粮食“危仓老库”维修改造会计处理的探讨

粮食“危仓老库”维修改造会计处理的探讨作者：杨光周兴明来源：《商业会计》2014年第19期摘要：在党中央、国务院的关心、重视下，2014年，全国粮食系统实施了“危仓老库”维修改造工作。

为了规范企业确认、计量、报告“危仓老库”维修改造的行为，保证会计信息质量，本文系统地介绍“危仓老库”维修改造的会计处理，供基层单位会计核算参考。

关键词：粮食危仓老库维修改造会计处理的十八大以来，习近平总书记、李克强总理高度重视粮食安全，多次、多场合反复强调粮食安全和重视粮食工作。

2013年下半年，国家粮食局、财政部、实施了“粮安工程”建设规划编制工作，启动了粮食“危仓老库”维修改造项目，意义重大，影响深远。

目前，全国各地粮食部门正紧锣密鼓加紧施工，确保按时按质完成“危仓老库”维修改造任务。

为了规范企业确认、计量、报告“危仓老库”维修改造的行为，保证会计信息质量，本文从政府财政补助、大修、小修、设备购置、资本化财务费用、涉税会计处理等方面系统地介绍“危仓老库”维修改造的会计处理，与同行进行交流，同时供基层单位会计核算参考。

江苏省粮食局把粮食危仓老库维修改造项目归纳为“三改造三提升”。

“三改造”：一是改造仓房，包括仓房屋顶、墙体、门窗、仓内地坪等简单维修和仓房防潮防雨、保温隔热等维修改造；二是改造设施，包括码头、站台、道路、室外地坪、水电设施、消防设施及配套管线等更新改造；三是改造环境，包括库区大门、院墙、厕所、绿化等更新改造。

“三提升”：一是提升机械化作业水平，包括添置先进适用的清理、输送、补仓、平仓、散粮接卸等仓储作业设备；二是提升粮食储存科学化水平，包括配备冷谷机、电子测温、机械通风、环流熏蒸等设备，利用地能、水能、太阳能等新能源，实现低温储粮、绿色储粮；三是提升信息化管理水平，收储库围绕收购和仓储，主要配备粮情检测、动态信息管理及粮库实时监控等信息系统，中心库建设以物联网为主要技术支撑的数字粮库系统。

收储库根据规模大小，对照“三提升”标准，可按照实际需要进行配置。

从财务的角度，可以把“三改造、三提升”的内容概括为“大修理、小修理、设备购置”。

从资金来源的角度，可以把资金来源划分为政府性财政补助、自有权益性资本、债务性资本（银行贷款等）。

一、固定资产概述《企业会计准则第4号——固定资产》指出，“固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；使用寿命超过一个会计年度”。

《企业会计制度》规定：固定资产是指企业使用期限超过1年的房屋建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。

不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2 000元以上，并且使用年限超过2年的，也应当作为固定资产。

二、固定资产的大修理、小修理《企业会计准则第4号——固定资产》规定，与固定资产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，则应当计入固定资产账面价值，其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。

除此以外的后续支出，应当确认为当期费用，不再通过预提或待摊的方式核算。

企业在日常核算中应依据上述原则判断固定资产后续支出是应当资本化，还是费用化。

在具体实务中，对于固定资产发生的下列各项后续支出，通常的处理方法如下：1.固定资产修理费用（小修理），应当直接计入当期费用。

2.固定资产改良支出（大修理），应当计入固定资产账面价值，其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。

3.如果不能区分是固定资产修理还是固定资产改良，或固定资产修理和固定资产改良结合在一起，则企业应按上述原则进行判断，其发生的后续支出，分别计入固定资产价值或计入当期费用。

固定资产修理的税务处理，按《企业所得税税前扣除办法》的规定执行：纳税人的固定资产修理支出（小修理）可在发生当期直接扣除。

纳税人的固定资产改良支出（大修理），如有关固定资产尚未提足折旧，可增加固定资产价值；如有关固定资产已提足折旧，可作为递延费用，在不短于5年的期间内平均摊销。

符合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良支出（大修理）：（一）发生的修理支出达到固定资产原值20%以上；（二）经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以上；（三）经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。

三、企业接受政府财政补助的会计处理政府补助属于财政补贴收入性质，根据《企业所得税法》第六条及其《实施条例》第二十二条规定，补贴收入包括在企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入总额中。

对符合规定条件的财政性资金，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

另外，税法还规定，企业取得国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部和国家税务总局另有规定者外，应一律并入实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。

与资产相关的政府补助按会计准则规定在取得当期先确认为递延收益，后分期摊入营业外收入，与税法要求一律并入实际收到年度的应纳税所得额的时间不一致，则该项负债的账面价值就会大于其计税基础而产生可抵扣暂时性差异。

依据《企业会计准则第18号——所得税》及其应用指南的相关规定，可抵扣暂时性差异符合确认条件的情况下，应确认相关的递延所得税资产。

在纳税申报时，则需要作纳税调增、调减处理，即当企业取得政府补助的当期会计上确认为递延收益时，在当期计算应纳税所得额时作纳税调增处理；当递延收益转入当期损益（营业外收入）后，在当期计算应纳税所得额时进行纳税调减处理。

按照纳税调整后的应纳税所得额和适用税率计算应交的所得税。

按照《企业会计准则第16号——政府补助》第七条：与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。

但是，按照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益。

第八条：与收益相关的政府补助，应当分别下列情况处理：（一）用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益。

（二）用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。

具体会计处理为：1.企业收到政府财政补助时：借记“银行存款”科目，贷记“递延收益”科目。

2.企业收到的政府补助，用于固定资产修理（小修理）部分直接计入当期损益：借记“管理费用——修理费”科目，贷记“银行存款”科目；同时结转递延收益：借记“递延收益”科目，贷记“营业外收入——政府补助利得”科目。

3.企业收到的政府补助，用于固定资产改良支出（大修理），按照新形成固定资产，在该项资产使用寿命内平均分配，计入当期损益（计算到月度）。

借记“管理费用——折旧费”科目，贷记“累计折旧——××固定资产”科目；同时结转当期递延收益：借记“递延收益”科目，贷记“营业外收入——政府补助利得”科目。

四、银行贷款利息的会计处理粮食危仓老库维修改造的资金来源，一是政府财政补助资金，二是企业自有资金。

企业自有资金不足，发生银行贷款的，其贷款利息要分别不同情况进行处理。

银行贷款部分，用于维修改造形成固定资产的，在建设期间，所发生的银行贷款利息，要构成固定资产的价值；建设工程一结束，即工程竣工验收后，银行贷款所发生的利息，进入当期损益。

1.建设期间构成固定资产的银行贷款利息的会计处理为：借记“在建工程——××工程”科目（银行贷款的资本化利息），贷记“银行存款”科目。

2.工程建设结束银行贷款利息的会计处理为：借记“财务费用——利息”科目，贷记“银行存款”科目。

五、粮食仓库大修理（改扩建）、小修理的会计处理（一）粮食生产经营用仓库改、扩建的会计处理1.仓房转入改、扩建，注销固定资产原价、累计折旧。

借记“在建工程——××幢仓房”、“累计折旧——××幢仓房”、“固定资产减值准备—××幢仓房”等科目，贷记“固定资产——××幢仓房”科目。

2.支付改、扩建各项工程支出，增加改、扩建工程成本。

借记“在建工程——××幢仓房”科目，贷记“银行存款”科目。

3.拆除材料作价入库或变卖收入入账，冲减改、扩建工程成本。

借记“原材料——××材料”或“现金”科目，贷记“在建工程——××幢仓房”科目。

4.危仓老库维修改造工程发生甲供材的（比如：仓库专用的大门、气窗等）。

（1）采购甲供材：借记“工程物资——××材料”、“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记“银行存款”科目。

（2）甲供材交付工程使用：借记“在建工程——××幢仓房”科目，贷记“工程物资——××材料”科目。

5.改、扩建工程完工，竣工验收，办理竣工决算，固定资产达到预定使用状态。

借记“固定资产——××幢仓房”科目，贷记“在建工程——××幢仓房”科目。

（二）企业对外出租仓库改、扩建，完工后，将仓库改为库存粮食的会计处理。

1.将对外出租的粮食仓库，转入改、扩建工程。

借记“在建工程——××幢仓房”、“投资性房地产累计折旧——××幢仓房”、“投资性房地产减值准备——××幢仓房”等科目，贷记“投资性房地产——××幢仓房”科目。

2、3、4、5项与粮食生产经营用仓库改、扩建的2-5项会计处理相同。

（三）粮食危仓老库小修理的会计处理。

借记“管理费用——修理费”科目，贷记“银行存款”、“原材料——××材料”等科目。

六、粮食危仓老库维修改造中购置设备的会计处理1.购入不需要安装的设备的会计处理：借记“固定资产——××设备”、“应交税费——应交增值税”（进项税额）等科目，贷记“银行存款”或“应付账款—××单位”科目。

2.购入需要安装的设备的会计处理：由于从设备运抵企业到交付使用，需经过安装和调试过程，并发生安装调试成本。

因此，先通过“在建工程”科目核算购置设备所支付的价款、运输费和安装成本等，待设备安装完毕达到预定可使用状态后，再将“在建工程”科目归集的设备成本一次转入“固定资产”科目。

（1）设备运抵企业，等待安装。

借记“工程物资——××设备”、“应交税费——应交增值税”（进项税额）等科目，贷记“银行存款”科目。

（2）设备投入安装，并支付安装成本。

借记“在建工程——××设备安装”科目，贷记“工程物资——××设备”、“银行存款”等科目。