加拿大税务审计制度探析及启示_刘运毛

税务审计（Ｔａｘ　Ａｕｄｉｔ）是指税务机关依法对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务情况所进行的税务稽查和处理工作的总称。

加拿大税务局（Ｃａｎａｄａ　Ｒｅｖｅｎｕｅ　Ａｇｅｎｃｙ，简称ＣＲＡ）进行税务审计的目的是监督和维持以自我评估为原则的税收体系，鼓励自愿遵从，保持公众对联邦税收体系的信任，确保纳税人按照财政部颁发并管理的法律要求，履行他们的纳税义务，同时负责征收税款。

一、加拿大税务审计的基本理论
在强制执行和主动遵从间寻求一个平衡点是ＣＲＡ进行税务审计的基本原则。

加拿大纳税遵从的现状大致是：自愿遵从占５８％，偶尔不遵从占３５％，不遵从占７％。

ＣＲＡ由此也把遵从管理归纳为三类：自愿遵从、辅助遵从和强制遵从，并根据风险评估和工作需要划分每一类遵从管理上应该配置的现有资源比例。

自我评估（Ｓｅｌｆ　Ａｓｓｅｓｓｍｅｎｔ）是加拿大税收体系的基石。

加拿大改进和完善纳税申报制度，以纳税人自我评估为主，税务部门税务审计为辅，从而把税务部门从评估的重负中解脱出来。

自我披露制度（ＶｏｌｕｎｔａｒｙＤｉｓｃｌｏｓｕｒｅ）规定，加拿大联邦税务机关有权对符合规定的自我披露的纳税人免予处罚或起诉，纳税人只需补缴相应的税款即可。

该制度不仅为纳税人提供了自我纠错的机会，而且通过给予其更多信任与公平待遇，有力推动了全社会树立诚信纳税意识，提高了税收征管效率。

２００１年４月，ＣＲＡ开始针对不同纳税人采用不同策略，对于大型企业一般两至三年检查一次，对于中小企业则实行选择性抽查方式，并根据纳税信用和风险确定检查的次数与力度。

中小企业税务审计是
ＣＲＡ整体遵从策略的重要组成部分。

中小企业通常是指所有的个体经营户、中小规模的公司、合伙企业及信托制企业。

在加拿大，总收入在１００万元以下的为小企业，总收入在１００万元～２．５亿元的为中型企业。

加拿大全国约有４５０万家中小企业，占全部企业的９０％以上，雇佣人口占加拿大劳动力市场的６０％。

中小企业贡献超过６０％的ＧＳＴ（Ｇｏｏｄｓ　ａｎｄ　Ｓｅｒｖｉｃｅｓ　Ｔａｘ，商品及服务税）和ＨＳＴ（Ｈａｒｍｏｎｉｚｅｄ　Ｓａｌｅｓ　Ｔａｘ，统一销售税），在加拿大社会经济中发挥着非常重要的作用。

ＣＲＡ税务审计的具体范围涵盖所得税、ＧＳＴ／ＨＳＴ及其退税申请、地下经济活动（现金交易、缺少第三方报告或不采取源泉扣缴等）、办公室审查项目以及消费税项目。

目前ＣＲＡ审计工作的重点是中小企业所得税和ＧＳＴ／ＨＳＴ审计，其审计人员数量占总数的７５％，覆盖面包含加拿大境内９９％的中小企业。

二、加拿大税务审计的组织结构及功能ＣＲＡ内部根据功能和区域分为中央１１部和５个大区管理部。

中央１１部包括纳税遵从部、行政申诉部、机关战略与业务发展部、纳税服务与欠税管理部、评估与优惠服务部、法律政策与管制事务部、财务与管理部、公共事务部、人力资源部、机关审计评估部和信息技术部。

其中纳税遵从部的主要职责是通过认证和执法行为来鼓励依法纳税。

具体工作是通过检查审计来确认遵从，调查骗税行为，制定并实施遵从战略以及管理自我披露项目。

该部下设９个处：中小企业处、国际和大企业处、执行和披露处、科研与实验开发处、风险评估与业务管理处、遵从战略与研究处、人力资源处、劳动力发展处、审计业务服务处。

其中
加拿大税务审计制度探析及启示
◆　刘运毛
内容提要：本文重点介绍了加拿大税务审计的基本理论、组织结构、职责功能和具体程序。

加拿大对中小企业税务审计的重视、在纳税遵从管理过程中引入风险管理机制以及利用信息化手段进行选案等做法，对完善我国税务稽查制度具有借鉴意义。

关键词：税务审计 中小企业 纳税遵从 风险管理
的中小企业处具体负责税务审计任务，由审计操作组、省级纳税遵从服务组、审计战略组和非居民管理组构成。

其主要目标包括：将把各行业的强制执行行为控制在合理水平；扩大对高风险行业的审计范围；通过风险评估、服务和教育增强纳税遵从；确认不遵从案件并采取适当的矫正措施。

２００４～２００５年，ＣＲＡ通过各种解决非纳税遵从问题的措施（其中，最主要的就是税务审计），增收近１０２亿美元。

共完成税务审计（审计、检查和审查）３１８３３７件，完成其他强制执行任务（犯罪调查，违法行为等）３９８９件。

三、加拿大税务审计的程序
（一）选案及处理风险的方法
选案过程就是一个风险处理过程。

ＣＲＡ认为不遵从行为表现为：不申报或不进行ＧＳＴ／ＨＳＴ登记；错误的报告收入和成本；不缴纳税款。

导致不遵从的原因可能各种各样，但都应纳入风险管理。

ＣＲＡ总部通过计算机运行的全国风险评估系统对纳税申报表进行统一审核来发现问题并进行处理。

专家们选案时要考虑的因素是综合的，包括恢复能力（Ｐｏｔｅｎｔｉａｌ　ｆｏｒＲｅｃｏｖｅｒｙ）、对不良记录的掌握情况（Ｋｎｏｗｎ　Ａｒｅａｓ　ｏｆＡｂｕｓｅ）、第三方信息（Ｔｈｉｒｄ　Ｐａｒｔｙ　Ｉｎｆｏｒｍａｔｉｏｎ）、趋势分析（Ｔｒｅｎｄ　Ａｎａｌｙｓｉｓ）和比率分析（Ｒａｔｉｏ　Ａｎａｌｙｓｉｓ）等，以此来确定审计范围和方案。

（二）税务违法案件的惩处
加拿大对于税务违法案件的惩处要依据当事人的主观意图而定，主观意图的范围从非故意延伸到故意。

加拿大所得税法１６３（１）（ＩＴＡ）规定的处罚情形是：通常以第一次发生的时间为基准年，在基准年内发生的不予惩罚。

第二次发生必须惩罚的数额为漏报税额的１０％。

加拿大所得税法１６３（２）（ＩＴＡ）和消费税法２８５（ＥＴＡ）规定的民事处罚的主观意图需要把握的标准和情形是：重大过失的程度超过对于理性注意义务的疏忽；纳税人已经知道或应该知道他／她提供信息的目的就是为了少缴税。

明显的疏忽相当于故意；有意识地漠不关心是否做到纳税遵从；故意装作不知道；鲁莽和肆意；发生在申报过程中的过错。

对一般疏忽的处罚。

所得税法１６３（２）（ＩＴＡ）中规定对于错误申报或漏报，处以１００加元以上，按最高边际税率计算的税款的５０％处以罚款。

消费税法２８５（ＥＴＡ）规定对于错误申报或漏报，处以２５０加元以上，净应纳税款的５０％罚款。

骗税的后果。

１．对骗税的调查可引起刑事起诉；２．定罪可包括处以偷税款５０％以上、２００％以下的罚款，或者另加５年以下徒刑；３．刑事档案可予公开。

四、加拿大税务审计对我国税务稽查制度的启示
（一）建立税务机关与纳税人之间的信任
加拿大《纳税人权利宣言》明确规定：法律认为纳税人是诚实的，除非有证据证明事实上有相反的情况。

这就是税法上的诚实推定权。

诚实推定权是现代税法赋予纳税人的一项基本权利，也是现代社会基本人权的体现。

另外加拿大的自我披露制度旨在为纳税人提供自我纠错的机会，给予纳税人更多信任和公平待遇，同样值得借鉴。

现代公法理论认为，在一个稳定发展的进步社会中，行政权与公民权必须处于相对平衡状态。

因此，树立税务机关和纳税人之间法律地位平等的观念，处理好强制执行和主动遵从之间的关系，对于构建和谐的税收征纳关系具有十分深远的意义。

（二）在税务审计中引入风险管理机制
风险管理是个系统工程，包括风险的识别、评估和控制三个环节。

ＣＲＡ通常首先根据纳税人往年收入、其他收入来源等数据，验证纳税人申报的收入、扣除额和抵免额是否合理，确定其逃避税收的情况，进行风险分析，根据分析的结果进行选案并设计出有效的审计方案。

应该借鉴加拿大税务审计所运用的风险管理理念，根据目前我国税务管理的现状，进一步建立和完善税收分析、纳税评估、税务稽查三位一体的良性互动机制。

（三）强调税务审计的科学性和对审计战略的运用
好的税收审计战略，能使税务机关将人力、财力和物力资源分配到逃税的＂高风险地带＂，同时减少守法纳税人的纳税负担。

ＣＲＡ受制于财政预算以及审计人员的数量与素质等诸多因素，进行税务审计的资源有限，因此必须考虑审计成本和审计效能。

要在合理配置审计资源和有效打击违法行为上寻求平衡，就必须强调对审计战略的运用。

作者单位：国家税务总局
（责任编辑：文晋罡）「Tax Systems Overseas 外国税收与借鉴」。