存在距离，现

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代企业是一系列契约的连接点。

只要存在契约关系，财务会计的受托责任就不会消亡。

随着现代企业制度两权分离的特征和委托代理关系的普遍存在，会计信息被用于契约的订立、执行、监督和激励经营者的作用仍会日趋重要。

还有人主张把两种观点综合起来。

如傅磊认为根据我国的现实会计及其今后的发展方向，我国的会计目的表述为向投资人、债权人为主的各方利害关系人提供有用信息，以评价受托责任和有助于他们进行决策。

陈少华也认为，各种备选目标之间并不存在根本性的冲突。

各个目标只是侧重点不同，它们是相互联系、相互补充的。

经管责任代表决策有用性的一个侧面，无论是经管责任还是决策有用性，都要以如实表达为基础，以增进社会财富为导向。

然而，从另一方面看，每种观点都有一定的局限性。

本书并不想对我国会计目标是构建在受托责任观还是决策有用观基础上作出决断，而是采用融合共存的观点，为进一步的研究留下空间。

这是因为，一方面，受托责任观和决策有用观并不存在绝对的冲突，只是观察事物的角度存在差异而已，两者可以共存；另一方面，会计目标是多元、多层次的，而且随环境的变化而不断变化，很难以一言而蔽之。

事实上，现在西方会计界也逐步接受这种观点，即会计目标是

---------------------------------------------------------------最新资料推荐------------------------------------------------------ 一个多维度、多功能的概念，会计的目标要满足不同信息使用者的需求。

事实上，如前所述，我国 2006 年的《企业会计准则基本准则》已经体现了这些要求和特征。

此外，考虑到会计目标要受环境制约，会计目标必须体现环境对会计不断提出的要求，所以在构建我国的会计目标时，要综合考虑报告主体所在国家的政治、经济、法律、文化和技术环境（包括企业的组织形式、国家对企业的管理方式、市场发育状况等）状况后加以确定。

在确定目标前，应当对使用者以及对信息的要求进行大量的调查。

不掌握充分的证据，所制定的目标必然是主观的、不切实际的。

因此，在研究我国的会计目标时，我们认为要注意以下几个方面的问题：

（1）在不同的政治、经济、法律和社会环境下，会计目标有一定差异，所以必须系统分析我国社会、经济、政治、文化环境对会计的要求和影响。

（2）通过实际调查形成并划分使用者的种类。

不同的信息使用者具有不同的信息需求，如国家、投资者、银行、债权人及其他利益相关者对会计信息的需求就存在差异，必须

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综合考虑这些因素。

（3）在研究会计目标时，要注意采用实证法，分析不同使用者决策方法及其对会计信息需求的内容，进行权衡取舍。

（4）对以上进行系统分析、汇总，形成符合我国具体环境要求的会计目标。