商誉减值确认及计量的完善措施
浅论我国商誉减值测试中的问题及对策
浅论我国商誉减值测试中的问题及对策浅论我国商誉减值测试中的问题及对策摘要：我国在合并商誉后续计量上采取与国际会计准那么趋同，但是这不意味着我们应完全照搬西方模式。
每个国家都有自己的具体环境，需结合本国的具体情况，在当前我国在商誉减值测试中在选择时点、计量根底、具体方法上存在问题，并指出相应的对策及建议。
关键词：商誉减值测试后续计量2007年起实施的我国新企业会计准那么采用与国际会计准那么趋同的做法，规定对企业外购的商誉采用减值测试法，不再使用分期摊销。
也就是当通过减值测试核实商誉确实发现出现减值时，才可以将相应的商誉金额转入当期损益。
并且明确的规定了必须在每年年度结束的时候对企业的合并商誉采取减值测试。
新准那么规定：“商誉的减值测试及确认应结合与其相关的资产组或资产组组合进行。
〞由此可以看出，对合并商誉采用减值测试法进行计量是一种趋势。
一、我国商誉减值测试中存在的问题尽管我国在合并商誉后续计量上采取与国际会计准那么趋同，但是这不意味着我们应完全照搬西方模式。
每个国家都有自己的具体环境，需结合本国的具体情况，分析我国商誉减值测试中存在的问题，并且有针对性地提出解决意见。
在当前我国在商誉减值测试中存在的问题有选择时点中存在的问题我国企业会计准那么规定企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。
由此可以看出，对合并商誉每年年终进行减值测试是准那么规定的最低要求。
除此之外，还包含了一层含义，即在出现特定情况下也应该对其进行减值测试。
但是对商誉进行减值测试的过程非常复杂，除了要测算一系列数据外，很大程度上还会耗用很大的人力和时间。
而且商誉减值测试一定程度上缺乏可操作性，商誉的价值受多种因素的影响，对其进行价值评估不是件容易的事。
即使聘请专业的机构和人员进行评估操作，其减值测试的结果准确性也不好把握。
加上并没有强制性的要求和规定企业必须在年度中间对商誉进行减值测试，所以即使当商誉出现减值迹象时，也很少有企业会对其进行减值。
商誉存在的问题及改进思路
Finance and Accounting Research | 财会研究MODERN BUSINESS现代商业184商誉存在的问题及改进思路常琳琳郑州大学 河南郑州 450001一、引言2014年，国务院印发的《关于进一步优化企业兼并重组市场环境的意见》极大地促进了企业并购行为，该政策涉及金融，财税，行政等各个方面，尤其在行政审批上减少事前审核，而主张事后问责，大大降低了企业并购的门槛，使得合并重组一时间成为市场热潮。
据有关数据显示，2018年A股上市公司商誉总额高达1.45亿元，2019年已达1.8万亿元，巨额的商誉积累为其后续计量埋下了巨大隐患。
2019年1月4日，财政部发布的《企业会计准则动态》中表明多数委员赞成摒弃减值测试法而改用摊销法对商誉进行后续计量[1]，这使更多的企业惴惴不安，以致一次性计提巨额商誉来换取以后年度的轻装上阵，但同时这种“洗大澡”的行为也使投资者受害，使市场动荡不安。
本文通过分析商誉在计量中出现的问题，提出有关商誉治理的方案，旨在保护中小投资者利益，为解决接连的商誉“爆雷”问题提供思路。
二、商誉概述近年来，我国迎来企业并购的热潮，大多数企业通过并购来扩大规模和实现转型发展。
由此带来的巨额商誉的确认和计量问题也成为各界关注的热点。
那么，什么是商誉呢？美国会计学家亨德里克森总结了前人的观点提出了著名的“三元理论”[2]，即好感价值论，超额收益论和总计账户论。
其中，会计学界广泛认同的是超额收益论，即认为商誉代表企业盈利能力超过了本行业平均获利水平或正常投资回报率，是一项单独资产。
但在会计实务中，这一概念却更多偏向总计账户论，即认为商誉是企业价值超过企业有形或无形资产价值的总计，不是一项单独的资产，通过购买方合并成本与被购买方净资产公允价值的差额来确认。
三、商誉计量存在的问题(一)商誉初始计量存在的问题1.违背商誉实质。
根据《企业会计准则第20号—企业合并》的规定，“在非同一控制下的企业合并中，购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。
关于上市公司商誉计量和减值等相关问题的思考
关于上市公司商誉计量和减值等相关问题的思考随着我国上市公司数量的不断增加，商誉计量和减值问题也日益受到投资者和监管部门的关注。
商誉是指企业在购买其他企业时支付的差价，是“购买商业优势”的一种方式，如果计量和减值不当，将会对上市公司的财务状况和股东权益产生很大的影响，造成误导投资者的风险。
因此，我认为，加强对商誉计量和减值问题的研究和监管，是推动我国资本市场健康发展的必要举措。
一、商誉计量存在的问题1.1 计量标准不统一商誉的计量标准在国际上并没有达成一致的规范，不同国家甚至不同行业的公司，其商誉计量的方法和标准也会有所不同。
我国《企业会计准则》规定，商誉应按购买价格减去被购买企业净资产的公允价值计量，其差额即为商誉，但公允价值的确定存在困难，容易受到市场环境、行业发展和管理水平等因素的影响，因此导致商誉计量存在较大的主观性和不确定性。
1.2 商誉计量与实际业绩不符由于商誉的计量和减值受到许多因素的影响，有些企业在购买其他企业时可能存在“高溢价”情况，导致商誉的准确性受到质疑。
特别是在竞争激烈的行业，企业为了提高市场份额和盈利能力，往往采用高溢价的方式进行并购，但他们的商誉可能与实际业绩不符，长期处于虚高状态，导致公司财务风险加大，并给投资者带来误导。
商誉减值需要依据公允价值进行计量，但公允价值的确定存在一定的主观性和不确定性，不同企业和不同审计机构对公允价值的判断可能存在差异，这也导致了商誉减值的标准和方法的不统一。
我国《企业会计准则》规定，在每个报告期末进行一次商誉减值测试，但没有具体规定测试的期限和方法，企业往往基于自身利益进行商誉减值测试，导致减值结果存在压低商誉减值准备的风险。
2.2 减值比率过低商誉减值金额的大小直接关系到企业的财务状况和股东权益，一些企业往往将商誉减值比率压得过低，未及时清理商誉减值准备，导致实际商誉减值风险长期存在。
此外，一些企业在遭受亏损或经营不善时，也不及时对商誉进行减值，导致亏损和财务风险不断扩大。
商誉的计量和减值测试
商誉的计量和减值测试商誉是指企业以支付超过净资产公允价值的金额收购其他企业时形成的非可分辨无形资产，它是企业的无形资产中最重要的一部分。
由于商誉的特殊性质，其计量和减值测试对于企业的财务状况和经营业绩的评估至关重要。
本文将就商誉的计量和减值测试进行讨论。
一、商誉的计量商誉的计量主要包括商誉的确认和商誉的初始计量。
1. 商誉的确认商誉的确认需要满足以下条件：（1）作为经营合并的一部分，商誉是由支付超过被购企业净资产公允价值的金额形成的。
（2）商誉能够被可靠地计量。
（3）对商誉的相关资产和负债的识别和计量能够可靠进行。
2. 商誉的初始计量商誉的初始计量是指在商誉确认后应按公允价值进行初始计量，公允价值应在购买日确定。
初始计量时，需要将购买价格减去被购企业净资产的公允价值，并将剩余金额确认为商誉。
二、商誉的减值测试商誉的减值测试是指通过比较商誉的账面价值和可回收金额，来判断商誉是否存在减值的过程。
1. 定期减值测试企业应该在每个财务年度结束时对商誉进行定期减值测试，以确定商誉是否存在减值迹象。
减值测试的方法主要包括：（1）比较商誉的账面价值和可回收金额，如果账面价值大于可回收金额，则需要进行下一步的减值测试。
（2）进行减值损失测试，根据可回收金额与商誉账面价值的差异来计算减值损失。
2. 非定期减值测试除了定期减值测试外，企业还应当在以下情况下进行非定期减值测试：（1）当有事件或情况表明商誉可能存在减值迹象时。
（2）当经营单元或者相关资产组的价值发生变化时。
三、商誉减值损失的处理商誉减值测试后如果出现减值，则需要计提商誉减值损失，计提金额应当等于商誉账面价值与可回收金额的差额。
商誉减值损失应当在财务报表中进行相关披露，并在利润表上列示为营业外费用。
四、商誉的持续监督除了进行定期和非定期的商誉减值测试外，企业还应当对商誉进行持续监督。
持续监督主要包括：（1）关注与商誉相关的市场情况、竞争态势等因素的变化；（2）关注商誉所涉及业务部门的财务状况。
商誉价值确认存在的问题及建议
ACCOUNTING LEARNING165商誉价值确认存在的问题及建议周飞 江苏新华报业传媒集团有限公司摘要：商誉减值，是这几年A 股市场的一大黑天鹅。
2014年以来，我国并购市场发展迅速，因重组形成的商誉总额也在不断上升，截止到2019年第三季度末，A 股上市公司商誉总额已达1.39万亿。
而随之产生的商誉减值将对企业和市场产生巨大的影响。
本文将首先确定商誉的初始价值及其后续计量，并讨论价值确认中存在的问题，以及对企业和市场将产生怎样的影响，最后对于商誉的价值确认提出一些建议。
关键词：商誉；初始计量；后续计量引言商誉包括自创商誉和并购产生的商誉，指能在未来期间为企业经营带来超额利润的潜在经济价值。
商誉是依附于企业的不可分割的部分，由于它没有实物形态，不能与其他可辨认资产单独区分，所以它不是一项无形资产。
按照企业会计准则规定，只有企业合并形成的商誉才能入账，自创的商誉由于成本费用的原因难以归集，在会计中不予确认，所以本文中讨论的商誉是企业合并形成的商誉。
企业合并形成的商誉可以简单地说是上市公司股权收购中的溢价成分，例如，上市公司甲以1000万元收购乙公司，乙公司的净资产公允价是400万元，那么多出的600万元溢价就是我们所说的商誉，他体现的是企业在未来能获取超额利润的能力，是对未来现金流量现值的预估。
一、与商誉相关的价值确定存在的问题（一）商誉初始确认成本商誉的初始价值由并购时的交易价格和可辨认净资产的公允价值来确定，而目前我国的资本市场发展还不够充分，很难对这两者的价值做到真实、准确的体现，所以无法真实地反映商誉本身的价值。
第一，被购买方可辨认净资产公允价值难以确定。
对于同一控制下企业合并，合并资产负债表中的商誉等于，合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差。
合并的过程中，商誉的价值与并购的成本以及被购买方可辨认净资产的公允价值相关。
而被合并方资产的公允价值是很难确定的，它不像住房、大型设备等有活跃的市场，可以参照市场交易价格进行定价，只能按照特定的估值技术进行价值判断。
商誉减值确认及计量的完善措施
商誉减值确认及计量的完善措施一、商誉减值确认具体措施如下：1、减值测试应以特定测试为主，定期测试为辅由于商誉不存在活跃市场，其价值变化受市场价格的波动影响较小，其减值的发生多是受其构成要素的变化影响。
而这些不利事件的发生是偶然的，是企业经营出现特殊情况时发生的，不存在时间上的连续性。
与此相适应，出于成本效益原则考虑，减值测试应与特殊事件的发生相协调进行，即采用特定测试。
但出于会计管理控制的需要，除了进行特定测试外，还应进行定期的常规测试，以更准确地反映商誉的价值。
减值测试应以特定测试为主。
所谓特定测试，是指企业经营出现特殊情况时才进行的测试。
特定测试应根据商誉的特点进行确定，具体可借鉴FASB相关规定，在一些事项或环境发生不利变化时采用特定测试，例如企业在法律因素或者业务环境方面的重大不利变化；监管者所做出的不利行动或者评估；主要管理人员的流失；报告单位或者报告单位的重要组成部分很可能被处置或者变卖等。
定期测试中最重要的部分是测试时间的确定。
如前所述，I －ASB是以特定测试为主，而定期测试则是通过对空间范围的界定来完成的，即只有初次确认摊销年限或者使用年限超过20年的商誉才进行年度测试，而对于该范围外的大部分商誉资产采用的是特定测试，没有实行定期的常规测试。
这就容易形成“I临界点”问题，即经营者有可能为了避免定期的常规测试，将商誉的摊销年限或者使用年限估计为小于20年，这样一来，定期测试的目的就无法实现。
因此，定期测试应对时间而不是空间范围进行设定。
笔者建议，具体时间的规定不应超过5年。
因为IASB认为，通常情况下，对期间超过5年的未来现金流量的详细、清晰、可靠的财务预算不容易获得。
因此，对未来现金流量的估计，管理层只能作出最多为5年的恰当预测。
那么，按照未来现金流量的现值法来确定商誉减值测试单元的公允价值时，其可靠信息的时间期限也不能超过5年，否则计算出来的减值损失金额是不客观的，故企业进行商誉减值测试的时间间隔不应超过5年。
商誉后续计量现状、问题与改进建议
商誉后续计量现状、问题与改进建议Contents 目录01.商誉后续计量的现状04.会计准则和法规对商誉后续计量的影响及建议02.商誉后续计量存在的问题03.改进商誉后续计量的建议05.总结与展望06.存在的问题以及改进建议，并对未来的发展趋势进行展望。
Part One商誉后续计量的现状商誉的定义和性质商誉的定义：商誉是企业在经营活动中积累的、具有经济价值的无形资产，是企业品牌、声誉、客户关系等无形资产的总和。
商誉的性质：商誉具有非实体性、不可分割性、不可辨认性等特点，是企业核心竞争力的重要体现。
商誉的计量：商誉的计量通常采用公允价值计量，即根据市场价格、企业经营状况等因素进行综合评估。
商誉的后续计量：商誉的后续计量是指企业在取得商誉后，需要对商誉进行定期评估和调整，以确保商誉的公允价值。
商誉后续计量的方法和标准01商誉后续计量的方法：主要包括成本法和收益法02成本法：通过计算商誉的初始成本，并将其分摊到各个资产组03收益法：通过预测未来现金流量，并将其折现到现值，计算商誉的价值04商誉后续计量的标准：主要包括国际会计准则（IAS）和美国会计准则（US GAAP）05IAS：要求采用成本法计量商誉，并定期进行减值测试06US GAAP：允许采用成本法或收益法计量商誉，并定期进行减值测试商誉后续计量的实践情况01020304商誉后续计量的方法：成本法、收益法等商誉后续计量的频率：每年、每季度等商誉后续计量的依据：财务报表、市场数据等商誉后续计量的影响因素：经济环境、行业趋势等Part Two商誉后续计量存在的问题商誉减值测试的准确性问题商誉减值测试缺乏统一的标准，可能导致不同企业之间的测试结果不具有可比性03商誉减值测试的频率和时机可能影响测试结果的准确性04商誉减值测试方法存在缺陷，可能导致测试结果不准确01商誉减值测试依赖于主观判断，可能导致测试结果受到人为因素的影响02商誉摊销的合理性和透明度问题商誉摊销的合理性：商誉摊销是否合理，如何确定摊销年限和摊销方法商誉摊销的透明度：如何提高商誉摊销的透明度，确保信息披露的准确性和完整性商誉摊销的公允性：如何保证商誉摊销的公允性，避免操纵利润和财务造假商誉摊销的监管问题：如何加强商誉摊销的监管，确保企业按照规定进行摊销商誉后续计量过程中的监管和信息披露问题缺乏统一标准：商誉后续计量缺乏统一的标准，导致企业之间难以进行比较。
企业合并协议中的商誉计量与减值分析
企业合并协议中的商誉计量与减值分析在企业合并协议中，商誉计量与减值分析是一个关键的议题。
商誉是指企业以超出净资产的价格收购其他企业时产生的价值差额，通常与企业品牌、客户关系以及其他无形资产有关。
商誉的计量和减值分析对于合并后企业的财务状况和业绩评估至关重要。
本文将探讨商誉的计量方法以及减值分析的重要性。
一、商誉的计量方法商誉的计量方法有两种主要方式：购买价加计量和成本法。
1. 购买价加计量购买价加计量是指在合并发生时，商誉被计算为购买企业支付的对价与被收购企业净资产公允价值之间的差额。
这种计量方法将商誉定义为企业品牌、客户关系等非物质资产的价值。
2. 成本法成本法是指商誉的计量基于购买企业支付的对价与收购企业净资产按照其原来评估的成本之和。
这种计量方法假设商誉的价值等于其购买成本。
选择何种计量方法应根据具体情况进行综合考虑，并遵循相关会计准则的规定。
二、商誉减值分析商誉减值分析是评估商誉价值是否需要减值的过程。
当企业合并后，商誉的价值可能会发生变化，如果商誉的价值低于其账面价值，就需要进行商誉减值测试。
商誉减值测试主要有以下步骤：1. 确认减值测试单元商誉减值测试单元通常是收购后整体企业或者一个独立的现金生成单位。
测试单元的选择应基于能够独立产生现金流，并能够独立进行运营与管理。
2. 比较商誉的账面价值与可收回金额可收回金额指的是商誉所属测试单元未来现金流量的现值。
如果商誉的账面价值高于可收回金额，则需要进行减值计提。
3. 计算减值损失在商誉减值计提时，首先需要确定商誉的可收回金额，然后将商誉的账面价值与可收回金额进行比较，若其账面价值高于可收回金额，则需要计提减值损失，反之则无需计提。
4. 商誉减值测试的定期重复进行商誉减值测试不仅仅是作为合并完成后的一项工作，还需要定期重复进行。
合并后企业需要评估商誉价值的长期可持续性。
商誉减值分析的目的是确保商誉的账面价值与其可收回金额相符，同时帮助企业准确评估合并后的财务状况。
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商誉减值确认及计量的完善措施
一、商誉减值确认具体措施如下：
1、减值测试应以特定测试为主，定期测试为辅
由于商誉不存在活跃市场，其价值变化受市场价格的波动影响较小，其减值的发生多是受其构成要素的变化影响。
而这些不利事件的发生是偶然的，是企业经营出现特殊情况时发生的，不存在时间上的连续性。
与此相适应，出于成本效益原则考虑，减值测试应与特殊事件的发生相协调进行，即采用特定测试。
但出于会计管理控制的需要，除了进行特定测试外，还应进行定期的常规测试，以更准确地反映商誉的价值。
减值测试应以特定测试为主。
所谓特定测试，是指企业经营出现特殊情况时才进行的测试。
特定测试应根据商誉的特点进行确定，具体可借鉴FASB相关规定，在一些事项或环境发生不利变化时采用特定测试，例如企业在法律因素或者业务环境方面的重大不利变化；监管者所做出的不利行动或者评估；主要管理人员的流失；报告单位或者报告单位的重要组成部分很可能被处置或者变卖等。
定期测试中最重要的部分是测试时间的确定。
如前所述，I －ASB是以特定测试为主，而定期测试则是通过对空间范围的界定来完成的，即只有初次确认摊销年限或者使用年限超过20年的商誉才进行年度测试，而对于该范围外的大部分商誉资产采用的是特定测试，
没有实行定期的常规测试。
这就容易形成“I临界点”问题，即经营者有可能为了避免定期的常规测试，将商誉的摊销年限或者使用年限估计为小于20年，这样一来，定期测试的目的就无法实现。
因此，定期测试应对时间而不是空间范围进行设定。
笔者建议，具体时间的规定不应超过5年。
因为IASB认为，通常情况下，对期间超过5年的未来现金流量的详细、清晰、可靠的财务预算不容易获得。
因此，对未来现金流量的估计，管理层只能作出最多为5年的恰当预测。
那么，按照未来现金流量的现值法来确定商誉减值测试单元的公允价值时，其可靠信息的时间期限也不能超过5年，否则计算出来的减值损失金额是不客观的，故企业进行商誉减值测试的时间间隔不应超过5年。
2、以“双行道”取代“单行道”
在商誉减值损失的确认上，IASB规定，其在特定的条件下可以转回。
而FASB和我国规定，商誉减值损失的确认是“单行道”(即不可转回)，这是出于压缩利润操纵空间的考虑。
但是，“单行道”的规定有时候并不能准确反映商誉的真正价值。
其实，商誉和其他资产不同，即使允许商誉减值损失转回，给企业管理当局操控企业利润的空间也很小。
IAS36规定，已确认的商誉减值损失一般不能在以后期间转回，但以下情况除外：商誉减值损失是由于例外性质的特定外部事件造成，这类事件预计不会再发生；随后发生的外部事件抵销了上述事件的影响。
在符合上述条件时，商誉的账面金额应增至可收回金额。
由此可见，IASB规定的特定外部事件是指非企业所能控制的事件。
此外，
IASB只允许由于特定外部事项原因造成的减值损失转回，并不允许由于改变了估计而对商誉的减值损失进行转回(如折现率的改变或者与商誉有关的现金产出单元的未来现金流量在时间或者数量上的改变)。
我国可以在商誉减值损失的转回问题上借鉴IASB的做法，规定在一般情况下对于商誉的减值损失不予转回，但在特定的情况下允许转回已经确认的减值损失，并且详细规定可以转回的事项以及标准，防止通过商誉减值损失的转回来调节企业的盈余。
二、商誉减值计量具体措施如下：
1、明确“不包含商誉的资产组”的概念
为了增强明晰性和可操作性，商誉减值准则可以用“可辨认资产”来代替“不包含商誉的资产组(资产组组合)”这一概念。
首先，与商誉相关但不包含商誉的资产组实际上就是指企业的可辨认资产。
其次，商誉是企业的一项不可辨认资产，将不包含商誉的其他资产称之为可辨认资产，可使概念更加明确，更有利于会计人员的理解和操作。
2、选择减值损失的计量方法
目前国际上关于商誉减值损失金额的计量方法有两种：一种是直接法，即直接测算商誉的内含公允价值，然后与其账面价值比较，得出减值损失金额(公式1)；一种是间接法，即先测算包含商誉的测试单元的整体减值损失，然后与测试单元的可辨认资产的减值损失金额相比较确定商誉减值损失(公式2)。
S＝(W－G)－Z (1)
S＝(W－A)－(G－B) (2)
其中：s表示商誉的减值损失金额；W表示整个测试单元的公允价值；G表示测试单元的可辨认资产的公允价值；z表示商誉的账面价值；A表示整个测试单元的账面价值；B表示测试单元可辨认资产的账面价值。
目前我国准则采用第二种计量方法。
从计算公式看，第一种方法更简单，更易理解。
同时，它还要求计算出商誉的内含公允价值，可使商誉价值的信息更加透明。
第二种方法的计算公式比较复杂，也不能够提供商誉价值的单独信息。
但从计算所需的数据看，第一种方法比第二种方法所需的数据更难获取。
因为，按照前文的分析，第二种方法的公式可改进为：
S＝(W－A)－C (3)
其中：C表示测试单元的可辨认资产的减值损失合计金额。
改进后公式中的C可以从资产减值损失明细表和相关的账户中当期损失金额加总获得。
显然，从已知的资产减值损失明细表或者相关账户中获取当期可辨认资产减值损失的数据要比获取当前可辨认资产的公允价值信息容易得多。
【。