2015注会《税法》--第十二章 国际税收(4)解析
注册会计师精讲班：税法12-第十二章-国际税收税务管理实务
第三节 境外所得税收管理
1.可抵免境外所得税款的基本条件 （1）源于境外所得且依境外税法计算缴纳的税额。 （2）缴纳的属于企业所得税性质的税额，而不拘泥于名 称。 （3）限于企业应当缴纳且已实际缴纳的税额。 （4）无法判定是否属于对企业征收的所得税税额的，应 层报国家税务总局裁定。
●境外投资者享受暂不征收预提所得税政策待遇后，被投资企 业发生重组符合特殊性重组条件，并实际按照特殊性重组进行 税务处理的，可继续享受暂不征收预提所得税政策待遇，不补 缴递延的税款。
第三节 境外所得税收管理
【境外所得税管理和所得税额计算的关系】 企业实际应纳所得税额=境内外所得应纳税总额-CIT减免、抵
得税性质的税额进行抵免
第三节 境外所得税收管理
二、抵免方法 （一）直接抵免:企业直接作为纳税人就其境外所得在境 外缴纳的所得税额在我国应纳税额中抵免。 其适用范围：①来源于境外的营业利润所得在境外缴纳 的企业所得税（适用于境内总公司、境外分公司之间）； ②来源于或发生于境外的股息、红利等权益性投资所得、 利息、租金、特许权使用费、财产转让等所得在境外被源 泉扣缴的预提所得税（适用于境内母公司、境外子公司之 间股息、利息等所得已纳税额）
第二节 非居民企业税收管理
2.企业所得税：
核定应纳税所得额 应纳税所得 （1）按收入总额 应纳税所得额＝收入总额×核定利润率
（2）按成本费用
应纳税所得额＝成本费用总额÷（1－核定利润率） ×核定利润率
（3）按经费支出换 应纳税所得额＝经费支出总额÷（1－核定利润率）
算收入
×核定利润率
注会税法-第十二章_国际税收税务管理实务
第十二章国际税收税务管理实务一、单项选择题1.境内甲公司在A国有一分支机构，2019年甲公司境内所得100万元，A国分支机构亏损160万元。
则分支机构的亏损额中可以无限期向后结转弥补的是（）万元。
A.0B.60C.100D.160【答案】C【解析】如果企业当期境内外所得盈利额与亏损额加总后和为负数，则以境外分支机构的亏损额（160万元）超过企业盈利额（100万元）部分的实际亏损额（60万元），按规定的期限进行亏损弥补，未超过企业盈利额部分的非实际亏损额（100万元）仍可无限期向后结转弥补。
2.境内甲公司适用的企业所得税税率为25%，2019年度取得境内应纳税所得额100万元，境外分公司应纳税所得额160万元，在境外已缴纳企业所得税30万元。
2019年度甲公司汇总纳税时实际在我国应缴纳企业所得税（）万元。
A.25B.35C.55D.65【答案】B【解析】境外所得的抵免限额=160×25%=40（万元）＞在境外实际缴纳税额30万元，需要在我国补缴企业所得税=40-30=10（万元），2019年度甲公司汇总纳税时实际在我国应缴纳企业所得税=100×25%+10=35（万元）。
3.中国居民企业A公司，在乙国投资设立了B公司。
乙国政府与我国签订了税收协定，乙国政府为鼓励境外投资，对B公司第一个获利年度给予免征企业所得税的优惠。
乙国企业所得税税率为30%，A公司当年获得B公司分得的利润600万元。
A公司当年取得境内所得1000万元，按照饶让抵免法，则A公司当年实际在我国应纳企业所得税为（）万元。
A.175B.220C.250D.345【答案】C【解析】抵免限额=600×25%=150（万元）；境外饶让优惠视同纳税=600×30%=180（万元）；150万元＜视同纳税180万元，可抵免150万元；A公司当年实际在我国应纳企业所得税=（1000+600）×25%-150=250（万元）。
CPA-税法-思维导图-12 国际税收
核心考点
独立个人劳务
除非
该居民个人在任何十二个月中在缔约国另一 方停留连续或累计达到或超过183天 独立的科学、文学、艺术、教育或教学活动
or
专业性劳务
医师、律师、工程师、建筑师、牙医师和会计师的独立活动
个人以受雇身份（雇员）从事劳务活动取得所得的征税原则，即一般情况下缔 约国一方居民因雇佣关系取得的工资薪金报酬应在居民国征税 劳务所得（★★） 新加坡居民在新加坡受雇取得的报酬应仅在新加坡纳税。但在中国从事受雇活 动取得的报酬，中国可以征税 缔约国一方居 民因在缔约国 另一方从事受 雇的活动取得 的报酬 收款人在有关历年中在该缔约国另一方停留连 续或累计不超过一百八十三天 该项报酬由并非该缔约国另一方居民的雇 主支付或代表该雇主支付 该项报酬不是由雇主设在该缔约国另一方 的常设机构或固定基地所负担 非独立个人劳务 在计算天数时，该人员中途离境包括在签 证有效期内离境又入境，应准予扣除离境 的天数。计算实际停留天数应包括在中国 境内的所有天数，包括抵、离日当日等不 足一天的任何天数及周末、节假日。如果 计算达到183天的这十二个月跨两个年 度，则中国可就该人员在这两个年度中在 中国的实际停留日的所得征税 在任何十二个月中在中国停留连续 或累计超过183天（不含） 该项报酬由中国雇主支付或代表中国雇主支付
-3-
在季度终了之日起15日内向主管税务机关据实申报缴纳企业所得税 收入额=本期经费支出额/（1-核定利润率-营业税税率） 应纳企业所得税额=收入额×核定利润率×企业所得税税率 经费支出额包括：在中国境内、外支付给工作人员的工 资薪金、奖金、津贴、福利费、物品采购费（包括汽 车、办公设备等固定资产）、通讯费、差旅费、房租、 设备租赁费、交通费、交际费、其他费用等 企业所得税 购置固定资产&代表机构设立时或者搬迁等原因所发生 的装修费支出，应在发生时一次性作为经费支出额换算 收入计税 按经费支出换算收入 利息收入不得冲抵经费支出额 交际应酬费，以实际发生数额计入经费支出额 以货币形式用于我国境内的公益、救济性质的捐赠、 滞纳金、罚款，以及为其总机构垫付的不属于其自身 业务活动所发生的费用，不应作为代表机构的经费支 出额 为总机构从中国境内购买样品所 支付的样品费和运输费用 国外样品运往中国发生的中国境内 的仓储费用、报关费用 总机构人员来华访问聘用翻译的费用 总机构为中国某个项目投标由代表机 构支付的购买标书的费用 适用于可以准确反映收入但不能 准确反映成本费用的代表机构 按收入总额核定应纳税所得额 核定利润率>15% 如能建账可调整申报方式 其他税种 承包工程作业和提供劳务 只适用于非居民纳税人（包括非居民企业、非居民个人） 只适用于非居民从事的承包工程作业和提供劳务活动 只适用于所称非居民从事的承包工程作业和提供劳务的营业税、增值税和企业所得税的纳税事项管理 承包工程作业 业务范围 提供劳务 在中国境内承包建筑、安装、装配、修缮、装饰、勘探及其他工程作业 在中国境内从事加工、修理修配、交通运输、仓储租赁、咨询经纪、设计、文 化体育、技术服务、教育培训、旅游、娱乐及其他劳务活动 代表机构发生增值税、营业税应税行为，应按照增值税和营业税的相关法规计算缴纳应纳税款 在计算缴纳增值税、营业税的同时还需要计算缴纳城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加 应纳企业所得税额=收入总额×核定 利润率×企业所得税税率
2015CPA税法总结分析
目录第一章税法总论 (2)第二章增值税法 (2)第三章消费税法 (2)第四章营业税法 (7)第五章城市维护建设税法和烟叶税法 (11)城市维护建设税 (11)教育附加 (11)烟叶税 (12)第六章关税法 .................................................................................................................................. 错误！未定义书签。
关税 ...................................................................................................................................... 错误！未定义书签。
船舶吨税............................................................................................................................... 错误！未定义书签。
第七章资源税法和土地增值税法 .................................................................................................. 错误！未定义书签。
资源税 .................................................................................................................................. 错误！未定义书签。
土地增值税........................................................................................................................... 错误！未定义书签。
注册会计师 CPA 税法 分章节知识点及例题 第十二章 国际税收税务管理实务
高频考点18年考情回顾：2选择题，1计算题企业所得税已纳税款扣除：直接抵免+间接抵免高频考点：企业所得税抵免政策一、境外已纳税款抵免政策企业所得税：分国不分项限额抵免不分国不分项限额抵免个人所得税：分国又分项限额抵免抵免政策适用范围：1.居民企业来源于中国境外的应税所得；2.非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。
二、抵免方法三、抵免计算步骤四、直接抵免【例题·计算题】某企业2018年度境内应纳税所得额为200万元，适用25%的企业所得税税率。
另外，该企业分别在A、B两国设有分支机构（我国与A、B两国已经缔结避免双重征税协定），在A国分支机构的应纳税所得额为50万元，A国税率为20%；在B国的分支机构的应纳税所得额为30万元，B国税率为30%。
假设该企业在A、B两国所得按我国税法计算的应纳税所得额和按A、B两国税法计算的应纳税所得额一致，两个分支机构在A、B两国分别缴纳了10万元和9万元的企业所得税。
『答案解析』（1）“分国不分项”方法计算境内外所得应纳税额＝（200＋50＋30）×25%＝70（万元）A国扣除限额＝50×25%＝12.5（万元）A国实缴税额10万元，可全额扣除。
B国扣除限额＝30×25%＝7.5（万元）B国实纳税额9万元，只能扣除7.5万元。
汇总应纳所得税＝70－10－7.5＝52.5（万元）（2）“不分国不分项”方法计算境内外所得应纳税额＝（200＋50＋30）×25%＝70（万元）A和B二国合计扣除限额＝（50+30）×25%＝20（万元）A和B二国在境外合计实纳税额＝10+9＝19万元，未超过抵免限额20万，可全部抵免汇总应纳所得税＝70-19＝51（万元）五、间接抵免1.纳入间接抵免范围企业持股条件：由居民企业直接或者间接持有20%以上股份的外国企业，限于符合持股方式的五层外国企业。
注册会计师 CPA 税法 分章节习题 第十二章 国际税收
第十二章国际税收一、单项选择题1、绝密级税收情报保密期限一般为（）年。
A、5B、10C、15D、302、税务机关分析、评估企业关联交易时，因企业与可比企业营运资本占用不同而对营业利润产生的差异原则上不作调整。
确需调整的，须层报（）批准。
A、主管税务机关B、省级税务机关C、财政部D、国家税务总局3、根据审议决定，向企业送达《特别纳税调查初步调整通知书》，企业对初步调整意见有异议的，应自收到通知书之日起（）日内书面提出，税务机关收到企业意见后，应再次协商审议。
A、3B、5C、7D、104、在转让定价调查及调整的跟踪管理期内，企业应在跟踪年度的次年（）之前向税务机关提供跟踪年度的同期资料。
A、1月1日B、5月31日C、6月20日D、6月30日5、下列关于资本弱化的表述错误的是（）。
A、企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除B、金融企业实际支付给关联方的利息支出，标准债资比例为5:1C、企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按照其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出D、企业所得税法规定不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出，可以结转到以后纳税年度扣除6、某外国公司实际管理机构不在中国境内，也未在中国设立机构场所，2017年从中国境内某企业获得专有技术使用权转让收入200万元，该技术的成本80万元，从外商投资企业取得投资收益300万元。
此外转让其在中国境内的房屋一栋，转让收入3000万元，原值1000万元，已提折旧600万元。
则该外国公司2017年应当向我国缴纳的企业所得税为（）万元。
A、350B、310C、50D、2507、非居民企业取得股息、利息、租金、特许权使用费和财产转让所得，其所得跟境内机构场所并没有实际联系的，按（）的税率征收企业所得税。
A、10%B、15%C、20D、25%8、在中国境内未设立机构、场所的非居民企业从中国境内取得的下列所得，应差额计算征收企业所得税的是（）。
注册会计师-《税法》基础讲义-第十二章 国际税收税务管理实务(25页)
第十二章国际税收税务管理实务本章考情分析本章2015年加入《税法》科目，以第一章第七节“国际税收关系”为基础，更加深入地介绍了国际税收中的“协定”、“公约”、“计划”等内容。
其中：居民企业境外所得税收抵免、转让定价管理等内容有一定难度；非居民企业在我国缴纳增值税、企业所得税以及征收管理，与其他章节有重复。
近年考试中：“选择题”每年涉及，“计算问答题”在2015年（与其他章结合）、2016年、2018年均有命题。
本章2019教材变化较小：1.标题变化2.国际税收协定管理中，对“受益所有人”的规定有补充（P468）；3.对境外投资者暂不征收预提所得税的条件、后续管理等补充（P477）；4.同期资料中，对准备主体文档的企业补充了注意事项（P511）。
本章内容结构：第一节国际税收协定第二节非居民企业税收管理第三节境外所得税收管理第四节国际反避税第五节转让定价税务管理第六节国际税收征管合作第一节国际税收协定【知识点】国际税收协定【考情分析】一般考点一、国际税收协定及其范本1.含义：国际税收协定是指两个或两个以上的主权国家为了协调相互间在处理跨国纳税人征税事务和其他有关方面的税收关系，本着对等原则，经由政府谈判所签订的一种书面协议或条约。
国际税收协定（以双边为例，甲国A公司在乙国设立B子公司）2.两个范本：（1）《关于对所得税和财产避免双重征税的协定范本》——《经合组织范本》（即《OECD范本》）（2）《联合国关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本》——《联合国范本》（即《UN范本》）两个范本比较:相同总体结构上基本一致之处重要①《经合组织范本》虽然在某些特殊方面承认收入来源国的优先征税权，但其主导思想二、我国税收协定（安排）的情况：1.早期：20世纪60年代，与巴基斯坦关于互免海运企业运输收入税收协定；第一个全面税收协定于1983年、与日本。
2.目前：截止2018年12月底，我国对外正式签署110个避免双重征税《税收协定》＋2个《税收安排》（港、澳）+1个《合作协议》（台）。
2015年注册会计师《税法》知识点精讲：第十二章(3)-(4)
2015年注册会计师《税法》知识点精讲：第十二章(3)-(4)第三节税款征收税款征收原则(一)税务机关是征税的唯一行政主体的原则。
(二)税务机关只能依照法律、行政法规的规定征收税款。
(三)税务机关不得违反法律、行政法规的规定开征、停征、多征、少征、提前征收或者延缓征收税款或者摊派税款。
(四)税务机关征收税款必须遵守法定权限和法定程序的原则。
(五)税务机关征收税款或者扣押、查封商品、货物或者其他财产时，必须向纳税人开具完税凭证或开付扣押、查封的收据或清单。
(六)税款、滞纳金、罚款统一由税务机关上缴国库。
(七)税款优先的原则。
【提示】税款优先原则，具体有三个方面的优先：1.税收优先于无担保债权;2.纳税人发生欠税在前的，税收优先于抵押权、质权和留置权的执行。
纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。
3.税收优先于罚款、没收非法所得。
纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得，税收优先于罚款、没收违法所得。
第四节税务检查税务检查的形式和方法(一)税务检查的形式重点检查;分类计划检查;集中性检查;临时性检查;专项检查。
(二)税务检查的方法全查法;抽查法;顺查法;逆查法;现场检查法;调账检查法;比较分析法;控制计算法;审阅法;核对法;观察法;外调法;盘存法;交叉稽核法。
税务检查的职责(一)税务机关进行税务检查中的权利主要有：查账权、场地检查权、责成提供资料权、询问权、在交通要道和邮政企业的查证权、查核存款账户权。
(二)税务机关采取税收保全措施的期限一般不得超过6个月;重大案件需要延长的，应当报国家税务总局批准。
(三)税务机关调查税务违法案件时，对与案件有关的情况和资料，可以记录、录音、录像、照相和复制。
(四)税务机关派出人员在进行检查时，必须出示税务检查证和税务检查通知书。
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国际避税与反避税
知识点：税基侵蚀和利润转移项目 具体内容： 2013年6月，OECD发布《税基侵蚀和利润转移行
动计划》（以下简称BEPS行动计划），并于当年9月 在G20圣彼得堡峰会上得到各国领导人背书。
类别（五大类） 应对数字经济带来的挑战 协调各国企业所得税制 重塑现行税收协定和转让定价 国际规则 提高税收透明度和确定性 开发多边工具促进行动计划实施
中国居民企业的权益性投资资产等（以下称中国应税财产）
间接转让中国应税财产，是指非居民企业通过转
让直接或间接持有中国应税财产的境外企业（不含境
外注册中国居民企业，以下称境外企业）股权及其他 类似权益（以下称股权），产生与直接转让中国应税 财产相同或相近实质结果的交易，包括非居民企业重 组引起境外企业股东发生变化的情形。间接转让中国 应税财产的非居民企业称股权转让方。
•
间接股权转让
国家税务总局在2015年2月3日出台《关于非居民
企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》（国 家税务总局公告2015年第7号），这一公告的制定和 出台是一般反避税规则在间接转让中国应税财产交易 方面的具体应用，是国家税务总局积极参与G20税改、
应对的最新举措，也是维护国家税收主权和权益的重
创造相匹配 出成果和一份针对这些成果的解释性声明，并于2014年9月16 日对外发布 审议 跨国公司可能利用网络交易方式，避免在任何地方设立 BEPS行动计划合作伙伴方（含中国）于2014年11月在自 有形的经营场所，从而在全球范围内规避税收义务 我审查的基础上接受了有害税收实践论坛对本国优惠税制的
企业的安排属于转让定价、成本分摊、受控外国
企业、资本弱化等其他特别纳税调整范围的，应当首
先适用其他特别纳税调整相关规定。 企业的安排属于受益所有人、利益限制等税收协
定执行范围的，应当首先适用税收协定执行的相关规 定。
争议处理 被调查企业对主管税务机关作出的一般反避税调整决
定不服的，可以按照有关法律法规的规定申请法律救济。 主管税务机关作出的一般反避税调整方案导致国内双
纳 收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整
所称不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推
迟缴纳税款为主要目的 下列情况不适用本办法：
(一)与跨境交易或者支付无关的安排; (二)涉嫌逃避缴纳税款、逃避追缴欠税、骗税、抗税以及
虚开发票等税收违法行为。
避税安排具有以下特征：
(一)以获取税收利益为唯一目的或者主要目的;
重征税的，由税务总局统一组织协调解决。
被调查企业认为我国税务机关作出的一般反避税调整， 导致国际双重征税或者不符合税收协定规定征税的，可以 按照税收协定及其相关规定申请启动相互协商程序。
【例题·多选题】下列关于一般反避税说法正确的有（）
A.不具有合理商业目的，是指以减少、免除或者推迟缴
纳税款为主要目的
行动计划（十五项） 数字经济 混合错配、受控外国公司规则、 利息扣除、有害税收实践 税收协定滥用、常设机构、 无形资产、风险和资本、 其他高风险交易 数据统计分析、强制披露原则、 转让定价同期资料、争端解决 多边工具
ห้องสมุดไป่ตู้
十五项行动计划的实质：税收要与实质经济活动和价值
2014年6月26日，OECD通过十五项行动计划中的七项产
下情形之一的，不适用本公告第一条的规定：
（一）非居民企业在公开市场买入并卖出同一上 市境外企业股权取得间接转让中国应税财产所得； （二）在非居民企业直接持有并转让中国应税财 产的情况下，按照可适用的税收协定或安排的规定， 该项财产转让所得在中国可以免予缴纳企业所得税。
(二)以形式符合税法规定、但与其经济实质不符 的方式获取税收利益。 税务机关应当以具有合理商业目的和经济实质的
类似安排为基准，按照实质重于形式的原则实施特别 纳税调整。调整方法包括：
(一)对安排的全部或者部分交易重新定性;
(二)在税收上否定交易方的存在，或者将该交易
方与其他交易方视为同一实体; (三)对相关所得、扣除、税收优惠、境外税收抵 免等重新定性或者在交易各方间重新分配; (四)其他合理方法。
要工具
非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接
转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，
应按照企业所得税法第四十七条的规定，重新定性该间接转
让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产 所称中国居民企业股权等财产，是指非居民企业直接持
有，且转让取得的所得按照中国税法规定，应在中国缴纳企 业所得税的中国境内机构、场所财产，中国境内不动产，在
除规定情形外，与间接转让中国应税财产相关的整体安
排同时符合以下情形的，无需进行分析和判断，应直接认定 为不具有合理商业目的： （一） 境外企业股权75%以上价值直接或间接来自于中 国应税财产； （二）间接转让中国应税财产交易发生前一年内任一时 点，境外企业资产总额（不含现金）的90%以上直接或间接由 在中国境内的投资构成，或间接转让中国应税财产交易发生 前一年内，境外企业取得收入的90%以上直接或间接来源于中 国境内；
•
知识点：一般反避税、间接股权转让
具体内容：
一般反避税
为规范一般反避税管理，根据税法的有关规定，
国家税务总局制定《一般反避税管理办法（试行）》， 该《办法》自2015年2月1日起施行 2015年2月1日前税务机关尚未结案处理的避税安
排适用该《办法》
企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应
（三）境外企业及直接或间接持有中国应税财产
的下属企业虽在所在国家（地区）登记注册，以满足
法律所要求的组织形式，但实际履行的功能及承担的 风险有限，不足以证实其具有经济实质； （四）间接转让中国应税财产交易在境外应缴所 得税税负低于直接转让中国应税财产交易在中国的可 能税负。
与间接转让中国应税财产相关的整体安排符合以
B.避税安排以获取税收利益为唯一目的或者主要目的
C.企业的安排属于受益所有人、利益限制等税收协定执 行范围的，应当首先适用其他特别纳税调整相关规定
D.被调查企业对主管税务机关作出的一般反避税
调整决定不服的，可以按照有关法律法规的规定申请
法律救济
【正确答案】ABD
【答案解析】选项C，应为“税收协定执行的规 定”