第七章风险评估

第一节风险评估程序及项目组内部讨论一、风险评估程序CPA 了解被审单位及其环境，目的是为了识别和评估财务报表重大错报风险。

为了解被审单位及其环境而实施的程序称为“风险评估程序”。

注册会计师应当实施下列风险评估程序，以了解被审计单位及其环境：（1）询问被审计单位管理层和内部其他相关人员；（2）分析程序（必须执行）；（3）观察和检查。

第一，注册会计师在了解被审计单位及其环境过程中，往往将上述程序结合在一起；第二，注册会计师并非在了解被审计单位及其环境的每个方面都实施上述风险评估程序。

例如，在了解内部控制时通常不用分析程序。

二、其他审计程序三、项目组内部的讨论（一）讨论的目标项目组内部的讨论为项目组成员提供了交流信息和分享见解的机会。

项目组通过讨论可以使成员更好地了解在各自负责的领域中，由于舞弊或错误导致财务报表重大错报的可能性，并了解各自实施审计程序的结果如何影响审计的其他方面，包括对确定进一步审计程序的性质、时间和范围的影响。

（二）讨论的内容项目组应当讨论被审计单位面临的经营风险、财务报表容易发生错报的领域以及发生错报的方式，特别是由于舞弊导致重大错报的可能性。

（三）参与讨论的人员注册会计师应当运用职业判断确定项目组内部参与讨论的成员。

项目组的关键成员应当参与讨论，如果项目组需要拥有信息技术或其他特殊技能的专家，这些专家也应参与讨论。

参与讨论人员的范围受项目组成员的职责经验和信息需要的影响。

（四）讨论的时间和方式项目组应当根据审计的具体情况，在整个审计过程中持续交换有关财务报表发生重大错报可能性的信息。

【例题2•多选题】应当参与项目组讨论的人员有（）。

A.项目负责人B.关键审计人员C.聘请的特定领域专家D .项目质量控制复核人员『正确答案』ABC第二节了解被审计单位及其环境一、总体要求注册会计师应当从下列方面了解被审计单位及其环境：（1）行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素；（2）被审计单位的性质；（3）被审计单位对会计政策的选择和运用；（4）被审计单位的目标、战略以及相关经营风险；（5）被审计单位财务业绩的衡量和评价；（6）被审计单位的内部控制。

注意：第一，（ 1 ）为外部因素，（ 2 ）、（3）、（ 4 ）、（6）为内部因素，（5）既有内部因素也有外部因素。

第二，各方面的情况可能会互相影响，注册会计师在了解各方面情况时，应当考虑各个因素之间的相互关系、行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素影响被审计单位经营活动的外部因素因素了解的主要内容了解的具体情况(一)行业状况(1)所处行业的市场供求与竞争：如果钢铁行业供求发生很大变化，随之，价格也会发生很大变化，进而判断该钢铁企业的报表是否合理(收入、存货、利润等)；(2)生产经营的季节性和周期性：(3)产品生产技术的变化：机械制造业生产技术发生了变化，产品的加工能力和加工精度大幅度提高，营业成本就会有所下降。

(4)能源供应与成本能源供应：如果企业所处城市供电能力不足，不能保证每周开工七天，生产量和销售量就要引起关注；但是企业表示有自备的发电机，注册会计师应调查发电机是否属实，是否正常运转。

能源成本：钢铁行业的矿石和焦炭供应情况对成本、利润的影响，毛利率是否合理。

(5)行业的关键指标和统计数据：企业与整个行业的净资产收益率、成本费用利润率、存货周转率、销售增长率等的变化；主要产品毛利率与行业相比是否合理。

(1)被审计单位所处行业的总体发展趋势是什么⑵处于哪一发展阶段，如起步、快速成长、成熟或衰退阶段(3)所处市场的需求、市场容量和价格竞争如何(4)该行业是否受经济周期波动的影响，以及米取了什么行动使波动产生的影响最小化(5)该行业受技术发展影响的程度如何(6)是否开发了新的技术(7)谁是被审计单位最重要的竞争者，他们所占的市场份额是多少(8)被审计单位及其竞争者主要的竞争优势是什么(9)被审计单位业务的增长率和总体的财务业绩与行业的平均水平及主要竞争者相比如何，存在重大差异的原因是什么(10)竞争者是否米取了某些行动，如购并活动、降低销售价格、开发新技术等，从而对被审计单位的经营活动产生影响(二)法律环境及监管环境(1)适用的会计准则、会计制度和行业特定惯例：如审计商业银行的财务报表，注册会计师是否了解银行业的特定惯例和特定要求，银监会的监管要求，新出台的规定、文件等。

(2)对经营活动产生重大影响的法律法规及监管活动(3)对开展业务产生重大影响的政府政策，包括货币、财政、税收和贸易等政策(1)国家对于某些行业的企业是否有特殊的监管要求(如对银行、保险等行业的特殊监管要求)(2)疋否存在新出台的法律法规(如新出台的有关产品责任、劳动安全或环境保护的法律法规等)，对被审计单位有何影响(3)国家货币、财政、税收三、被审计单位的性质四、被审计单位对会计政策的选择和运用五、被审计单位的目标、战略以及相关经营风险目标是企业经营活动的指针。

企业管理层或治理层一般会根据企业经营面临的外部环境和内部各种因素，制定合理可行的经营目标。

战略是企业管理层为实现经营目标采用的总体层面的策略和方法。

为了实现某一既定的经营目标，企业可能有多个可行战略。

例如，如果目标是在某一特定期间内进入一个新的市场，那么可行的战略可能包括收购该市场内的现有企业、与该市场内的其他企业合资经营或自行开发进入该市场。

随着外部环境的变化，企业应对目标和战略做出相应的调整。

目标、战略、经营风险和重大错报风险之间的相互联系可举一例予以说明。

例如，企业当前的目标是在某一特定期间内进入某一新的海外市场，企业选择的战略是在当地成立合资公司。

从该战略本身来看，是可以实现这一目标的。

但是，成立合资公司可能会带来很多的经营风险，例如，企业如何与当地合资方在经营活动、企业文化等各方面协调，如何在合资公司中获得控制权或共同控制权，当地市场情况是否会发生变化，当地对合资公司的税收和外汇管理方面的政策是否稳定等。

这些经营风险反映到财务报表中，可能会因对合资公司是属于子公司、合营企业或联营企业的判断问题，投资核算问题，包括是否存在减值问题、对当地税收规定的理解等问题而导致财务报表出现重大错报风险。

多数经营风险最终都会产生财务后果，从而影响财务报表。

但并非所有经营风险都会导致重大错报风险。

六、被审计单位财务业绩的衡量和评价CPA 了解被审计单位财务业绩衡量和评价，是为了考虑管理层是否面临实现某些关键财务业绩指标的压力，此外，了解管理层认为重要的关键业绩指标，有助于CPA 深入了解被审计单位的目标和战略。

注意：应根据所了解到的被审计单位的信息分析识别可能存在重大错报是影响财务报表整体，还是影响具体交易、账户及相关认定。

【例题3 •综合题】W公司主要从事小型电子消费品的生产和销售，产品销售以W公司仓库为交货地点。

W公司日常交易采用自动化信息系统（以下简称系统）和手工控制相结合的方式进行。

系统自20X6年以来没有发生变化。

W公司产品主要销售给国内各主要城市的电子消费品经销商。

A 和 B 注册会计师负责审计W 公司20 x 7年度财务报表。

资料一：A和B注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的W公司及其环境的情况，部分内容摘录如下：资料二：A和B注册会计师在审计工作底稿中记录了所获取的W公司财务数据，部分内容摘录如下：金额单位：万元要求：针对资料一（1）至（6）项，结合资料二，假定不考虑其他条件，请逐项指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。

如果认为存在，请简要说明理由，并分别说明该风险是属于财务报表层次还是认定层次。

如果认为属于认定层次，请指出相关事项与何种交易或账户的何种认定相关。

请将答案直接填入相应表格内。

（1）在20X 6年度实现销售收入增长10%的基础上，W公司董事会确定的20X 7年销售收入增长目标为20%。

W公司管理层实行年薪制，总体薪酬水平根据上述目标的完成情况上下浮动。

W公司所处行业20 x 7年的平均销售增长率是12%。

『正确答案』（2） W 公司财务总监已为 W公司工作超过6年，于20X 7年9月劳 动合同到期后被W 公司的竞争对手高薪聘请。

由于工作压力大，W 公 司会计部门人员流动频繁，除会计主管服务期超过4年外，其余人员 的平均服务期少于2年。

『正确答案』（3）W 公司的产品面临快速更新换代的压力，市场竞争激烈。

为巩固市场占有率，W 公司于20X 7年4月将主要产品（C 产品）的销售 下调了 8%至 10%另外，W 公司在20X 7年8月推出了 D 产品（C 产 品的改良型号），市场表现良好，计划在 20X 8年全面扩大产量，并在20X 8年1月停止C产品的生产。

为了加快资金流转，W公司于20X 8年1月针对C产品开始实施新一轮的降价促销，平均降价幅度达到10%『正确答案』（4）W公司销售的产品均由经客户认可的外部运输公司实施运输,运输费由W公司承担，但运输途中风险仍由客户自行承担。

由于受能源价格上涨影响，20X 7年的运输单价比上年平均上升了15%但运输商同意将运输费用结算周期从原来的30天延长至60天。

(5)20X 7年度W公司主要原料的价格与上年基本持平，供应商也没有大的变化，但由于技术要求发生变化，D产品所耗高档金属材料比C产品略有上升，使得D产品的原材料成本比C产品上升了3%『正确答案』(6)W公司除了于20X 6年12月借入的2年期、年利率6%勺银行借款5000万元外，W公司没有其他借款。

上述长期借款专门用于扩建现有的一条生产线，以满足D产品的生产需要。

该生产线总投资6500万元，20 X 6年12月开工，20 X 7年7月完工投入使用。

(假设不考虑利息收入)【答案】第三节了解被审计单位的内部控制一、内部控制的含义和要素1.含义和目标内部控制是被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计与执行的政策及程序。

内部控制的目标是合理保证：（1）财务报表的可靠性，这一目标与管理层履行财务报告编制责任密切相关；（2）经营的效率和效果，即经济有效地使用企业资源，以最优方式实现企业的目标；（3）在所有经营活动中遵守法律法规的要求，即在法律法规的框架下从事经营活动。

2•对内部控制的责任一一被审计单位治理层、管理层和其他人员。

3•内部控制要素：控制环境、风险评估过程、信息系统与沟通、控制活动、对控制的监督。

二、与审计相关的控制内部控制的目标旨在合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果及对法律的遵守。

注册会计师需要了解和评价的内部控制只是与财务报表审计相关的内部控制，并非被审计单位所有的内部控制三、对内部控制了解的深度注册会计师通过询问、观察、检查和穿行测试了解被审计单位的内部控制，以评价内部控制设计的是否合理以及是否得到执行。