浅析新准则中实际利率法的应用(一)
财务会计教学中实际利率法的应用
浅析财务会计教学中实际利率法的应用【摘要】目前，在我国的企业会计准则体系中，由于实际利率法应用于很多具体会计准则中，因此它是一种非常重要的方法，但是笔者在教学过程中却发现，很多学生在学习这种方法时会觉得有一定的难度。
本文将以债券的发行为例，通过对实际例子进行通俗易懂的分析，以期能够使学生轻松理解并很好的掌握这种会计处理方法。
【关键词】实际利率法；摊余成本；应付利息；债券溢价实际利率法是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。
在目前我国的企业会计准则体系中，实际利率法是一个频频出现的词汇。
在涉及到长期债权投资和债务筹资的经济业务中，实际利率法是进行收益确认或利息摊销常用的一种方法。
比如在金融资产一章，对于投资者所购入的债券，如果在初始确认时，将其划分为持有至到期投资或可供出售金融资产的话，该债券投资的利息收入的会计处理要求采用实际利率法。
再比如在融资租赁一章中，无论出租方还是承租方，其收益或利息的确认也要求采用实际利率法进行会计处理。
除此以外，企业发行债券的利息费用确认也需要采用实际利率法。
由此可见，实际利率法在企业会计准则中是非常重要的一种方法，但是笔者在教学过程中却发现，很多学生会觉得学习这种方法有一定的难度，其实，只要理解了实际利率法得真实含义，掌握这种方法并不难。
本文将以债券的发行为例，通过对实际例子进行深入的分析，来阐述实际利率法的具体运用，从而使学生能够轻松理解并很好的掌握这种会计处理方法。
下面我们将以例子解析的方式详细介绍对实际利率法的理解。
假设甲公司于2008年1月1日发行了5年期一次还本、分期付息的债券，面值为1000万元，发行价格为1043.27万元。
债券利息于每年12月31日支付，票面利率为6%，实际利率为5%。
假设，债券的利息费用应全部计入财务费用。
要求按照实际利率进行会计处理。
本例中债券的发行价格大于其面值，属于溢价发行。
债券发行者甲公司之所以能够以高于面值的价格将债券卖出，是因为债券的票面利率大于其实际利率，我们可以理解为，因为甲公司在将来支付利息时，按票面利率支付的利息要高于按实际利率计算的利息，溢价部分其实是甲公司提前所得到的利息补偿。
用EXCEL函数解决会计准则中实际利率法应用问题
用EXCEL函数解决会计准则中实际利率法应用问题作者：李霞来源：《商业会计》2012年第22期摘要：实际利率法在新会计准则中广泛应用，它替代了以往普遍使用的直线法等简单的摊销方法，计算颇为复杂，对会计人员的素质提出了更高的要求。
本文认为，可以使用EXCEL 函数轻松解决实际利率法的计算问题。
关键词：EXCEL函数新会计准则实际利率法一、实际利率法在新准则中的应用（一）实际利率法在《金融工具确认和计量》准则中的运用。
根据《金融工具确认和计量》以及《企业会计准则——应用指南》，持有至到期投资在持有期间应当按照实际利率法确认利息收入，计入持有至到期投资账面价值。
例1：甲公司属于工业企业，2000年1月1日，支付1 000万元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1 250万元，票面年利率4.72%，按年支付利息（即每年利息为59万元），本金最后一次支付。
甲公司在购买债券时，预计发行方不会提前赎回。
不考虑所得税、减值损失等因素。
按照新会计准则的规定需要采用实际利率法，按摊余成本计量。
59×（1+R）-1+59×（1+R）-2+59×（1+R）-3+59×（1+R）-4+（59+1 250）×（1+R）-5=1 000（万元），使用插值法得出R=10%。
采用实际利率法计算的摊余成本见表1。
（二）实际利率法在《租赁》准则中的运用。
根据《租赁》准则及《企业会计准则——应用指南》规定，对于融资租赁业务，承租人在租赁期开始日，将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用，未确认融资费用在租赁期内各个期间采用实际利率法进行分摊。
在这里需要使用插值法计算实际利率，然后采用实际利率法计算摊余成本。
（三）实际利率法在《收入》准则中的运用。
根据《收入》准则和《企业会计准则——应用指南》规定，企业采用递延方式分期收款或延期收款，实质上具有融资性质的销售商品或提供劳务等经营活动产生的长期应收款，满足收入确认条件的，按应收合同或协议价款，借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值，贷记“主营业务收入”等科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目；对于未实现融资收益，按期采用实际利率法计算确定利息收入，借记“未实现融资收益”科目，贷记“财务费用”科目。
实际利率法应用解析
以持有至 到期投资 为例 说 明投 资收益 的确认 与计 量时 实
一
５ ） 。采 用插 值法 ， 计 算得 出 ｒ ＝ １ ０ ％， 这 就 是 这 项 债 券 投 资 的 实 际 收 益 率 。实 际 利 息 收 入 ＝当 期 期 初摊 余 成 本 ｘ 实 际 利 率 ， 实 际
、
基 本概 念
１ ．实 际 利 率 法 及 实 际 利 率 。 我 国 现 行 企 业 会 计 准 则对 实 收 到 的 资 金 （ 现 金流入） 超过 （ 低 于） 实 际 利 息 收 入 则 视 为本 金
将现行会计准则涉及 实际利 率应用分为两大类 ， 其中一类 是从投 资角度来确 认与计 量当期收益 ， 另 一类 是从 筹资角度来
２ ０ １ ２年 ｌ ２
月３ １日
一
５ ４ ５ ７ １
１ １ ９ ０ ２ ８ １
确认与计量 当期利息费用 。 本文通过两个实例来说明实际利率
法 在这两类会计实务中的应用技巧。 （ 一） 当期资产收益的确认与计量 ，
实 际 利 率 法 应 用解 析
田正 佳
（ 湖北省 经济学院， 湖北 武汉 ４ ３ ０ ０ ７ ０ ）
【 摘 要】 现行企业会计准则 中一个重要 的变化是再次谨慎 引入 了公允价值计量属性 ， 公允价值计量与现值有 密切联 系， 现行 会计 准则中有 ６个准则涉及到 了实际利率法的应用 ， 实际利率法是为 了实现在会计 实务中应用现值计量的方法。目的主要是为 了
月 １日
２ ０ ０ ９年 １ ２
际占用 的现值 。甲公司根据 上述 资料， 采用实 际利率法 和摊余
表 １
的未来现金流量 ， 折现为该金融资产或金融 负债 当前 账面价值 成本计算确定 的利息收入数据 见表 １ 。
浅谈实际利率法在新会计准则中的应用
财会园地
增值税转型对企业财务报表的影响分析
刘姗
摘 要：随着中国经济的飞速发展和世界金融危机愈演愈烈，自 2009 年 1 月 1 日起增值税税收政策由生产型转变为消费型的改 革在我国全面推行。其核心内容是：企业购买固定资产时支付的增值税税款，不再计入固定资产成本，而是确认为进项税 额，抵扣当期产品销售过程中的销项税额。这一改革有助于消除企业重复征税问题、有利于鼓励企业设备更新和技术升 级，另外，还起到扩大内需，提振股市的作用。现已为许多发达国家和发展中国家所采用，也是增值税发展的主流。这一政 策的实施对企业会计处理会产生一定影响。本文通过增值税转型前后对企业财务报表的影响进行比较分析。
【5】 李明 实际利率法在新会计准则中的运 用研究[J] 中国管理信息化(会计版) 2007(8)
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租入资产的入账价值，将最低租赁付款 额作为长期应付款的入账价值，将两者 之差记为未确认的融资费用。相应地，出 租人应将租赁开始日最低租赁收款额与 初始直接费用作为应收应收融资款的入 账价值，并记录未担保余值，将它们的差 额确认为未实现的融资收益。未确认的 融资费用和未实现的融资收益应当在租 赁期内各个期间采用实际利率法进行分 摊。在采用实际利率法的情况下，根据租 赁开始日租赁资产的入账价值基础不 同，融资费用分摊率的选择也不同：
参考文献：
【1】 财政部 企业会计准则[S] 北京:中国 财政经济出版社 2006
【2】 财 政 部 企 业 会 计 准 则—应 用 指 南 [M] 中国财政经济出版社 2006
【3】 曹昭 试析实际利率法下未确认融资费 用计算存在的问题[J] 财会月刊 2007(4)
新准则下未确认融资费用实务处理【会计实务操作教程】
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（2）经营租赁的认定标准。经营租赁是指除融资租赁以外的其他租 赁。经营租赁资产的所有权不转移，租赁期届满后，承租人有退租或续 租的选择权，而不存在优惠购买选择权。
3.融资租赁中出租人的初始确认 在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直 接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将 最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额 确认为未实现融资收益。出租人在租赁期开始日按照上述规定转出租赁 资产，租赁资产公允价值与其账面价值如有差额，应当计入当期损益。 4.融资租赁中实际利率法的应用 （1）未确认融资费用的分摊。未确认融资费用应当在租赁期内各个期 间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。 承租人采用实际利率法分摊未确认融资费用时，应当根据租赁期开始 日租入资产入账价值的不同情况，对未确认融资费用采用不同的分摊 率： ①以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该 现值作为租入资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费 用的分摊率。 ②以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为 租入资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊 率。 ③以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值 作为租入资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费
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用的分摊率。 ④以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分
摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。 （2）未实现融资收益的分配。未实现融资收益应当在租赁期内各个期
间进行分配。出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收入。 出租人采用实际利率法分配未实现融资收益时，应当将租赁内含利率
新会计准则下实际利率法的应用
新会计准则下实际利率法的应用摘要:新会计准则对于实际利率法的运用给出了明确的范围和领域,对于实际利率法的正确运用也成为会计领域重点关心的问题。
本文从实际利率法的本质出发,总结实际利率法在准则中的应用及具体的方法,并将其进行归类,以便于更有效的掌握对于实际利率法的使用。
关键词:实际利率实际利率法运用规律一、实际利率法运用中的相关概念2006年2月,财政部颁布的《企业会计准则第22号—金融工具确认与计量》中给出了实际利率法、实际利率以及实际利率法使用中的相关概念。
实际利率法,是指按照金融资产或金融负债(含一组金融资产或金融负债)的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。
实际利率,是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量,折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。
摊余成本是指金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果:1.扣除已偿还的本金;2.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;3. 扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产).二、实际利率法的适用范围及具体应用对于实际利率法的运用从大的方向分可以分为两大类,第一类为对于金融资产的后续计量采用实际利率法;第二类是对于金融负债的后续计量采用实际利率法。
实际利率法的应用主要体现在资产或负债的后续计量中,但首先应明确的是,资产或负债的后续计量与初始计量是分不开的。
所以,在讨论后续计量时首先也应明确初始计量。
相应的后续计量的分录会在第三部分相应的展开。
(一)实际利率法在金融负债中的应用1.长期应付款类《存货》、《固定资产》、《无形资产》准则中规定:企业购入材料、固定资产、无形资产等资产的购买价款超过正常信用条件延期支付,实质上具有融资性质的,其成本以购买价款的现值为基础确定。
实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额,除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予以资本化的以外,应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销,计入相关资产成本或当期损益。
实际利率法在会计实务中的运用浅析
表１
单位： 元
日期 分期付款额 确认的融资费用 应付本金减少额
（ １）
（ ２） ＝ 期初（ ４） ×１０％
（ ３） ＝（ １） －（ ２）
２００７．００ ７９８３４２．４８ １３０７６５７．５２
２００８．１２．３１ ２１０６０００ ６６７５７６．２３ １４３８４２３．２７
三 、实 例 解 析 ［例］２００７ 年 １ 月 １ 日， 甲公司与乙公司签订一项购货合同， 从 乙公司购入一台需要安装的大型机器设备， 收到的增值税专用发 票上注明的设备价款为 ９００００００ 元， 增值税税额为 １５３００００ 元。合 同约定， 甲公司于 ２００７￣２０１１ 年， 每年的 １２ 月 ３１ 日支付 ２１０６０００ 元。２００７ 年 １ 月 １ 日甲公司收到该设备并投入安装， 发生保险费 装 卸 费 等 ７０００ 元 ； ２００７ 年 １２ 月 ３１ 日 该 设 备 安 装 完 毕 达 到 预 定 可使用状态， 共发生安装费 ５００００ 元， 款项均以银行存款支付。假 定甲公司综合各方面因素后决定采用 １０％作为折现率。不考虑其 他因素。（ 例题来源： ２００７ 年中级会计资格考试辅导教材第 ４２～４３ 页例 ３－ ４） 《企业会计准则第 ４ 号— ——固定资产》明确规定， 购买固定资 产的价款超过正常信用条件延期支付， 实质上具有融资性质的， 固 定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与 购买价款的现值之间的差额 ， 除按《企业会计准则第 １７ 号— ——借 款费用》应予资本化的以外， 应当在信用期间内计入当期损益。由 此， 甲公司 ２００７ 年 １ 月 １ 日在确定购入固定资产成本的金额时， 应以每期支付的价款的现值确定， 即： 购 入 固 定 资 产 的 成 本 ＝２１０６０００ ×（ １＋１０％ ） －１＋２１０６０００ × （ １＋１０％ ） －２＋２１０６０００ ×（ １＋１０％ ） －３＋２１０６０００ ×（ １＋１０％ ） －４＋２１０６０００ × （ １＋１０％） －５＝７９８３４２４．８（ 元） 亦可直接用年金现值系数计算： 购入固定资产的成本 ＝２１０６０００×（ Ｐ／Ａ， １０％， ５） ＝２１０６０００×３．７９０８＝７９８３４２４．８０（ 元） 实 际 支 付 的 价 款 与 购 买 价 款 的 现 值 之 间 的 差 额 ＝２１０６０００× ５－ ７９８３４２４．８＝２５４６５７５．２０（ 元） 实 际 支 付 的 价 款 与 购 买 价 款 的 现 值 之 间 的 差 额 先 记 入“ 未 确 认 融 资 费 用 ”科 目 ， 在 以 后 信 用 期 间 内 分 期 予 以 资 本 化 或 计 入 当 期损益。 一种方法是列表计算未确认融资费用的分摊。具体计算过程 见表 １ 所示。 另一种方法是运用公 式 直 接 计 算 。 由 公 式“ 当 期 利 息 费 用 ＝ 本期计息时尚未归还的本金×适用利率”， 得： ２００７ 年 １２ 月 ３１ 日应确认的融资费用 ＝［２１０６０００×（ １＋１０％） －１ ＋２１０６０００×（ １＋１０％） －２＋２１０６０００×（ １＋１０％） －３＋２１０６０００×（ １＋１０％） －４ ＋２１０６０００×（ １＋１０％） －５］ ×１０％＝７９８３４２４．８０×１０％＝７９８３４２．４８（ 元） 或用年金现值系数计算如下： ２００７ 年 １２ 月 ３１ 日 应 确 认 的 融 资 费 用 ＝２１０６０００ ×（ Ｐ／Ａ， １０％， ５） ×１０％＝２１０６０００×３．７９０８×１０％＝７９８３４２．４８（ 元） ２００８ 年 １２ 月 ３１ 日应确认的融资费用 ＝［２１０６０００×（ １＋１０％） －１
浅析新准则中实际利率法的应用
负债 中 的情 形 是 指 长 期借 款 和 应 付 债 券 。 须 特 别指 明 的是 ，可 供 含 利率 ， 即使 最 低租 收款 额 的 现 值 与 未担 保 余 值 的现 值 之 和 等 于 出 售 金 融 资 产 中 ，仅 有 债 务 工 具 中会 应 用 到 实 际 利 率 法 。 租 赁 资 产 公 允价 值 与 出租 人 的 初 始直 接 费 用 之 和 的折 现 率 ；承 租 在 应 用 到 实 际利 率 法 的 时 候 ，首 先应 该 关注 其 初 始 计 量 ，合 人 融 资 租 入 租产 中 的实 际 利 率 应 当分 别 区分 不 同 的情 况 采 用 下列
理 确定 此 类 债 务 工 具 的本 金 及 利 息 调 整 。债 务 工具 的本 金 应 按 其 折 现 率 出租 人 的租 赁 内含 利 率 、 合 同规 际 收到 金 额 （ 包 括 已到 付 息 期 但 尚未领 取 的 不
、
实 际利 率 法 在 金 融 资 产 、 长期 借 款 和 应 付 债 券 后 续 计 量
中 的 应 用
在 金融 资产 后 续 计 量 中 ．涉 及 到 实 际利 率 法 的情 形 有 ：持 有 价 值 和 延 期 付款 债 务 特 定 风 险 的 利率 ，该 折 现 率 实 质 上是 供 货 企
溪桁 灌奥 中实际剃率灌的应用 圈
掰 杨
［ 摘
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张 晓超
河 南省 平顶 山 煤业集 团
要 ］２ ０ 年 ２月新颁布的会计准则中多次、 多处提 到实际利率 法的应用 ，笔者拟根据 自己的心得和体会 ，谈 谈在 ０６
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浅析新准则中实际利率法的应用(一)
摘要]2006年2月新颁布的会计准则中多次、多处提到实际利率法的应用，笔者拟根据自己的心得和体会，谈谈在实务中实际利率法的具体应用，期望能对实务中的朋友们提供些帮助。
关键词]实际利率法实际利率摊余成本
所谓实际利率法，根据《企业会计准则22号—金融工具确认和计量》的规定，是指按照金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。
”实际利率是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资或金融负债当前账面价值所使用的利率。
摊余成本是指金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果：1.扣除已偿还的本金；2.加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；3.扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。
新颁布的会计准则中多次涉及到实际利率法的应用，比如：持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产、长期应收款、长期借款、应付债券、长期应付款等等。
笔者将在上述主要情形分为三类分别阐述实际利率法的应用。
一、实际利率法在金融资产、长期借款和应付债券后续计量中的应用
在金融资产后续计量中，涉及到实际利率法的情形有：持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产；其他金融负债中的情形是指长期借款和应付债券。
须特别指明的是，可供出售金融资产中，仅有债务工具中会应用到实际利率法。
在应用到实际利率法的时候，首先应该关注其初始计量，合理确定此类债务工具的本金及利息调整。
债务工具的本金应按其面值确定，对其实际收到金额（不包括已到付息期但尚未领取的债券利息）与面值的差额确定为利息调整。
对于贷款的本金应按贷款协议中协商的名义贷款额确定。
在会计核算中，实际利率法所起的作用就是计算每期期末的利息收入或利息费用，并倒算出每期应摊销的利息调整金额。
每期末应通过将摊余成本与实际利率相乘得出利息收入或利息费用，并将实际应收或应计的利息金额与利息收入的差额确认为当期的摊销额。
第一期的摊余成本是指本金；其他各期的摊余成本是指本金扣除或加上累计摊销额之并减去减值损失后的金额，仅有金融资产可能存在减值损失。
其实际上是每期期末债务工具的账面价值。
值得注意的是尾差的处理，由于各期摊销的利息调整额之和就是初始确认中利息调整金额，所以最后一期的利息调整应为初始确认中利息调整额减去以前各期（最后一期之前的各期）的利息摊销额之和。
以上用到的本金与利息调整都是明细科目，企业在具体的资产或负债科目下增设二级明细进行会计核算。
二、实际利率法长期应收款和长期应付款的核算中的应用
根据《企业会计准则4号—固定资产》、《企业会计准则6号—无形资产》、《企业会计准则14号—收入》和《企业会计准则21—租赁》，在具有融资性质的商品销售和长期资产（仅包括固定资产和无形资，下同）采购中超过正常信用条件延期支付或收取价款以及融资租赁中分期支付或收取租金情形下，都涉及到实际利率法的应用和长期应收款或长期应付款的核算。
在超过正常信用条件下的商品销售和长期资产采购中，企业应将协议或合同的应收或应付价款与其公允价值的差额确认为未确认融资收益，在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益；在融资租赁情形，承租人应当确定租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额确认为未确认融资费用，在租赁期内采用实际利率法将其分摊确认为当期的融资费用，而出租人应将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其未现值之和的差额确认为未实现融资收益，在租赁期内采用实际利率法将其分摊确认为当期的融资收入。
在会计核算中的关键是计算实际利率，并据以确认长期应收款和长期应付款的现值，其现值
在商品销售、长期资产采购、出租人融资出租资产、承租人融资租入资产中分别体现为主营业务收入、长期资产入账价值、融资租入固定资产入账价值与初始直接费用之差、融资租赁资产入账价值与初始直接费用之和。
商品销售中实际利率是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现时价值，或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率；长期资产采购中的实际利率是指反映当前市场货币时间价值和延期付款债务特定风险的利率，该折现率实质上是供货企业的必要报酬率；出租人融资出租资产中的实际利率是指租赁内含利率，即使最低租收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率；承租人融资租入租产中的实际利率应当分别区分不同的情况采用下列折现率：出租人的租赁内含利率、合同规定利率、银行同期贷款利率和重新计算的分摊率，具体就不再熬叙述。