同一控制下和非同一控制下企业合并会计处理比较
企业合并中的会计与税收处理
应付账款 递延所得税负债 负债总额
净资 产
４０ ０ ５ ０ １１ Ｏ ５
（） 冀 嚣 ￡ （ 蕈
式作为合并对价 ，在合并 日按 照取得被 合并方所有者权益账面价 值 的份额作 为长期股权投 资的初始投资成本。 被合 并方 ： 一般情 况下 ， 需要对股东 的更换做 出会 计处理 ， 仅 除非出现 经批准国有企业改制成立新公司或合并方取得被合并方
项目
银 行 存款 应 收 账 款
大基本类型—— 同一控制下与非同一控制下的企业合 并。众所周 知， 两者在会计处理上存在很 大差异 ． 么在税 收处理及相 应确认 那
“ 递延所得税 ” 方面是否也有差异昵？本文分别从 同一 控制下的企 业合并与非 同一控制下的企业合并入手 ， 阐述有关 “ 企业合 并中的 会计处理 与税收处理” 。 同一控制下企业合并的会计处理与税收处理
得或 损失。
以下用实例具体说 明： 例 １ Ａ、 Ｃ公司分 别为甲公 司控 制下的子 公司 ，其 中 Ａ于 ： Ｂ、
２０ ０ ６年 ３月 成 立 时 ，由 甲 、 Ｄ分 别 以 ８ ０万元 、０ ０ ２ ０万 元 银 行 存款
出资 ， 分别占 Ａ注册 资本 的 ８ ％、 Ｏ ２ ０ ０ ２ ％。 ０ ９年 ７月 ３ Ｏ日， Ｂ以增
账面价值
６Ｏ ０ ６０ ２
公允价值
６０ ０ ７Ｏ Ｏ
计税基础
６０ ０ ７０ ０
１０ ０ ％股权 的情况下 ， 合并方按确 定的可辩 认资产 、 被 负债 的公允
非同一控制下的企业合并中被购买方的会计处理
非同一控制下的企业合并中被购买方的会计处理非同一控制下的企业合并中被购买方的会计处理非同一控制下的企业合并中，被购买方在企业合并后仍持续经营的，如购买方取得被购买方100％股权，被购买方可以按合并中确定的有关资产、负债的公允价值调账，其他情况下被购买方不应因企业合并改记资产、负债的账面价值。
非同一控制下的吸收合并财务处理非同一控制下的吸收合并，购买方在购买日应当将合并中取得的符合确认条件的各项资产、负债，按其公允价值确认为本企业的资产和负债；作为合并对价的有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额，应作为资产的处置损益计入合并当期的利润表；确定的企业合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额，视情况分别确认为商誉或是作为企业合并当期的损益计入利润表。
其具体处理原则与非同一控制下的控股合并类似，不同点在于在非同一控制下的吸收合并中，合并中取得的可辨认资产和负债是作为个别报表中的项目列示，合并中产生的商誉也是作为购买方账簿及个别财务报表中的资产列示。
（3）公司购买其他企业的部分股权时，且这种购买行为为非同一控制下的企业合并行为，被购买企业的账面价值应当保持不变，此时评估价值一般作为交易双方确定股权定价的参考依据。
但对合并方而言，首先应根据长期股权投资准则确定初始投资成本，长期股权投资采用成本法核算，若长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记"长期股权投资"科目，贷记"营业外收入"科目。
应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业的部分，分别作增加"应付股利"和"投资收益"处理；属于被投资单位在取得投资前实现净利润的分配额，作为投资成本的收回。
注会会计-第A122讲_同一控制下企业合并的处理
第二节企业合并的会计处理◇同一控制下的企业合并的处理◇非同一控制下的企业合并的处理◇企业合并涉及的或有对价◇反向购买的处理◇被购买方的会计处理一、同一控制下企业合并的处理（一）同一控制下企业合并的处理原则同一控制下企业合并应用的是权益结合法。
权益结合法，亦称股权结合法、权益联营法。
企业合并会计处理处理方法之一。
与购买法基于不同的假设，即视企业合并为参与合并的双方，通过股权的交换形成的所有者权益的联合，而非资产的交易。
换言之，它是由两个或两个以上经营主体对一个联合后的企业或集团公司开展经营活动的资产贡献，即经济资源的联合。
在权益结合法中，原所有者权益继续存在，以前会计基础保持不变。
参与合并的各企业的资产和负债继续按其原来的账面价值记录，合并后企业的利润包括合并日之前本年度已实现的利润；以前年度累积的留存利润也应予以合并。
合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。
合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。
【提示1】合并中不产生新的资产和负债。
【提示2】被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认，但合并过程中不产生新的商誉。
（二）会计处理1.长期股权投资的确认和计量借：长期股权投资（合并日享有被合并方相对于最终控制方而言的所有者权益账面价值的份额+最终控制方收购被合并方而形成的商誉）贷：有关资产、负债（支付的合并对价的账面价值）股本（发行股票面值总额）资本公积——资本溢价或股本溢价【提示】“资本公积”也可能在借方。
当资本公积在借方时，表示冲减母公司的资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，应冲减留存收益（盈余公积和未分配利润）。
2.合并日合并财务报表的编制（1）合并资产负债表合并资产负债表。
同一控制下和非同一控制下的企业合并
企业合并一、企业合并的界定企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
注意：〔1〕对业务的控制；〔2〕报告主体的变化。
报告主体的变化产生于控制权的变化。
二、按合并方式分类企业合并从合并方式划分，包括控股合并、吸收合并和新设合并。
1控股合并合并方〔或购置方，下同〕通过企业合并交易或事项取得对被合并方〔或被购置方，下同〕的控制权，企业合并后能够通过所取得的股权等主导被合并方的生产经营决策并自被合并方的生产经营活动中获益，被合并方在企业合并后仍维持其独立法人资格继续经营的，为控股合并。
该类企业合并中，因合并方通过企业合并交易或事项取得了对被合并方的控制权，被合并方成为其子公司，在企业合并发生后，被合并方应当纳入合并方合并财务报表的制范围，从合并财务报表角度，形成报告主体的变化。
2吸收合并A吸收合并B，合并后B不存在，法律主体消失，合并之后成为一个新的A公司。
合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算。
企业合并后，注销被合并方的法人资格，由合并方持有合并中取得的被合并方的资产、负债，在新的根底上继续经营，该类合并为吸收合并。
吸收合并中，因被合并方〔或被购置方〕在合并发生以后被注销，从合并方〔或购置方〕的角度需要解决的问题是，其在合并日〔或购置日〕取得的被合并方有关资产、负债入账价值确实定，以及为了进行企业合并支付的对价与所取得被合并方资产、负债的入账价值之间存在差额的处理。
企业合并继后期间，合并方应将合并中取得的资产、负债作为本企业的资产、负债核算。
3新设合并A公司和B公司共同投资设立一个新公司C，合并后A公司和B公司的法律主体消失。
参与合并的各方在企业合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业，由新注册成立的企业持有参与合并企业的资产、负债在新的根底上经营，为新设合并。
注意：控股合并和吸收合并与合并的会计处理有关联，是本章要讲解的内容，也是学习的重点；其中，与长期股权投资及合并报表相联系的，是控股合并。
浅析同一控制下和非同一控制下企业合并的差异
（ 合并 方在 编制 合并 财务 报表 的 时候 ， 如 果是 同一 控 应该把 在 合并后 形 成的报告 主 体从 一开 的（ 一般 超过 １年 ） 。 比如 ， 子 公司 甲和 子公 司 乙都 受母 公 制下 的控 股合 并 ， 始合 并 的时候 就一体 化 的保 留下来 ， 合并财务 报 表 中应 该 司 Ｍ 的控 制 ，那 么如 果子 公司 甲对子公 司 乙进 行控 股 合
浅析 同一控 制下和非 同一控制下企 业合并的差异
刘振伟 （ 营口 职业技术学院经济 管理系
摘要 ： ２ ０ ０ ６年 财 政部 发 布 的新 企 业 会计 准 则 中 ，对 企 业 合 并 会 了， 仅 限于 账面 上原有 的被确 认 的资产和 负债 。
计 处理 的基 本 原 则 、 商 誉 处理 等进 行 了规 范 。 并 将 企 业 合 并 按 照控 制
１ ． １ 同一控 制下企 业合 并 的主要特 性
之间 的差 额 ，而且 合 并 当期利 润表 也 不受 这 个差 额 的影 但所 有者权 益相 关项 目会 因此而调 整。 参 与合 并 的 企业 受 同 一 主体 或 者相 同 的 多 方主体 控 响 ，
制 的就被 称 为 同一控 制下 的企 业合 并 ， 该控 制并 不是 暂 时
② 不 能 因为发 生 合并 就 把 被 合并 方原 账面 上 的各 项
资 产 和 负债 的价 值 改 变 。
对 象 的不 问 ，分 为 同 一控 制 下 的企 业 合并 和 非 同一 控 制 下 的企 业 合 并两种情形。 企 业 合 并 在 当பைடு நூலகம் 的 经济 发 展 形 势 下 是 一 个 必然 的 趋 势 ， 从 中涉 及 到 合 并 双 方 在 会计 处理 方 式 上 有 所 不 同 ，企 业 合 并 在 新 准
企业会计准则第20号—企业合并
（二）企业合并的形式与类型
(2)、非同一控制下的企业合并： 参与合并的各方在合并前后不属于同一方或 相同的多方最终控制的情况下进行的合并。 特点： 独立企业之间进行的合并，是一种市场交易 行为
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（二）企业合并的形式与类型
（3）与法律意义上合并的比较 会计：控股合并、吸收合并、新设合并 公司法：吸收合并、新设合并
取得资产 承担负债
解散
由新成立企业 参与合并 持有资产负债 各方均解散
取得控制权
保持独立
体现为股权投资 成为子公司
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（二）企业合并的形式与类型
吸收合并
企业合并
新设合并
控股合并
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（二）企业合并的形式与类型
吸收合并 新设合并 控股合并
A＋B
＝
A
A＋B
＝
C
A＋B
＝ A＋B
公司合并的三种形式
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（二）企业合并的形式与类型
是 非暂时控制
是 同一控制的企业合并
否 非同一控制的企业合并 采用购买法
采用权益结合法
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（二）企业合并的形式与类型
(1)、同一控制下的企业合并 参与合并的各方在合并前后均受同一方或相 同的多方最终控制，且该控制是非暂时性的(合并前 后各1年)。 特点： 不属于交易，是资产、负债的重新组合
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（二）企业合并的形式与类型
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（一）同一控制下企业合并
2.长期股权投资的成本确定 （2）合并方以发行权益性证券作为对 价的，应按所取得的被合并方账面净资产 的份额作为长期股权投资的成本，按发行 股份面值总额作为股本或实收资本，确认 的投资成本与所发行股份面值总额之间的 差额调整资本公积和留存收益。
非同一控制下企业合并会计问题探讨
非同一控制下企业合并会计问题探讨作者：吴小蕾来源：《财会通讯》2008年第10期一、非同一控制下企业合并会计处理要点首先，确定取得的可辨认净资产或长期股权投资的价值。
非同一控制下的企业合并，其实质是一项“交易”。
作为购买交易中取得的资产、承担的负债或取得的股权，需要采用公允价值计量，而不应该用账面价值计量。
取得可辨认净资产或股权的具体方法分为：吸收合并和新设合并情况下，购买方需要将取得的被购买方可辨认净资产按其公允价值入账；控股合并的情况下，购买方应当在购买日按所确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本入账，以确认取得的被购买方的股权份额。
其次，确定购买方合并成本。
购买方的合并成本按以下下方法予以计量：(1)公允价值。
购买日为取得被购买方的控制权而付出的资产、发生的负债以及发行的权益性证券的公允价值计入合并成本。
(2)合并成本。
购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，计入合并成本。
但是，与发行债券或承担债务有关的手续费，计入相关债务的初始计量金额，与发行权益性证券相关的费用，抵减发行收入。
(3)计入合并成本的负债。
在合并合同或者协议中可能影响合并成本的未来事项做出约定的，购买日估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应将其计入合并成本。
(4)合并成本的调整。
当企业合并发生在当期期末的情况下，如果合并中取得的可辨认资产、负债及或有负债的公允价值或者购买方的合并成本只能暂时确定，则购买方应当以所确定的暂时价值为基础，对合并交易进行确认和计量；如果购买日后12个月内对确认的暂时价值进行了调整，则所调整的部分视为在购买日进行的确认和计量。
最后，处理合并差额。
购买方对合并成本与取得的被购买方可辨认净资产或股权的公允价值份额之间差额的处理分两种情况：(1)合并成本大于取得的可辨认净资产或股权的公允价值份额，确认为合并商誉。
企业并购交易中，购买方一方面按公允价值对取得的被购买企业可辨认净资产或取得的被购买方股权份额进行入账；另一方面按合并成本反映付出的合并对价的公允价值及相关费用。
新准则企业合并会计核算方法比较与分析
控 制下 的企 业合 并采 用权 益 结合 法 ， 同一控 制下 的企 发 生 的各项 直接相 关费用 ， 审计 费、 估 费、 律服 务费 非 如 评 法 等在发 生 时计 入 当期损 益。 并 方发生 的其他 企业 合并 发 行债券 或承担 其 在上 述概 念 中 ， 同一 方是 指投 资者参 与 合并 前后 均 为 ， 情况进 行 处理 ： 实施 最终控 制 的企业 。 同 的多 方是 指根 据投 资者 之间 的 他 债 务 支付 的手续 费 、 相 佣金 等 ， 人 所发 行债 券 或承 担 其 计 协议 约定 ， 表 决被 投资 单位 的生 产经 营决 策 时采 用两 个 他 债务 的初始计 量 金额 ，组 成有 关债 务 的入账 价值 部 分 ： 在 合并 方 为进行 企业 合并 而发 行权 益性 证 券 的手续 费 、 佣金 或两 个 以上表 示相 同意 思 的法人 或其他组 织 等。
控 制 是指 一 个企 业 可 以从 另一 个 企 业 的 经 营活 动 中 等 ， 减其 溢价 收入 ， 抵 不足 以冲减 的部 分 ， 冲减 留存 收益。
获取 利 益 ， 能够参 与决 定该 企业 的财务 、 营政 策。 “ 并 经 决
企业 合并 为 非 同一控制 下 时 ， 行企 业 合并 时购 买 方 进
新 准则企业合并会计核算方法 比较 与分析
王 蓓 （ 航空 西安 技术高 等专科学 校）
摘 要 ： 业 合 并 的会 计 处 理 方法 有 两 种 ：购 买 法 和 权 益 结 合 法 。 企 的企 业合 并 和 非 同一 控 制下 的企 业 合 并 ，并规 定 同一 控 制 下 的 企 业
企业 合并 是 同一控 制 下 时 ， 并 方取 得 资产和 负 债 的 合 制 下 时 ， 并成 本 的计价 基础 为购 买 日购 买 方取得被 购 买 合
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浅述同一控制下和非同一控制下企业合并会计处理比较
摘要：2006年2月15日财政部发布了《企业会计准则第20号—
—企业合并》，该准则立足中国实际，在借鉴国际会计准则合理内
容的基础上，重点对同一控制下与非同一控制下企业合并的确认、
计量和相关信息的披露进行了规范。
关键词：同一；非同一控制；会计处理；比较
中图分类号：f23文献标识码：a 文章编号：1001-828x（2011）
10-0213-02
企业合并是资本运作的主要方式，是企业实现快速扩张的重要途
径，诺贝尔经济学奖获得者斯蒂格勒曾说过：“综观美国著名大企
业，几乎没有哪一家不是以某种方式、在某种程度上应用了兼并收
购而发展起来的”。
一、企业合并的含义及方式
企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报
告主体的交易或事项。
企业合并的方式包括控股合并、吸收合并和新设合并。
二、企业合并的类型
按照企业合并中参与合并的各方在合并前及合并后是否受同一
方或相同的多方最终控制，在进行会计处理时，企业合并应分为同
一控制下的企业合并及非同一控制下的企业合并。
1.同一控制下的企业合并的含义
同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同
一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。
判断某一企业合并是否属于同一控制下的企业合并，应当把握以
下要点：
(1)能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方通常
指企业集团的母公司。
(2)能够对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的相同多
方，是指根据合同或协议的约定，拥有最终决定参与合并企业的财
务和经营政策，并从中获取利益的投资者群体。
(3)实施控制的时间性要求，是指参与合并各方在合并前后较长
时间内为最终控制方所控制。具体是指在企业合并之前(即合并日
之前)，参与合并各方在最终控制方的控制时间一般在1年以上(含
1年)，企业合并后所形成的报告主体在最终控制方的控制时间也应
达到1年以上(含1年)。
(4)企业之间的合并是否属于同一控制下的企业合并，应综合构
成企业合并交易的各方面情况，按照实质重于形式的原则进行判
断。
2.非同一控制下企业合并的含义
非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同
一方或相同的多方最终控制的合并交易，即除判断属于同一控制下
企业合并的情况以外的其他企业合并。
三、会计核算方法比较
(一)合并成本的确认
1.同一控制下企业合并的会计处理
按照《企业会计准则2号——长期股权投资》的规定，同一控制
下企业合并形成的长期股权投资，合并方应以合并日应享有被合并
方账面所有者权益的份额作为形成长期股权投资的初始投资成本。
合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合
并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并
对价账面价值(或发行股份面值总额)的差额，应当调整资本公积；
资本公积不足冲减的，调整留存收益。
2.非同一控制下企业合并的会计处理
非同一控制下企业合并采用购买法，一个企业购买另外一个企业
的交易，按照购买法进行核算，按照公允价值确认所取得的资产和
负债。购买法视合并行为为购买行为，注重合并完成日资产、负债
的实际价值。
合并成本以购买方所付出的资产、发生或承担的负债及发行的权
益性证券的公允价值计量。具体如下：①通过一次交换交易实现的
企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权
而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价
值。②通过多次交易分步实现的企业合并，合并成本为购买方已经
持有的被购买方股本在购买日(或交易日)的公允价值以及购买日
支付其他对价的公允价值之和。
(二)合并费用的核算
1.同一控制下企业合并的会计处理
合并方为进行合并所发生的各项相关费用，包括为进行企业合并
而支付审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入
当期损益；为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、
佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额；企业合
并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性
证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。
2.非同一控制下企业合并的会计处理
购买方为进行企业合并发生的各项直接费用，应当计入企业合并
成本。发行权益性证券的发行费用应当冲减所发行的权益性证券的
溢价收入，无溢价或溢价不足以冲减的部分，冲减留存收益。
(三)合并差额的处理
1.同一控制下企业合并的会计处理
合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并
方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。
同一控制下的企业合并，从最终控制方的角度来看，其在企业合
并发生前后能够控制的净资产价值量并没有发生变化，因此合并中
不产生新的资产，但被合并方在企业合并前账面原已确认的商誉应
作为合并中取得的资产确认。
2.非同一控制下企业合并的会计处理
合并差额分为三种情况分别采取不同的方法进行处理。
①购买方原已持有的对被购买方的投资，在购买日的公允价值与
其账面价值的差额，以及因企业合并所放弃的资产、发生或承担的
负债及发行的权益性证券的公允价值与其账面价值的差额，计入当
期损益。
②在购买日，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨
认净资产公允价值份额的差额，确认为商誉。
③在购买日，购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨
认净资产公允价值份额的差额，应先对取得的被购买方的各项可辨
认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复
核，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产
公允价值份额，其差额应当计入当期损益。
(四)合并日合并报表的编制
1.同一控制下企业合并的会计处理
合并中形成母子公司关系的，母公司应当编制合并日的合并资产
负债表、合并利润表及合并现金流量表。合并资产负债表中被合并
方的资产、负债，应按其账面价值进行计量；合并利润表应当包括
参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利
润，被合并方在合并前实现的净利润应单列项目反映；合并的现金
流量表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流
量。
2.非同一控制下企业合并的会计处理
购买方合并财务报表的编制。企业合并中形成母子公司关系的，
母公司应当编制购买日的合并资产负债表，其中包括的因企业合并
取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值
列示。母公司的合并成本与取得的子公司可辨认净资产公允价值份
额的差额，可确认为商誉或者作为当期损益列示。
四、会计信息披露比较
企业合并发生当期的期末，企业合并方式需分别在附注中披露下
列信息：参与合并企业的基本情况、合并日的确定依据、合同或协
议等。除此之外，两种合并方式还应分别披露：
(一)同一控制下企业合并还应披露的信息
属于同一控制下企业合并的判断依据；以支付现金、转让非现金
资产以及承担债务作为合并对价的，所支付对价在合并日的账面价
值；以发行权益性证券作为合并对价的，合并中发行权益性证券的
数量及定价原则，以及参与合并各方交换有表决权股份的比例；被
合并方的资产、负债在上一会计期间资产负债表日及合并日的账面
价值；被合并方自合并当期期初至合并日的收入、净利润、现金流
量等情况；被合并方采用的会计政策与合并方不一致所作调整情况
的说明还应针对每种合并方式的特点。
(二)非同一控制下企业合并还应披露的信息
合并成本的构成及其账面价值、公允价值及公允价值的确定方
法；被购买方各项可辨认资产、负债在上一会计期间资产负债表日
及购买日的账面价值和公允价值；被购买方自购买日起至报告期期
末的收入、净利润和现金流量等情况；商誉的金额及其确定方法；
因合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的
份额计入当期损益的金额。
参考文献：
[1]财政部会计司编写组.《企业会计准则讲解2010》.
[2]中国注册会计师协会.《注册会计师会计教材2011》.
[3]上海国家会计学院.《高级会计实务科目考试辅导用书精讲》.