中级会计实务专题教案

2008中级会计实务讲义-第二章

一、本章内容概述

本章旨在阐述存货的确认和计量，要紧依据为《企业会计准则第1号――存货》及其指南。应当注意，存货内容尽管不太难，但具有较强的普遍性，其出题概率较大，特不容易出计算性单选题，属于较为重要的一章。

本章考分一般在5分左右。涉及的试题类型以客观题为主，但2006年曾考过一道10分的计算分析题。2007年仅考了2分的小题，可能今年考大题的可能性仍然专门小。

需要注意：本章内容往往会与长期股权投资、债务重组、非

货币性资产交换和资产减值等内容联系在一起考综合题。

二、本章重点难点概述

（一）本章重点

1．存货的初始计量（取得成本的确定）

2．存货可变现净值的确定

3．存货跌价预备的计提、转回与结转

（二）本章难点

1．用于生产产品的材料、自制半成品存货可变现净值的计算确定

2．托付外单位加工存货的消费税的会计处理

三、学习要求和目的

（一）学习要求

全面看书一遍，再对存货期末计量，特不是材料存货的期末计量、存货跌价预备等重点内容，反复学习，完全掌握。

（二）学习目的

涉及本章内容的客观题和计算题均应当得满分。

假如在综合题中涉及存货的内容，力求不要因为存货的内容没有掌握而阻碍整个题目的解答。

四、历年试题分析（仅限于新准则公布后）

年份题型题量分数考点

单选 1 1 托付加工半成品成本的计算

多选

推断 1 1 商品流通企业存货采购成本的确定

2007

计算

综合

合计 2 2

五、本章教材变化

与2007年教材相比，本章内容没有太大变化，有一、两个小地点有所删减。

与旧准则相比，本章内容的变化要紧体现在以下几点：

（一）存货发出计价方法取消了后进先出法。

（二）关于一些需要通过相当长时刻的生产活动才能达到可

销售状态的存货，如房地产开发企业的房地产等，其取得成本应当包括符合借款费用资本化条件的借款费用。

（三）商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也能够先进行归集，期末依照所购商品的存销情况进行分摊。

（四）资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。往常减记存货价值的阻碍因素差不多消逝的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价预备的金额内转回，转回的金额计入当期损益。计提和转回存货跌价预备时均需通过“资产减值损失”科目。

2.1.1 存货的概念和确认条件

Ⅰ、知识点讲解

（一）存货通常包括如下三类有形资产：

1. 在日常生产经营过程中以备出售的存货，如库存产成品等；

2. 最终出售但目前尚处于生产过程中的存货，如在产品等；

3. 为生产供销售的商品或提供劳务以备消耗的存货，比如原材料等。

（二）某一资产项目，假如要确认为存货，必须符合存货的定义，并同时满足两个确认条件：一是，该存货包含的经济利益专门可能流入企业；二是，该存货的成本能够可靠地计量。

简记为：存货的确认应当符合“定义 + 两个确认条件”。

（三）拥有存货的所有权通常是存货包含的经济利益专门可能流入企业的一个重要标志。也确实是讲，只要企业差不多或仍然拥有存货的所有权，不管存货是否差不多运入或运离企业，均应当作为企业的存货核算，如：在途物资、托付代销商品等，仍属于企业的存货。

（四）存货成本能够可靠地计量必须以取得确凿可靠的证据为依据，同时具有可验证性。假如存货成本不能可靠地计量，则不能确认为一项存货。

（五）工程物资和特种储备物资均不作为存货核算。

Ⅱ、知识点练习

1．（单选题）下列各项资产中，不属于存货的为（）。

A．半成品

B．特种储备物资

C．托付代销商品

D．已购入6个月的商品

查看答案

【答案】B

【解析】特种储备物资不是为生产产品而储备的资产，属于其他资产核算的范围。

2．（多选题）下列项目中，属于存货的有（）。

A．生产领用的包装物

B．库存的工程用材料

C．购入的在途物资

D．托付代销商品

查看答案

【答案】ACD

【解析】存货范围的确认，应以企业对存货是否具有法定所有权为依据，故ACD属于企业存货。库存的工程用材料其所有权尽管属于企业，但属于在建工程核算范围，因此选项B错误。

3．（多选题）下列各项中，不能作为甲企业存货核算的有（）。

A．向乙企业承诺的订货

B．拟购的原材料

C．验收入库的工程物资

D．尚未付款的在途材料

查看答案

【答案】ABC

【解析】向乙企业承诺的订货和拟购的原材料均不符合存货的确认条件。验收入库的工程物资尽管具有存货的某些特征，但并不

作为存货核算，而是作为长期资产。

2.1.2 存货的初始计量

Ⅰ、知识点讲解

概括而言：企业所有的存货，均应当按照成本进行初始计量。也确实是讲，存货的初始计量确实是要在企业取得存货时确定存货的成本，以便会计上正确地按存货成本入账。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。但具体而言：存货的来源不同，其成本的构成也有所不同。以下分不介绍企业以外购、通过进一步加工、通过提供劳务和其他等四种方式取得存货的成本构成及确定方法。

（一）外购存货成本的确定

1. 工业企业通常需要购买原材料等存货，而外购存货的成本应当等于其采购成本，具体包括购买价款、相关税费、运输费、装

卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。即：外购存货的成本=买价+相关的采购费用。

2. 商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本；也能够先进行归集，期末依照所购商品的存销情况进行分摊，关于已售商品的进货费用，计入当期损益；关于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，能够在发生时直接计入当期损益。

在会计实务中，企业确定外购存货成本时应当注意如下几点：

（1）购买价款是指取得购货发票上的总买价。

（2）增值税是价外税，假如能够抵扣，就不需计入存货成本（如一般纳税企业）；假如不能抵扣就应当计入存货成本（如小企业）。

（3）消费税是价内税，假如企业购进的存货为应税消费品，则应税消费品的买价中差不多包含了消费税在内，不必从买价中扣

除。若有资源税，与消费税的处理相同。

（4）外购存货若有关税（以人民币计价），应计入存货采购成本。

（5）其他可归属于存货采购成本的费用，如采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的选择整理费等。注意：运输途中的合理损耗本来已包含在存货买价之中，只要不将其从买价中单独扣除，就讲明将其计入了存货成本。

（6）企业在存货采购过程中发生的存货毁损、短缺等，不能计入存货成本，而是应当区分如下不同情况分不进行处理：

1）属于供应单位、运输部门等应当赔偿的，企业应冲减存货采购成本。通常依照顾收的赔偿金额作：

借：其他应收款（应从有关部门收取的赔偿款）

贷：原材料（应从有关部门收取的赔偿款）

2）属于意外灾难造成的损失和尚待查明缘故的途中非合理损耗，不得增加存货采购成本，而是应当先计入“待处理财产损溢”科目，待查明缘故后再作处理。注意：损耗与毁损、短缺的程度有所不同，损耗应当区分合理与不合理。即企业应依照损失或短缺金额作：

借：待处理财产损溢（损失或短缺金额）

贷：原材料等科目（损失或短缺金额）

* 在此，仅以企业外购原材料为例讲明外购存货的核算（假定按实际成本核算）。

外购原材料的核算一般包括以下四种情况（注意以材料按实际成本进行日常核算为例）：

1．单料同到。核算特点要紧为：不通过“在途物资”科目。

2．单先到，料后到。核算特点要紧为：通过“在途物资”科目，

先后在不同时刻作两笔分录。

3．料先到，单后到。核算特点要紧为：料到时先不作处理，到月末时假如结算单据仍未到达，应在月末估价入账，下月初再以红字冲回，直到结算单据到达时再按正常程序（即单料同到的程序）入账。其中，月末估价入账的分录为：

借：原材料（暂估价值）

贷：应付账款（暂估价值）

注意：月末估价入账的分录系一借一贷的简单分录，千万不能可能增值税。

应当讲明：存货暂估价值并不一定等于存货实际成本。暂估价值尽管不完全准确，但月末估价入账能够在一定程度上幸免账实不一致，并能有利于加强存货的治理，使财务报表反映的存货信息更加客观。

4．采纳预付货款方式购买材料。核算特点要紧为：从预付款到材料入库再到结清货款尾数，应全过程使用“预付账款”科目核算。因此，假如企业预付货款较少，也能够不设置“预付账款”科目，而在全过程中采纳“应付账款”科目核算。

企业以预付货款方式购买原材料的要紧账务处理程序如下：

（1）以银行存款预付款项时：

借：预付账款（实际支付额）

贷：银行存款（实际支付额）

（2）收到材料并验收入库时：

借：原材料（买价）

应交税费――应交增值税（进项税额）（买价×17%）

贷：预付账款（买价+进项税额）

（3）若“买价+进项税额”大于当初的预付款，讲明企业应当补付尾款，实际补付时：

借：预付账款（补付尾款额）

贷：银行存款（补付尾款额）

若“买价+进项税额”小于当初的预付款，讲明企业应当退出尾款，实际退出时：

借：银行存款（退出尾款额）

贷：预付账款（退出尾款额）

* 【例2-1】甲企业为一般纳税企业，按实际成本对原材料进行核算。2007年12月20日，该企业购入原材料一批，价款10000元，增值税1700元，材料已验收入库，发票等结算凭据已收到，货款已通过银行转账支付。

要求：编制甲企业相关会计分录。

查看答案

【答案】该企业应当在2007年12月20日作：

借：原材料 10000

应交税费――应交增值税（进项税额）1700

贷：银行存款 11700

【解析】本题属于“单料同到”的外购存货业务，特不简单。但假如适当改变某些条件，即可变成“单先到、料后到”的外购存货业务，或者变成“料先到、单后到”的外购存货业务。

（1）如假定本例中，该企业在2007年12月20日仅收到发票等结算凭据，并已通过银行转账支付材料货款，但材料于12月26日才收到并验收入库，其他条件不变。

则，该企业应当在2007年12月20日作：

借：在途物资 10000

应交税费――应交增值税（进项税额）1700

贷：银行存款 11700

2月26日材料验收入库时作：

借：原材料 10000

贷：在途物资 10000

（2）如假定本例中，该企业2007年2月20日收到材料并已验收入库，但尚未收到发票等结算凭证，货款无法支付。且至12月末，发票等结算凭证仍未到达。企业依照有关资料确定材料暂估价为8000元。

则，该企业在2007年12月20日先不作处理。待12月末按暂估价作：

借：原材料 8000

贷：应付账款――暂估应付账款 8000

2008年1月初，应将上述分录冲销，作：

借：应付账款――暂估应付账款 8000

贷：原材料 8000

或，

借：原材料 8000

贷：应付账款――暂估应付账款 8000

待收到发票等有关结算凭证时，再按实际成本10000元作：借：原材料 10000

应交税费――应交增值税（进项税额）1700

贷：银行存款 11700

注意：在“料先到、单后到”的情况下，存货的暂估价值为8000元，而结算单据到达后实际成本为10000元，收到材料时按正常程序编制的分录只有一笔，而且不必通过“在途物资”科目。

（二）通过进一步加工而取得存货的成本确定

通过进一步加工而取得的存货，具体可分为两种情况：一是，托付外单位加工的存货；二是企业自行生产的存货。然而，不管哪种情况取得的存货，其成本均由采购成本、加工成本以及为使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。

1．托付外单位加工的存货

（1）托付外单位加工的存货，事实上际成本包括实际耗用的原材料或者半成品、加工费、运输费、装卸费等费用以及按规定应计入成本的税金。

（2）托付外单位加工完成的存货，其核算程序要紧包括如下四

个环节：

1）发出托付加工物资。通常需要作：

借：托付加工物资（发出材料的实际成本）

贷：原材料（发出材料的实际成本）

2）支付加工费及增值税等。应当注意：企业因托付外单位加工物资而支付的增值税是依照所支付加工费的17%而计算的，即支付的增值税=加工费×17%。假如支付的增值税能够抵扣，应借记“应交税费――应交增值税（进项税额）”科目，并不计入托付加工物资成本；假如不能抵扣，则应将支付的增值税计入加工物资的成本。通常需要作：

借：托付加工物资 (加工费)

应交税费――应交增值税（进项税额）（加工费×17%）

贷：银行存款（加工费+进项税额）

3）交纳消费税。应当注意：企业因托付外单位加工物资时，假如所加工的物资系应税消费品，需要由受托方代收代交的消费税，而企业（托付方）就应当向受托方支付加工物资的消费税，并将所支付的消费税区分如下两种情况进行会计核算。

一是，假如托付加工物资收回后直接用于销售，托付方应将所支付的由受托方代收代交的消费税计入托付加工物资的成本。也确实是在向受托方支付消费税时作：

借：托付加工物资（托付加工物资的消费税额）

贷：银行存款（托付加工物资的消费税额）

二是，假如托付加工物资收回后用于连续生产应税消费品，托付方应按所支付的准予抵扣的受托方代收代交的消费税，借记“应交税费――应交消费税“科目，并不能将消费税计入托付加工物资的成本。也确实是在向受托方支付消费税时作：

借：应交税费――应交消费税（托付加工物资的消费税额）