2014年新修订(颁布)企业会计准则变化及要点归纳

2014年新修订（颁布）企业会计准则 变化及要点归纳

自2014年初以来，财政部陆续发布了《企业会计准则第39号——公允价值计量》、《企业会计准则第30号——财务报表列报》、《企业会计准则第9号——职工薪酬》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》、《企业会计准则第40号——合营安排》、《企业会计准则第2号 ——长期股权投资》、《企业会计准则第41号 ——在其他主体中权益的披露》共七个会计准则，自2014年7月1日起在所有执行企业会计准则的企业范围内施行，鼓励在境外上市的企业提前执行。其中新修订了CAS2、CAS9、CAS30和CAS33四个准则，新颁布了CAS39、CAS40、CAS41三个准则，通过对比原准则及对新颁布准则的梳理，其变化及要求归纳如下： 一、《企业会计准则第2号 ——长期股权投资》主要变化 （一）适用范围变化 明确规范权益性投资，即投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。不具有控制、共同控制和重大影响的其他投资，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，不再适用长期股权投资准则的相关规定。 同时明确适用《企业会计准则第 22号——金融工具确认和计量》准则的权益投资： 1、风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》的规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产； 2、投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资； 3、《企业会计准则第2号 ——长期股权投资》未予规范的其他权益性投资，即原长期股权投资准则规范的企业持有的不具有控制、共同控制和重大影响的其他投资。 （二）基本概念 修订后的合并财务报表准则，以及新发布的合营安排准则，对“控制”、“共同控制”和“合营企业”的定义进行了重新修订，因此，明确在判断“控制”、“共同控制”和“合营企业”时，应按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》和《企业会计准则第40号——合营安排》进行判断，《企业会计准则第2号 ——长期股权投资》仅对“重大影响”的判断进行了规范。 （三）成本法的适用范围变化 由于新修订的准则适用范围的变化，相应成本法也仅适用对子公司的投资。原不具有控制、共同控制和重大影响的其他投资，不再采用成本法核算。 （三）权益法下被投资方其他净资产变动的处理 新准则明确在权益法核算下，投资方对于被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。 （四）豁免采用权益法核算 准则规定对联营企业进行权益法核算时，同时又规定了两种情形可以豁免采取权益法核算： 1、投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量》的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余部分采用权益法核算。 2、对联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，投资方应当按照《企业会计准则第4 号——固定资产》的有关规定处理，对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当采用权益法进行会计处理。 （五）将企业会计准则解释的相关内容纳入准则正文 本次新修订的长期股权投资准则中，将原企业会计准则解释1号、3号和4号的相关内容纳入准则正文，同时也将《关于执行企业会计准则的上市公司和非上市企业做好2010年年报工作的通知》中相关内容纳入。主要包括合并费用的处理、与发行权益性证券直接相关费用的处理、成本法下被投资单位宣告分派现金股利或利润的处理、权益法下顺流和逆流交易的抵消、多次交易分步实现非同一控制下企业合并中个别财务报表的处理、处置股权等原因导致丧失控制权的处理，具体为： 1、明确规定投资企业采用成本法核算对被投资单位的投资时，投资企业确认投资收益的会计处理，取消了现行准则中以被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额为限的规定。 2、明确规定了投资企业采用权益法核算时应如何确认应享有被投资单位净损益和其他原因导致的净资产变动的份额。 3、明确规定了投资企业在计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与被投资单位之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销。 4、明确规定了投资企业因追加投资能够对被投资单位实施共同控制或重大影响的，应当改按权益法核算，并视同原持有的股权投资自取得之日起即按照权益法核算的账面价值加上新增投资成本之和作为权益法核算的初始投资成本。 5、明确规定了投资企业因增加投资或减少投资等原因导致对被投资单位的控制、共同控制或重大影响发生变化的会计处理，即长期股权投资核算方法随着以上变化相应在成本法、权益法之间的转换衔接，以及改按22号准则核算的衔接规定。 二、《企业会计准则第33号——合并财务报表》主要变化 （一）基本概念 新修订的合并财务报表准则，丰富了“母公司”、“子公司”的定义，提出“主体”概念，并采取列举式对“主体”进行定义。主体包括企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等 提出了“投资性主体”、“结构化主体”概念，并列举了投资性主体一般特征。 （二）控制的判断 对“控制”概念进行了重述，使用“投资方”和“被投资方”取代了原“企业”的说法，并对控制的判断进行了详细的说明。 1、改进控制的定义，强调控制构成的三要素为对被投资者的权力、可变回报以及能够行使权力影响可变回报。 2、引入实质性控制概念，即投资方虽持有小于50%的表决权，但综合考虑投资方拥有的表决权相对于其他各方拥有的表决权份额的大小、其他各方表决权的分散程度、潜在表决权、其他合约性安排、被投资方以往的表决权行使情况等所有因素和条件后仍可具有控制。 3、引入关于拥有决策制定权利的投资者是委托人还是代理人的判断指引。其中，代理人作为代表其他方行使权力的第三方，并不控制被投资方。 4、引入对被投资方可分割部分的控制。投资方通常是在被投资方整体层面对是否控制进行评估，但极个别情况下，可以将被投资方的一部分视为被投资方可分割的部分，进而判断是否控制该部分。 （三）豁免编制合并财务报表和纳入合并范围的情形 明确如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司按照本准则第二十一条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。 明确虽然投资性主体可以豁免其控制的满足条件的主体不纳入该投资性主体的合并范围；但投资性主体的母公司（该母公司不是投资性主体）仍需要将其控制的全部主体（含投资性主体控制的主体）纳入合并范围 （四）新增母公司在投资性主体与非投资性主体之间互相转换时的会计处理原则 （五）删除了在编制合并报表时按照权益法调整对子公司长期股权投资的规定，也就是说在编制合并财务报表时，可以在成本法的基础上直接进行合并抵消处理； （六）修改了交叉持股的合并抵消处理原则 对于交叉持股的合并抵消处理进行了明确规定，即子公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业集团的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“减：库存股”项目列示。 （七）新增合并现金流量表可以根据合并资产负债表和合并利润表进行编制的规定，原只允许补充资料 （八）将企业会计准则解释的相关内容纳入准则正文 本次修订，将企业会计准则解释2号、4号、5号以及“关于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资会计处理的复函”中相关内容纳入准则正文。包括： 1、明确规定购买少数股权、不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资交易在合并财务报表层面应作为权益性交易进行会计处理。 2、明确规定因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并财务报表层面应确认相应的所得税影响。 3、明确规定因处置部分股权投资或其他原因丧失对原有子公司控制权的，在合并财务报表层面应视为处置子公司同时取得一项新的投资性资产，对剩余股权应按照其丧失控制权日的公允价值进行重新计量。 4、明确规定子公司当期综合收益中属于少数股东权益的份额，应当合并利润表中综合收益总额项目下以 “归属于少数股东的综合收益总额”项目列示。 5、明确规定子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益。 （九）新增编制合并报表时要站在企业集团角度对特殊交易事项予以调整的条款。

三、《企业会计准则第9号——职工薪酬》主要变化 （一）基本概念 1、明确了职工薪酬的分类。职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长职工薪酬，并对各类职工薪酬作出了定义。明确了职工薪酬还包括企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利。 需要注意的是，“五险一金”中养老保险和失业保险不属于短期薪酬，调整至离职后福利，属于设定提存计划。 2.、明确了职工的范围。包括三类人员：（1）与企业订立劳动合同的所有人员 ；（2）虽未与企业订立劳动合同但由正式任命的人员；（3）未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员。 （二）短期薪酬 强调以实际发生的短期薪酬确认为负债；明确非货币性福利按公允价值计量；明确带薪缺勤的分类及其会计处理；明确利润分享计划的确认原则。 （三）离职后福利