合并财务报表编制实务
新会计准则下合并财务报表的编制问题研究【会计实务操作教程】
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控制。③对报告期内子公司的添增、处置事项做出了具体的规定。 2.2 我国合并报表编制内容和方法的变化 新准则中规定，合并财务报
表不仅包括合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表的变动，而 且还包括合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表和附注三个部分 的改变。
1 合并财务报表编制概述 合并财务报表有以下特点：①特殊的会计主体。合并财务报表的主体 是由母公司和子公司若干法人组成的企业集团会计主体，是经济意义上 的会计主体，不是法律主体。②母公司编制合并财务报表，并不是企业 集团中所有企业都必须编制合并财务报表。③合并财务报表以个别会计 报表为基础编制。④连续编制合并财务报表时的连续抵消。⑤合并财务 报表编制方法独特。合并财务报表是对纳入合并范围的个别会计报表的 数据进行加总的基础上，通过编制抵消分录将企业集团内部的经济业务 对合并财务报表的影响予以抵消。 2 我国新会计准则下合并财务报表编制的变化及影响 2.1 我国合并报表编制合并范围的变化 ①小规模子公司和特殊行业子 公司需纳入合并财务报表范围。这样合并财务报表能反映由母公司和所 有子公司构成的企业集团的财务状况和经营成果。②取消了比例合并 法，新会计准则明确指出应以控制为标准来界定合并范围，因此在具体 实施新会计准则时应从定性标准和定量标准两个方面判断是否存在实质
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合并财务报表编制实务例解
无形资产——特许权 ７ ０ ２０ （ ）子 公 司按 照公 允价值 为基础 调整 之后 的当期净利 润为 ４
８ ８ ０ （ ３０ ０ ４ ２ ０ ， ７０ 元 １５ ０ — ７ ０ ） 以子 公 司可 辨认 净 资产公 允价值 为基 础按权益法调整长期股权投资账面价值的调整分录。 借： 长期股权投 资 贷： 投资收益 借 ： 资收益 投
２３０ ６ ０
（ ）０ ７ 公司平时用成本法核算长期股权投资的会计分录。 １２ ０ 年Ａ
借： 银行存款 ５００ ４０
技术探索 ｌ Ｅ Ｈ Ｃ Ｌ ＲＯ Ｅ Ｃ ＮＩＡ Ｂ Ｔ Ｐ
合并财务报表编制实务例解
哈 尔滨 工业 大学（ 海 ） 张 华 威
新合并会计报表准则主要实现 了两大突破 ， 一是实现了合并 报
表理论从母公司理论 向经济实体理论的转变 ， 少数股东权益采用公 允价值计量 ，在合并 资产负债 表中作为所有者权益 的组成部分在 “ 所有者权益” 类下单独列示少数股东权益 ； 是取消 了合并 资产 负 二
中房屋增值１ 万元 （ Ｏ ８ 按２ 年折旧 ）设备减值１ ， 万元（ ｌ年折旧 ）无 按 ０ ； 形资产增值３ 万元（ 年摊销 ）２ ０ 年子公 司已经将其年初 的存 ． ６ 按５ 。０ ７
商誉 贷： 长期股权投资 少数股东权益
１４ ０ ８５ ０ １３ ７ ０ ５ ９ ２ １ ０ ８ ５５０
（ ） 公 司２ ０ 年编制合并利润表 时的抵 销分录 ， 中少数股 ６Ａ ０７ 其
东损益８８元（７０ ７ ０ ８ ８０×１％ ） ０ 。
货全部对外出售 ， 存货 的成本转入 “ 主营业务成本 ” 账户。 假设 固定
合并报表实例编制实例
合并报表实例编制实例引言：在企业经营过程中，合并报表的编制是一项重要的财务工作。
合并报表是指将多个独立企业的单独财务报表整合到一起，形成一个整体的财务报表，以反映集团公司的整体财务状况和经营成果。
本文将以一个合并报表实例为例，介绍合并报表的编制过程和相关要点。
一、背景介绍：假设有一家控股公司A，以及两家子公司B和C。
公司A持有子公司B的80%股份，持有子公司C的60%股份。
现在我们需要编制合并报表，以反映整个集团的财务状况。
二、合并报表编制步骤：1. 获取各个子公司的单独财务报表首先，我们需要从各个子公司获取其单独财务报表，包括资产负债表、利润表和现金流量表。
确保各个报表的时间范围一致。
2. 标记投资和被投资关系在资产负债表中，我们需要标记公司A对子公司B和C的投资金额，包括直接和间接的投资。
将这些金额分别列为长期股权投资。
3. 消除投资关系及内部交易为了消除合并报表中的重复计算，我们需要消除公司A与子公司B和C之间的内部交易。
这包括内部销售、内部采购和内部贷款等，确保只计算外部交易。
4. 合并资产负债表将公司A和子公司B、C的资产负债表合并，按照科目逐一对应合并，消除投资关系后的数值。
例如，将公司B和C的货币资金合并计算，并加上公司A的货币资金数额。
5. 合并利润表将公司A和子公司B、C的利润表合并，按照科目逐一对应合并，消除投资关系后的数值。
例如，将公司B和C的营业收入合并计算，并加上公司A的营业收入数额。
6. 合并现金流量表将公司A和子公司B、C的现金流量表合并，按照科目逐一对应合并，消除投资关系后的数值。
例如，将公司B和C的经营活动现金流入合并计算，并加上公司A的经营活动现金流入数额。
7. 计算合并后的指标根据合并后的资产负债表、利润表和现金流量表，计算合并后的各项指标，如资产总额、负债总额、净利润等。
8. 编制合并报表在合并报表中，按照规定的格式和要求，将合并后的资产负债表、利润表和现金流量表进行编制。
会计实务：合并报表的编制实例
合并报表的编制实例【案例】 A 公司是一家规模较大的上市公司，在2009 年 1 月 7 日以 2000 万元购买 B 公司 70%的股份。
购买日B 公司的所有者权益为5000 万元，其中实收资本为3000 万元，资本公积为2000 万元。
假定 A 公司对 B 公司股权投资差额采用直线法摊销，摊销年限为10 年。
B 公司 2009 年度、 2010 年度实现净利润分别为1000 万元和 800 万元。
B 公司除按净利的10%、5%分别提取法定盈余公积和法定公益金外，不再进行其他利润分配。
A 公司 2010 年 12 月 31 日应收 B公司账款余额为600 万元，年初应收 B 公司账款余额为 500 万元。
已知 A 公司采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，计提比例为 10%。
A 公司在 2010 年 12 月 31 日含有一项从 B 公司购入的无形资产，是 2009 年 1 月 10 日以 400 万元的价格购入的。
B 公司转让该项无形资产时的账面价值为 300 万元。
假定 A 公司对该项无形资产采用直线法摊销，摊销年限为 10年。
编制 2010 年 A公司合并财务报表时的抵消分录。
（1）抵消 A 公司长期股权投资与 B 公司所有者权益股权投资差额 = 2000- 5000×70% = -1500 （万元），按 10 年摊销，每年摊销金额为 150 万元。
2009 年末长期股权投资账面价值= 2009 年投资成本 2000 万元 +2009 年末摊销股权投资差额 150 万元 +2009 年实现净利润按70%增加长期股权投资（1000×70%）= 2850（万元）；2010 年新增的长期股权投资账面价值= 2010年末摊销股权投资差额150 万元+2010年按 70%享有的 B公司实现净利润增加的长期股权投资账面价值800×70%= 710（万元）；则 2010 年末长期股权投资累计余额为2850+710 = 3560 （万元）；盈余公积累计金额为（ 1000+800）×（ 10%+15%） = 270 （万元）；未分配利润累计余额为（1000+800）× 85% = 1530 （万元）；少数股东权益累计金额为（5000+270+1530)×30% = 2040（万元）所以 2010 年末 A 公司长期股权投资以及 B 公司所有者权益抵消分录为：借：实收资本3000资本公积2000盈余公积270未分配利润 1530贷：长期股权投资3560少数股东权益2040长期股权投资——损益调整1200（2）抵消 A 公司提取的盈余公积第一步，对 2009 年已抵消的提取盈余公积事项再抵消借：年初未分配利润105 （1000×15%×70%）贷：盈余公积105第二步，抵消 2010 年提取的盈余公积借：提取盈余公积84 （800×15%×70%）贷：盈余公积84第三步，抵消 A 公司投资收益和 B 公司利润分配借：投资收益560 （800×70%）少数股东收益240 （800×30%）年初未分配利润850 （1000×85%）贷：提取盈余公积120 （800×15%）未分配利润1530第四步，抵消母子公司之间应收账款及坏账准备应付账款、应收账款，按2010 年期末累计金额抵消借：应付账款600贷：应收账款600对 2009 年在工作底稿中抵消的坏账准备在2010 年应继续抵消借：坏账准备50（500×10%）贷：年初未分配利润50抵消 2010 年提取坏账准备借：坏账准备 10贷：管理费用 10（3）抵消内部交易形成的无形资产和多摊销金额对 2009 年在工作底稿中已抵消的无形资产再抵消。
会计实务：编制合并报表的思路
编制合并报表的思路
编制合并报表的思路
1、编制合并报表的重点与难点
由于集团企业经营多元化、股权关系复杂，给合并报表的编制增加了难度。
如跨行业经营带来的多行业会计合并如何组织，如何实现？集团多层级复杂的股权结构下如何准确地合并计算？多层级的集团企业如何有序地完成财务合并，并保持合并会计政策的一致性？在一个会计期间出现蚕食性收购与股权减持情况下，如何按会计准则对子公司利润分段合并计算？不同的资本市场对股权投资核算与报告有不同的要求。
例如国内要求采用权益法核算，香港则要求采用成本法核算，如何同时满足两个不同的报告要求？集团内部往来会计记录因科目运用或记账时间不一致导致不平情况下，如何完成合并计算等等。
2、合并报表的全局信息
合并报表是由企业集团对其他企业有控制权的控股公司或母公司编制，并不是企业集团中所有企业都必须编制合并会计报表，更不是社会上所有企业都需要编制合并会计报表。
母公司是否要与子公司进行财务报表的合并，除了是一个法律问题之外，更是一
个会计事实认定和会计政策选择的问题，它只与公司会计信息的完整性有关，而与其纯粹的会计信息真实性无关。
3、合并报表的逆向思维
合并报表是以个别会计报表为编制基础，个别会计报表则是从审核凭证、编制记账凭证、登记会计账簿，最后编制会计报表，合并报表的编制程序与个别会计报表不同，方法具有独特性。
4、合并报表的整体观
合并报表的会计主体是经济意义上的主体，而不是法律意义上的主体，反映的内容是母公司和子公司所组成的企业集团整体的财务状况和经营成果，反映的对象是由若干个法人组成的会计主体。
会计实务：编制非同一控制的企业合并财务报表
编制非同一控制的企业合并财务报表编制非同一控制的企业合并财务报表非同一控制下企业合并需要在合并时及合并以后的资产负债表日编制合并报表。
合并报表编制的基本原理是购买法,即参与合并的一方购买另一方或多方的交易。
在这种原理指导下,编制合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表及合并所有者权益变动表。
合并报表是以母公司和子公司的个别报表为基础,在抵销母公司与子公司、子公司之间发生的内部交易对合并财务报表的影响后,由母公司合并编制。
按合并报表编制程序,母公司应编制合并工作底稿,将母公司、子公司各自编制的个别报表数据过入工作底稿,然后在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录,消除内部交易对合并报表有关项目的影响,最后计算出合并报表所需要的数据,完成合并财务报表的编制。
(一)对子公司个别财务报表进行调整对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。
调整分录(以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值)如下：1.投资当年借：固定资产——原价(调增固定资产价值)贷：资本公积借：管理费用(当年按公允价值应补提折旧)贷：固定资产——累计折旧2.连续编制合并财务报表借：固定资产——原价(调增固定资产价值)贷：资本公积——年初借：未分配利润——年初(年初累计应补提折旧)贷：固定资产——累计折旧借：管理费用(当年应补提折旧)贷：固定资产——累计折旧(二)长期股权投资由成本法调整为权益法长期股权投资成本法核算的结果调整为权益法核算的结果的会计处理与同一控制相同。
(三)抵消分录1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵消借：股本——年初——本年资本公积——年初——本年盈余公积——年初——本年未分配利润——年末(子公司)商誉(借方差额)贷：长期股权投资(母公司)少数股东权益(子公司所有者权益×少数股东投资持股比例)盈余公积、未分配利润——年初(贷方差额，母公司)2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵消借：投资收益少数股东损益未分配利润——年初贷：提取盈余公积对所有者(或股东)的分配未分配利润——年末。
中级会计实务合并报表
中级会计实务合并报表在中级会计实务中，合并报表是一个相当重要的知识点，也是实务操作中的难点之一。
它对于全面、准确地反映企业集团的财务状况、经营成果和现金流量具有关键意义。
合并报表，简单来说，就是将母公司及其控制的子公司视为一个整体来编制的财务报表。
为什么要编制合并报表呢？这是因为母公司和子公司在法律上是独立的主体，但在经济实质上是一个整体。
通过合并报表，可以消除母公司与子公司之间的内部交易对财务报表的影响，展现出整个企业集团真实的财务状况和经营成果。
编制合并报表的第一步是确定合并范围。
只有母公司能够控制的子公司才需要纳入合并范围。
控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。
在判断是否控制时，需要综合考虑各种因素，如表决权比例、潜在表决权、合同安排等。
接下来是合并财务报表的编制程序。
首先要统一母子公司的会计政策和会计期间。
如果子公司采用的会计政策或会计期间与母公司不一致，应当按照母公司的会计政策和会计期间进行调整。
然后是编制合并工作底稿。
这是合并报表编制的关键环节。
在工作底稿中，将母公司和子公司的个别财务报表数据过入，并进行加总。
在此基础上，进行一系列的调整和抵销处理。
调整处理主要包括按照权益法调整对子公司的长期股权投资。
因为母公司在个别报表中通常采用成本法核算长期股权投资，而在编制合并报表时，需要将其调整为权益法。
这样才能反映母公司在子公司所有者权益中所享有的份额。
抵销处理则是合并报表编制的核心。
常见的抵销项目包括母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益的抵销、母公司与子公司以及子公司相互之间的债权债务抵销、母公司与子公司以及子公司相互之间的内部交易抵销等。
比如，母公司销售商品给子公司，如果子公司尚未将这批商品对外销售，那么从集团整体来看，这只是存货的内部转移，并未实现真正的销售。
因此，在编制合并报表时，需要抵销母公司的销售收入和子公司的存货成本，同时抵销存货中包含的未实现内部销售利润。
会计准则 合并财务报表
会计准则合并财务报表【原创实用版】目录一、会计准则的概念及意义二、合并财务报表的概念及作用三、新会计准则对合并财务报表编制的影响四、企业在新会计准则下如何应对合并财务报表编制五、新会计准则下合并财务报表编制的实务操作正文一、会计准则的概念及意义会计准则是指在会计工作中遵循的、具有普遍性和规范性的原则和规定，是保证会计信息质量、真实性和公正性的基础。
会计准则对于财务报告信息质量的提高和企业决策具有十分重要的意义，为财务人员提供了统一、规范的会计处理方法，有助于提高财务报告的可比性和可信度，进而为投资者、债权人、政府及有关部门提供可靠的决策依据。
二、合并财务报表的概念及作用合并财务报表是指将母公司及其子公司、联营企业和合营企业的财务报表按照一定原则进行合并后形成的财务报表。
合并财务报表的主要目的是反映企业集团的整体财务状况、经营成果和现金流量，为投资者、债权人、政府及有关部门提供更全面、准确的财务信息。
合并财务报表的作用主要体现在以下几个方面：1.反映企业集团整体财务状况，有助于投资者、债权人等利益相关者了解企业集团的财务实力和风险状况。
2.便于企业集团内部管理，通过对子公司、联营企业和合营企业的财务报表进行合并，有助于集团管理层了解各子公司的经营状况，便于对各子公司进行管理和决策。
3.提高财务报告的可比性，合并财务报表将各子公司、联营企业和合营企业的财务报表进行统一，有助于提高财务报告的可比性和可信度。
三、新会计准则对合并财务报表编制的影响近年来，财政部陆续修订出台了多项会计准则及制度，对合并财务报表编制产生了一定的影响。
新会计准则对合并财务报表编制的主要影响体现在以下几个方面：1.提高了合并财务报表的编制要求，新会计准则对合并财务报表的编制方法、程序和披露要求进行了进一步明确和完善，要求企业按照新准则进行调整和披露。
2.增加了合并财务报表的披露内容，新会计准则要求企业对子公司、联营企业和合营企业的相关信息进行更详细的披露，有助于提高财务报告的透明度。
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一、母公司的“长期股权投资”与子公司所有 者权益的抵销
例：母公司拥有甲公司90%的股份，母对甲长期股权 投资的数额为300 000元。子公司的所有者权益总 额400000元。其中： 实收资本200 000；资本公积80 000 盈余公积70 000；未分配利润50 000
二、母公司内部“投资收益”与子公司利润分 配的抵销
（二）会计分录
借：投资收益 （母公司从子公司取得收益）
（=子公司的净利润*母公司的持股比例）
少数股东损益（必须在借方,合并损益表）
（子公司的净利润*少数股东持股比例）
年初未分配利润
贷：提取盈余公积 子公司的利润
应付利润
分配表
未分配利润
二、母公司内部“投资收益”与子公司利润分 配的抵销
第一节 合并财务报表概述
（二）定性控制：实质上拥有控制权，p121 1.通过与其他投资者之间的协议，持有该被投资企业
半数以上的表决权资本。 2.根据章程或协议，有权控制企业财务和经营政策。 3.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。 4.在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的
投票权。
第一节 合并财务报表概述
注意： 1.抵销分录只调整合并报表，并不调整母、子公司的
个别报表。 2.少数股东权益、合并价差列入合并资产负债表
二、母公司内部“投资收益”与子公司利润 分配的抵销
（一）抵销原理 ：一体性原则 ❖ 编制合并报表：
子公司净利润，应计算一次、分配一次。 ❖ 母\子公司的个别报表中：
子公司：计算了净利润，参与了本公司分配 母公司：计入“投资收益”，参与母公司分配
第二节 与长期股权投资有关的抵销处理
❖ 母公司
投子资公司
❖ 股权投资 与 所有者权益
❖ 投资收益 与 利润分配
❖ 调整子公司的盈余公积
❖ 抵销母公司的长期投资减值准备
第二节 与长期股权投资有关的抵销处理
一、母公司的“长期股权投资”与子公司所有者权益 的抵销
（一）抵销分录：一体性原则 ❖ 长期股权投资的数字来源：账簿的期末数 ❖ 子公司所有者权益项目：
例：母公司拥有甲子公司的80%股份。 甲公司本年实现净利润100000元。甲公司： 年初未分配利润20000元，本年提取盈余公积 15000元，应付投资者利润55000元，期末未分 配利润50000元。
二、母公司内部“投资收益”与子公司利润分 配的抵销
借：投资收益
80 000（ 100000×80%）
第一节 合并财务报表概述
四、合并财务报表的编制原则：p122 （一）一体性原则
将母子公司看作一个整体，从企业集团角度考虑 业务是否发生 1.真正的交易：企业集团成员和集团外部企业的交易 2.集团内部交易：母、子公司之间；子子公司之间 3.抵销事项：企业集团内部交易 4.抵销方法：编制抵销分录
第一节 合并财务报表概述
一、母公司的“长期股权投资”与子公司所有 者权益的抵销
借： 实收资本
200 000
资本公积
80 000
盈余公积
70 000
未分配利润
50 000
贷：长期股权投资 300 000
少数股东权益 40 000 （400000×10%）
合并价差
60 000
（300 000-400 000×90%）
一、母公司的“长期股权投资”与子公司 所有者权益的抵销
（三)不纳入合并范围的特殊情况：p121 指母公司有控制权，但控制权受限 1.已准备关停并转的子公司 2.按照破产程序，已宣告被清理整顿的子公司 3.已宣告破产的子公司 4.准备近期售出而短期持有其半数以上权益性资本 的子公司 5.非持续经营的所有者权益为负数的子公司。 6.受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限 制的境外子公司。
少数股东收益 20 000（100000×20%）
合并财务报表编制实务
第一节 合并财务报表概述
一、合并财务报表的含义 （一）会计主体：母、子公司组成的企业集团 （二）编制基础：母、子公司的个别会计报表 （三）编制主体：有控制权的母公司编制 （四）编制方法：编制抵销分录 （五）需要编制合并报表情况：控股合并
创立合并和吸收合并无需编制 自学:p115, 与个别报表、汇总报表的区别
1.直接拥有半数以上
2.间接拥有半数以上
母公司
甲公司
乙公司
60%
55%
直接控制
间接控制
第一节 合并财务报表概述
3．母公司以直接和间接合计拥有半数以上
例：
80%
A
40%
B 30% C
❖ 结论：A拥有C公司70%（40%+30%）股份，将B、 C公司同时纳入合并范围。
❖ 注意：A间接拥有和控制C的股份是以B是A的具 有控制权的子公司为前提，否则结论不成立。
第一节 合并财务报表概述
二、种类 （一）合并资产负债表 （二）合并损益表及合并利润分配表 （三）合并现金流量表 （四）合并股东权益增减变动表（新准则）
第一节 合并财务报表概述
三、合并范围的确认：p120
原则:能够为母公司所控制的子公司属于合并范围
（一）定量控制
母公司拥有其半数以上（>50%）权益性资本
练习：
以下应列入母公司所编制的合并会计报表合并范围的
有（
）
■母公司拥有70%权益性资本的A公司，但A公司已宣
布清理整顿;
■母公司直接拥有60%权益性资本的B公司;
■母公司直接拥本，B公司拥有C公司30%的权益性资
本
■母公司持有半数以上表决权资本的被投资公司
实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润 数字来源：子公司资产负债表的期末数
一、母公司的“长期股权投资”与子公司所有 者权益的抵销
借： 实收资本、资本公积、盈余公积 未分配利润 （子公司报表）
贷：长期股权投资（母公司账上数） 少数股东权益 （必须在贷方）
（=子公司所有者权益总额*少数股东持股比例） 合并价差（也可在借方）
（二）以个别报表为基础编制 （三）重要性原则
对企业集团内部重要的交易抵销，p123
第一节 合并财务报表概述
五、合并报表编制前的准备工作：p118 1. 母公司对子公司的股权投资采用权益法 2. 统一母子公司的财务报表决算日及会计期间 3. 统一母子公司的会计政策 4. 对子公司的外币报表进行折算：现行汇率法