审计学第八章

• 第一节 审计证据
• 注册会计师要实现审计目标，就必须搜集和评价 审计证据。充分、适当的审计证据为注册会计师 得出审计结论、形成审计意见提供了重要依据， 审计证据的质量在很大程度上决定了审计报告的 可信程度。因此，合理的审计证据对做好审计工 作起着举足轻重的作用。为了规范注册会计师在 财务报表审计中获取审计证据的内容、数量和质 量，也为了获取审计证据所需实施的审计程序， 由中国注册会计师协会拟订、财政部颁布的《中 国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》， 自2007年1月1日起实施，该准则为注册会计师做 好审计证据的获取和整理、分析工作提供了指导。
• 上述两类信息共同构成审计证据，两者缺一不可。 如果没有前者，审计工作将无法进行；如果没有 后者，可能无法识别重大错报风险。只有将两者 结合在一起，才能将审计风险降至可接受的低水 平，为注册会计师发表审计意见提供合理基础。 审计证据内容如图8-1所示。
审计证据
财务报表依据的会计 记录中含有的信息
其他信息
注册会计师从被审计单位内部或 外部获取的会计记录以外的信息
注册会计师自身编制或获取的能 通过合理推测得出结论的信息
注册会计师通过询问、观察和检查等审计程序获取 的信息
图8-1 审计证据内容示意图
• 二、审计证据的特征 • 审计证据的质量，直接关系到注册会计师审计工
作的水平，因此，必须明确审计证据的要求。合 理的审计证据要求具备两方面的特征，即充分性 和适当性。注册会计师执行审计业务，应当在取 得充分、适当的审计证据后，形成审计意见，出 具审计报告。下面分别阐述审计证据的充分性、 适当性以及两者之间的关系。 • （一）审计证据的充分性 • 审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，是 指审计证据的数量足以支持注册会计师的审计意 见。它是注册会计师为形成审计意见所需审计证 据的最低数量要求。审计证据的充分性主要与注 册会计师确定的样本量有关。例如，对某个审计 项目实施某一选定的审计程序，从400个样本中 获得的证据要比从200个样本中获得的证据更充 分。
• （二）审计证据的内容
• 审计证据的内容包括财务报表依据的会计记录中 含有的信息和其他信息。
• 1．会计记录中含有的信息。依据会计记录编制财 务报表是被审计单位管理层的责任，注册会计师 应当测试会计记录以获取审计证据。财务报表依 据的会计记录一般包括对初始分录的记录和支持 性记录，如支票、电子资金转账记录、发票、合 同、总账、明细账、记账凭证和未在记账凭证中 反映的对财务报表的其他调整，以及支持成本分 配、计算、调节和披露的手工计算表和电子数据 表。上述会计记录是编制财务报表的基础，构成 注册会计师执行财务报表审计业务所获取审计证 据的重要部分。如果会计记录中含有的信息本身 不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表 审计意见的基础，注册会计师还应当获取用作审 计证据的其他信息。
• 注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报风 险的影响，并受到错报发生的可能性以及记录金 额的重要性的影响。注册会计师通常从复核内部 控制、控制测试和分析性复核获得一些保证。之 后，为了将审计风险控制在可接受的水平，注册 会计师需要确定下一步实质性细节证据的性质和 范围。当被审计单位的重要性限制被设在40 000 元而不是70 000元时，注册会计师需要更多的审 计证据。类似的，重要账户余额或交易被发现包 含一定数量错报（比如由于定价错误，销售和应 收账款账户被高估）时，需要比那些关于错误和 舞弊较低风险和没有发现错报（比如资本公积金 和宣告发放的股利）更多的实质性证据。因此， 错报风险较大，需要的审计证据可能越多。也就 是说，在可接受的审计风险水平一定的情况下， 重大错报风险越大，注册会计师就应实施越多的 测试工作，以将审计风险控制在可接受的低水平 范围内。
• 2．其他信息。其他信息是用来印证会计记录中含 有的信息是否真实、完整，指导注册会计师如何 识别、评估财务报表重大错报风险。可用作审计 证据的其他信息包括：（1）注册会计师从被审计 单位内部或外部获取的会计记录以外的信息，如 被审计单位会议记录、内部会计手册、询证函的 回函、分析师的报告、与竞争对手的比较数据等； （2）注册会计师通过询问、观察和检查等审计程 序获取的信息，如通过检查存货获取存货存在性 的证据等；（3）注册会计师自身编制或获取的可 以通过合理推断得出结论的信息，如注册会计师 编制的各种计算表、分析表等。
第八章 审计证据与审计等业务，最终要作 出审计结论，发表审计意见，而审计证据则是主 要的依据。所以，本章将着重介绍审计证据的含 义与特征，以及获取审计证据的审计程序和对审 计证据的评价等内容。并在此基础上介绍审计证 据的载体审计工作底稿的主要内容、基本要求和 复核保管等方面的理论知识。
• 一、审计证据的含义
• （一）审计证据的定义
• 注册会计师所搜集的审计证据是得出恰当的审计 结论的基础。审计证据是指注册会计师为了得出 审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包 括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他 信息。注册会计师应当获取充分、适当的审计证 据，以得出合理的审计结论，作为形成审计意见 的基础。
• 虽然客观、公正的审计意见必须建立在足够数量 的审计证据的基础之上，但这并不是说，审计证 据数量越多越好。一般而言，样本量过大影响审 计效率，加大审计成本；反之，样本量过小影响 审计效果。为了实施既有效率又有效益的审计， 注册会计师通常把需要足够数量审计证据的范围 降低到最低程度。因此，每一个审计项目对审计 证据的需要量，以及取得这些证据的途径和方法， 应当根据该项目的具体情况而定。由于时间、空 间或成本的限制，注册会计师不能获得最为理想 的审计证据时，可考虑通过其他的途径和采取其 他的审计证据来替代。注册会计师只有通过不同 的渠道和方法取得他认为足够的审计证据时，才 能据以发表审计意见。
• 举例说，注册会计师对某电脑公司进行审计，经 过分析认为，受被审计单位行业性质的影响，存 货陈旧的可能性相当高，存货计价的错报可能性 就比较大，为此，在审计中，注册会计师就要选 取更多的存货样本进行测试，以确定存货陈旧的 程度，从而确认存货的价值是否被高估。