第五章 集团内部往来业务的抵销
第五章企业集团内部交易的抵消资料
第五章企业集团内部交易的抵消资料第五章企业集团内部交易的抵消学习目的与要求通过本章的学习了解企业集团内部交易抵销的原因及理论基础，熟练掌握企业集团内部不同交易的抵销原则和方法。
第一节企业集团内部交易抵销的意义和依据一、企业集团内部交易的类型企业集团为了整合资源、增强竞争优势、节约交易成本等，各成员企业间经济联系较为紧密，很多时候成员企业间形成了供产销的关系链。
因此，企业集团内部交易是不可避免的，有时甚至是非常频繁地发生的。
这里企业集团内部交易是指企业集团内部母公司与子公司之间或子公司相互之间所发生的交易。
企业集团的内部交易属于关联交易的范畴，按照《企业会计准则第36号——关联方披露》的分类，关联方交易分为：购买或销售商品、购买或销售商品以外的其他资产、提供或接受劳务、担保、提供资金、租赁、代理、研究与开发项目的转移、许可协议、代表企业或由企业代表另一方进行债务结算、关键管理人员的报酬等。
而在这些交易中发生在企业集团内部且会对集团内个别报表数据有影响的集团内部交易主要包括企业集团内部购买或销售商品（主要为存货）业务、购买或销售商品以外的其他资产（主要包括固定资产、无形资产等长期资产）业务、提供或接受劳务业务、提供资金（包括集团内的借贷业务，集团内的债券售购业务）业务、租赁（主要为固定资产租赁）业务。
因此，参考关联交易的分类，我们将企业集团内部交易分为：购买或销售存货交易、购买或销售其他长期资产交易、提供劳务交易、内部借贷交易、内部租赁等。
按集团内部交易对个别报表影响的不同，我们还可将集团内部交易分为：只影响资产负债表的交易；只影响利润表的交易；既影响资产负债表又影响利润表的交易。
只影响资产负债表的内部交易主要是集团内部的无息借贷业务，在编制抵销分录时只需抵销内部债权债务。
只影响利润表的内部交易主要是指集团内部按成本价进行的资产现销业务，编制抵销分录时，只需抵销销货方确认内部销售收入与销售成本。
既影响资产负债表又影响利润表的内部交易包括集团内部采用按非成本价进行的资产现销业务、所有的资产赊销业务、有偿的资金借贷业务、租赁业务等。
集团内部交易抵消
×××
②借：累计折旧
×××
贷：管理费用
×××
【例5-21】
2.销售以后年度
①借：期初未分配利润 ×××
贷：固定资产
×××
②借：累计折旧
×××
贷：期初未分配利润 ×××
③借：累计折旧
×××
贷：管理费用
×××
【例5-22】
四、固定资产减值准备的抵消 【例5-23】
五、固定资产清理会计期间的抵销处理 1.期满清理 2.超期清理 3.提前清理 【例5-24】
团外的销货 ▪ 重复计算了收入和成本 借：主营业务收入 ×××
贷：主营业务成本 ××× 【例5-6】
2.当期内部购货，期末全部未对外销售
▪ 从销货企业来说：确认收入，结转成本，结算利润；
▪ 从购货企业来说：只确认集团内购货
▪ 存货只是转移了存储地点
借：主营业务收入 ×××
贷：主营业务成本 ×××
借：主营业务成本 ×××
第四节 内部债券交易的抵消
▪ 企业集团成员企业之间的内部债券投资，构 成了企业之间的债权债务关系，与发行债券 和投资债券相关的利息收入和债券费用也构 成了企业之间的内部交易，这些内部交易事 项在编制合并财务报表时均应加以抵消。
▪ 企业内部债券投资有两种方式：一是购买方 直接从发行债券的公司购买；二是购买方直 接从证券市场上购买。
②借：应付账款
×××
贷：应收账款
×××
③借：坏账准备
×××
贷：资产减值损失
×××
【例5-3】
（3）内部应收账款本期余额小于上期余额时的抵销 处理
①借：坏账准备
×××
贷：期初未分配利润 ×××
②借：应付账款
第五章企业集团内部交易的抵消
60000
300 70000 -300 -300
②300 ①60000
①60000
0
0 10000
300 300
0 0
13
*母公司报表数仅列示对子公司的相关数目
例3
合并报表工作底稿(2)-冲销上年坏账准备
2006年12月31日（第二年）
单独报表 单位：元 抵销、调整分录 合计数 借方
②100*
项 利润表项目： 管理费用
持有至到期投资 418 000 418 000 0 应付债券 4000 000 400 000 3600 000 应付债券溢价 180 000 18 000 162 000
8
二、内部应收账款提取坏账准备的抵销
1、第一年的抵销分录： 借：坏账准备（第一年内部应收账款提取的坏账准备） 贷：管理费用 2、第二年及以后年度的抵销分录：二种情况 首先，抵销上年度提取的坏账准备： 借：坏账准备 贷：年初未分配利润 其次，抵销本年补提或冲回的坏账准备。 补提抵消分录： 冲回抵消分录： 借：坏账准备 借：管理费用 9 贷：管理费用 贷：坏账准备
目
母公司
子公司
贷方
合并数
-100* 40000 200** 40000
0
①40000
资产负债表项目： 应收账款 -- 坏账准备 应付账款
0 0 0
②200 ①40000
未分配利润
股东权益变动表项目 期初未分配利润
-200**
-300
100*
300
②300
0
0
未分配利润
-200**
100*
300
0
14 *本年冲回坏账准备，从而使管理费用减少，未分配利润增加。抵销分录则反之。
【精品】第五章集团内部交易的会计处理教学资料
（一）顺销业务对损益计算的影响
▪ 当存货顺销时，增加了母公司的销售收入， 销售成本和销售毛利。但子公司在将这些 存货出售给外界之前，子公司的净利润不 受影响，只是增加了子公司的存货价值。
▪ 假设2006年A公司及其拥有80%股份的B 公司的有关收入构成情况如下：
▪
A公司
B公司
▪ 营业收入 312 000 100 000
▪ （1）抵销A公司的“营业收入”和“营业成本” 账户。
借：营业收入 200 000
贷：营业成本 200 000
▪ （2）抵销A公司的“应收账款”和B公司的“应 付账款”账户。
借：应付账款—A 60 000
贷：应收账款—B 60 000
▪ （3）抵销A公司计提的坏账准备。
借：坏账准备
300
贷：资产减值损失
(二)逆销业务对损益计算的影响
▪ 存货逆销时，增加了子公司的销售收入、 销售成本和销售毛利。在母公司将这些存 货出售给外界之前，母公司的净利润不受 影响，影响的只是子公司的净利润。期末 存货中包含的未实现利润应当全部从子公 司的利润中抵销，同时，还会影响到少数 股东损益。
▪ 从理论上讲，将逆销产生的未实现损益按 比例分摊到母公司拥有的股权和少数股权 的处理方法更合理。
贷：主营业务收入 200 000
▪ （4）确认销售成本160 000元
（200 000×80%）
借：主营业务成本 160 000
贷：存货
160 000
借：应收账款—B公司 2600000 000 贷：主营业务收入200 000
借：主营业务成本 200 000 贷：存货 200 000
借：银行存款 140 000 贷：应收账款—B公司 140 000
5章-高级财务会计
主讲老师：刘老师第五章合并财务报表-集团内部交易事项PART 01的抵销本章主要内容第一节 概述第二节 集团内部存货交易的抵销第三节 集团内部债权债务的抵销第四节 集团内部固定资产交易的抵销第一节 概述集团内部交易事项的含义Ø集团内部交易事项是指集团内部母公司与其所属的子公司之间以及各子公司之间发生的除股权投资以外的各种交易事项。
Ø这类内部交易应排除在合并财务报表之外，所以应对上述内部交易事项进行抵销。
集团内部交易事项类型集团内部交易事项按不同标志有不同的分类方法，主要包括以下两种：（一）按内部交易事項是否涉及损益分类1、涉及损益的内部交易事项2、不涉及损益的内部交易事项集团内部交易事项类型（二）按内部交易事项的具体内容分类Ø内部存货交易；Ø内部债权债务；Ø内部固定资产交易；Ø内部无形资产交易；Ø其他内部交易第二节 集团内部存货交易的抵销集团内部存货交易的方向Ø集团内部存货交易按其销售方向，可以分为顺销、逆销和平销。
•顺销是指母公司对子公司的销售；•逆销是指子公司对母公司的销售；•平销是指子公司之间的销售。
当期发生的内部存货交易的抵销1.第一种情况是内部购进的存货全部实现对外销售；2.第二种情况是内部购进的存货全部未实现对外销售，形成期末存货；3.第三种情况是内部购进的存货部分实现对外销售，部分形成期末存货。
一、内部交易存货全部实现对外销售的抵销业务处理 借：营业收入（按照内部销售收入计入） 贷：营业成本【核算题】甲公司与其子公司丙公司之间发生了下列内部存货交易：2013年8月12日，甲公司向丙公司销售B商品300 000元，毛利率15%，款项以银行存款结算：丙公司将所购B 商品在2013年12月31日前全部销售给集团外某公司。
要求：编制甲公司2013年与内部存货交易相关的抵消分录。
【核算题】甲公司与其子公司丙公司之间发生了下列内部存货交易：2013年8月12日，甲公司向丙公司销售B商品300 000元，毛利率15%，款项以银行存款结算：丙公司将所购B商品在2013年12月31日前全部销售给集团外某公司。
集团公司内部交易事项的处理
第五章集团公司内部交易事项的处理一、集团公司内部交易事项的含义及类型集团公司内部交易事项——集团公司内部母公司与其所属的子公司之间以及各子公司之间发生的除股权投资以外的各种往来业务及交易事项。
集团公司内部交易事项按不同的标志有不同的分类方法，主要包括以下两种：（一）按内部交易事项是否涉及损益分类（三）内部交易事项的消除方法集团公司内部交易事项的消除实际上是以企业集团为报告主体，将一方的内部销售与另一方的内部购进予以抵销，从而消除集团内部未实现损益。
在母公司持股比例不同的情况下，不同类型的内部交易事项，其消除方法有所不同。
1．母公司拥有子公司全部股权当母公司拥有子公司全部股权时，顺销和逆销所形成的集团公司内部未实现损益都应予以全部消除。
2．母公司拥有子公司部分股权顺销——所形成的集团公司内部未实现损益体现在母公司的会计报表中，应予以全部消除；逆销——所形成的集团公司内部未实现损益体现体现在子公司会计报表中，有全部消除法和部分消除法两种消除方法本章集团公司内部交易事项的抵销采用了全部消除法。
二、集团公司内部存货交易集团公司的内部交易事项应从集团这一整体的角度进行考虑，即将它们视为同一会计主体的内部业务处理，在母公司及子公司个别会计报表的基础上予以抵销，以消除它们对个别会计报表的影响，保证以个别会计报表为基础编制的合并会计报表能够正确反映企业集团的财务状况和经营成果。
需要抵销的内部存货交易包括当期和以后各期两种情况。
（一）当期内部存货交易母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部存货交易主要是指商品或产品（以下均称为产品）的销售业务。
从图中可以看到母公司已将其销售收入1200元和销售成本1000元计入当期损益，列示在利润表中，体现为２００元的利润；子公司存在两种情况：一是子公司以１２００元的价格从母公司购入的商品，当期以１３００元的价格销售给集团以外的Ａ公司，将销售收入1300元和销售成本1200元计入当期损益，列示在利润表中，体现为100元的利润；二是子公司以１２００元的价格从母公司购入的商品，当期尚未销售，表现为子公司本期资产负债表中的存货１２００元，其中含有２００元未实现的销售利润；从企业集团整体的角度看，企业集团内部的产品购销业务只是属于产品调拨活动，使产品的存放地点发生了变动，既不能实现销售收入，也不能发生销售成本，因而并不能形成利润。
合并财务报表下(内部往来业务抵销)
抵销方法
将应付账款与应收账款相互抵销， 同时将内部交易形成的未实现损 益抵销。
报表列示
在合并资产负债表中，应付账款 和应收账款应分别按扣除内部往 来业务后的金额列示。
其他内部往来业务的抵销
内部存货交易的抵销
报表列示
当母公司向子公司销售存货，子公司 将其作为固定资产或无形资产时，应 将内部交易形成的未实现损益抵销。
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合并财务报表的编制步骤
1. 确定合并范围
确定哪些公司应纳入合并范围，通常以控制为基础。
2. 统一会计政策和会计期间
确保母公司和子公司采用相同的会计政策和会计期间。
3. 收集和整理数据
收集母公司和子公司的财务报表及其他相关资料。
4. 编制调整分录和抵销分录
对内部往来业务、内部交易、内部债权债务等进行抵销处 理。
这些分录通常包括对内部交易的收入、成本、债权债务等进行抵销。
02
调整长期股权投资
对于母公司对子公司的长期股权投资，需要按照子公司净资产账面价值
进行调整，以反映母公司在企业集团中的权益。
03
使用合并工作底稿
合并工作底稿是编制合并财务报表的基础，其中记录了母公司和子公司
的财务报表数据以及抵销分录，通过在工作底稿中进行调整和抵销，最
抵销分录
借记应付账款，贷记应收账款，金额为内部交易的金额。
案例分析
假设母公司向子公司销售商品，子公司尚未支付款项，母公司记录应收账款 100万元，子公司记录应付账款100万元。在合并财务报表时，需要将这两笔记 录进行抵销。
案例二：其他内部往来业务的抵销
抵销原理
除了应付账款和应收账款之外，还有其他内部往来业务需要进行抵销，如预付款项和预收 款项、其他应付款和其他应收款等。
【2016版】第5章 合并财务报表—集团内部交易事项的抵消
（四）上期及本期发生了新的内 部存货交易形成的存货，部分存 货形成对外销售，部分未实现对 外销售
第二节 集团内部存货交易的抵消
二、连续各期内部存货交易的抵消
（一）上期内部存货交易形成 的存货在本期全部实现对外销 售，本期未发生内部存货交易
借：未分配利润—年初（外部交易收 入与外部交易成本的差额） 贷：营业成本
借：营业外支出 贷：未分配利润—年初
未实现内部销售利润计提
的折旧予以抵消，并将本 期管理费用中包含的就未
借：营业外支出
贷：管理费用
实现内部销售利润计提的
折旧费用予以抵消
（一）集团内部某企业将其使用的固定资产卖给其他企业作为固定资产使用
借：营业外收入 贷：固定资产 — 原价 借：固定资产 — 累计折旧 贷：管理费用
销售价格 — 固资净值
未实现的销售利润/剩余使用年限
第四节 集团内部固定资产的抵消
一、首期内部固定资产交易的抵消
（二）集团内部某企业将其生产的产品或经营的商品卖给其他企业作为固定资产使用
首期抵消的 未实现内部
销售利润，
以及抵消就 未实现内部 销售利润计 提的折旧对 第二期期初 未分配利润 合并额的影 响予以抵消
抵消固定资产原价中包含的未实现内部 销售利润
抵消以前各期就未实现内部销售利润计提 的折旧之和
抵消当期就未实现内部销售利润计提的折旧
第四节 集团内部固定资产的抵消
二、连续各期内部固定资产交易的抵消
贷：未分配利润—年
初
第三节 集团内部债权债务的抵消
二、以后各期内部债权债务的抵消
将上期内部应收账款计提的坏账准备抵消 借：应收账款 — 坏账准备（上期提取金额） 贷：未分配利润 — 年初
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（5）
少数股东权益
股本、盈余公积、未 分配利润
（二）2003年的工作底稿 1、 投资收益 2、（1）
营业成本
银行存款
年初未分配利润-A公司 -B公司
（3） （4）
营业成本、存货
营业收入
对股东的分配
投资收益、少数股东收益
（5）
少数股东权益
少数股东净利润
（6）
提取盈余公积
盈余公积
长期股权投资-B公司
第四节 集团内部的债券投资
一、直接从集团内发行债券的公司购入债券
例13-7
持有至到期投资 应付债券
应收利息
应付利息
财务费用
投资收益
二、从证券市场上购入集团内另一家公司发行的债券 （一）第一年的合并报表工作底稿 例13-8 （1） 投资收益、少数股
对股东的分配 东权益
（2）
少数股东权益
少数股东净利润
第五章 合并财务报表：集团内 部往来业务的抵销
第一节 集团内部往来业务的分 类与抵销方法
一、集团内部往来业务的分类 按性质分为：投资业务、借贷业务与购销 业务 按是否涉及公司间损益分为：不涉及公司 间损益的业务、涉及已实现公司间损益的 业务和涉及未实现公司间损益的业务
（一）不涉及公司间损益的内部往来业务 分为只涉及资产负债表的内部往来业务；只涉及 利润表的内部往来业务；既涉及资产负债表又涉 及利润表的内部往来业务 （二）涉及已实现公司间损益的内部往来业务 指购货方按照高于或低于成本的价格购货之后， 于当期将全部购货向集团外销售的集团内部购销 业务 （三）涉及未实现公司见损益的内部往来业务 它是指购货方按照高于或低于成本的价格购货后， 所有或部分购货没有于当期向集团外销售的集团 内部购销业务
（2）
年初未分配利润-P公司
递延所得税资产
年初未分配利润、 固定资产 递延所得税资产
二、集团内部应计折旧资产的销售
例13-6 （一）2002年的调整与抵销分录
固定资产 营业外收入
管理费用
固定资产
所得税费用
递延所得税资产
（二）2003年的调整与抵销分录
固定资产 年初未分配利润
管理费用
固定资产
递延所得税资产、 年初未分配利润 所得税费用
二、集团内部未实现损益的抵销方法
1、如果子公司为全资子公司，则不论是顺流销货还 是逆流销货所形成的集团内部未实现损益，都应 予以全部抵销 2、如果子公司为非全资子公司，则由于顺流销货所 形成的集团内部未实现损益，应当全部抵销；由 于逆流销货所形成的集团内部未实现损益，依据 不同的合并理论，存在全部抵消法和部分抵销法
三、所得税问题
对企业而言，合并申报所得税的好处是： 1、母子公司间如果一方有净损失，可与另一方的净 利润相抵，从而减少所得税税负 2、集团内部交易所产生的未实现利润可以冲销，从 而减少所得税税负 3、合并申报所产生的所得税抵减数，可能比分别申 报时大
第二节 集团内部的存货交易
一、顺流销货
（一）购进的商品当期全部对集团外销售 例13-1
营业成本 年初未分配利润
营业成本、存货
营业收入工作底稿 1、（1） 银行存款
长期股权投资-B公司
（2） 2、（1） （2）
投资收益
银行存款
营业成本、存货
营业收入
对股东的分配
投资收益、少数股东收益
（3）
少数股东权益
少数股东净利润
（4）
提取盈余公积
盈余公积
长期股权投资-B公司
（7）
少数股东权益
股本、盈余公积、未 分配利润
第三节 集团内部的非流动资产 交易
一、集团内部的非折旧长期资产的销售
例13-5 （一）2002年的调整与抵销分录 营业外收入-出售固定 （1） 固定资产 资产收益
（2）
所得税费用
递延所得税资产
（二）2003年的调整与抵销分录 （1） 年初未分配利润-P公司 固定资产
（3） （4）
少数股东权益
少数股东净利润
提取盈余公积
盈余公积
（5）
长期股权投资-乙公司 少数股东权益
股本、资本公积、盈余公 积、年初未分配利润
（6）
持有至到期投资、 财务费用
应付债券、投资收益、年 初未分配利润
（7）
应收利息
应付利息
（3）
提取盈余公积
盈余公积
（4）
长期股权投资-乙公司 少数股东权益
股本、资本公积、盈余公 积、年初未分配利润
（5）
持有至到期投资、 财务费用
应付债券、投资收益、营 业外支出-赎回债券损失
（6）
应收利息
应付利息
（二）第二年的合并报表工作底稿 （1） 年初未分配利润 长期股权投资
（2）
对股东的分配
投资收益、少数股 东权益
营业成本 营业收入
（二）购进的商品当期全部未售出 例13-2 1、2002年的抵销分录
营业成本、存货 营业收入
2、2003年的抵销分录
营业成本 年初未分配利润
（三）购进的商品当期部分对集团销售，部分形成 期末存货 例13-3 1、2002年的抵销分录
营业成本 营业收入
营业成本、存货
营业收入
2、2003年的抵销分录