第九章作业成本法

作业种类及其作业成本动因 种类 代表性作业
单位水平作业 产品检查 直接人工 直接动力、燃料费用 机器准备 处理顾客订单 材料搬运 生产计划 产品设计 零部件管理 工艺设计 机器设备的管理 会计和人力资源管理 房屋维修、照明 租金、折旧
作业成本动因
产品数量 直接人工小时 机器小时 准备小时 订单数量 材料移动次数 产品生产 产品种类 零部件数量 场地面积 工人数量
人事、财务 法律、研发
1、投入作业
产品设计、流程设计、 采购、验收、招聘、 培训
2、生产作业
加工、搬运、 储存、检查
3、产出作业
销售、运输、 售后服务
3、基本原理
作业消耗资源，成本对象耗用作业；作业是成本计 算的核心，而产品的成本则是制造和传递产品所需全 部作业的成本总和。 成本计算的基本对象是作业。 基本步骤： （1）将企业提供的各种资源向各作业进行分配； （2）再将各项作业所耗用的资源向产品分配。 这样，许多传统成本制下被认为是不可追溯的成 本，在作业成本下就能转变成为可追溯成本，从而使 间接费用的分配更为合理，产品成本更为准确。 把成本视为“作业的成本”乃至“作业过程的成本” 是成本会计的重大变革。基于此认识所进行的作业成 本管理则被称为成本管理的一场革命。
3、产品水平作业 为支援某种产品的生产而从事的作业。其目的是服务 于该项产品的生产与销售。例如，对一种产品编制材 料清单、测试线路等。这种作业的成本与单位数和批 数无关，但与生产产品的品种成比例变动。 4、生产维持作业 为维持工厂生产而从事的作业，例如工厂管理、暖气 、照明及厂房折旧等。这种作业的成本，为全部生产 产品的共同成本。 传统成本法只考虑了单位水平作业，因此其制造 费用的分配主要采用与单位水平相关的分配率，没有 真实反映各产品/批次的成本信息。
ABC举例：
设某企业生产A、B两种产品，A产品年产销量 5000件，B产品年产销量20000件，A、B两种产品的 每件产品需要的直接人工工时都为2小时，该企业 全年耗用50000人工小时，其中，1/5用于生产A产 品，4/5用于生产B产品。 两种产品材料、人工成本如下： 产品A 直接材料 25元 直接人工（5元/时） 10元 产品B 15元 10元
传统计算方法下分配间接费用的分配程序 为： 制造费用 （间接人工） 按生产部门归集 制造费用
生产部门 （铸造） 生产部门 （切削） 生产部门 （装配）
按分配率分配 制造费用 产品 产品1 产品2 产品N
2、作业成本计算方法下的制造费用的分配 对于直接费用处理，作业成本法与传统成本 会计是一致的。其根本区别在于对间接制造费 用的分配不同。 作业成本法认为传统的制造费用的分配假设 不能成立。原因有二： 一方面，随着生产自动化程度的不断提高， 间接费用在生产成本中的比重越来越大，直接 人工比例大大下降； 另一方面，间接费用的构成内容越来越复杂， 一些最重要的制造费用并不受生产数量或与之 相关的指标的影响，许多制造费用甚至发生在 制造过程之外。
自20世纪80年代末提出ABC以后，会计理论界对 ABC研究的兴趣持续高涨。 其后，由于一些公司在应用ABC后由于种种原因 又放弃使用。理论界一度也对ABC 研究趋于冷静， 也有人发表文章对ABC的 正确性、适用性提出质疑。 随着ABC在越来越多的公司、行业应用， 特别是 ABC应用软件的开发应用，近年来 ABC又进入一个 新的发展期。
1、传统成本计算方法下的制造费用的分配 产品成本区分为直接材料、直接人工和制造 费用三个项目。制造费用属于间接费用，按不同 产品所耗直接人工工时或机器工时的比例分配计 入产品成本。 其基本假设是：制造费用的发生与生产数量 相联系，并且间接费用的变动与这些数量标准 是一一对应的。因而把直接人工工时或机器工 时、原材料成本作为制造费用的分配标准。
传统的成本系统通过假定数量是唯一的动因，因而 过分简化了成本的产生过程和核算过程。 在作业成本法中，成本动因可以分为： 资源动因和作业动因
1、资源动因 资源动因是引起作业成本变动的因素。 反映资源消耗量与作业间的关系，是把总分类账 上的资源成本分配到各项作业的依据。 例：假定质量检验部门有两大资源消耗， 10万元 的检验员的薪酬和2万元的材料，并且质量检验部门 设有“外购材料的检验”、 “在产品的检验”和“产成品 的检验”三项作业。 会计部门通过估计各作业消耗的人力，把检验员 的薪酬分配到各作业。这个估计的人力就是检验员 的薪酬的资源动因。
三、作业中心
作业中心是负责完成某一项特定产品制造功能的 一系列作业的集合。
四、作业成本动因
（一）成本动因：
是引发成本发生或变动的原因，即驱动因素。一项 成本可以有多重成本动因。成本动因不一定要求量化。 比如，饭店为顾客服务，服务员可能就要履行下列 工作： （1）领座和提供菜单；（2）为顾客点菜；（3）将 菜单送给厨房；（4）给顾客上菜；（5）给顾客续饮 料；（6）给顾客上单结帐；（7）收钱并找零； （8）清理餐桌。 以上的每一个工作都是一项活动，完成每项活动都 要消耗以货币计量的资源。 这就是导致成本发生的因素。也即成本动因。 最基本的成本动因是顾客的需求，如果没有顾客对 产品或服务的需求，各种组织将不复存在。
二、作业
作业是指企业在经营活动中的各项具体活动，它 也可以是某一组织的所有行动组合。 执行任何一项作业都需要耗费一定的资源。 作业的类型和数量会随着企业的不同而不同。常 见的分类方法是将作业按作业产出或消耗的方式，分 为以下四种类型： 单位水平作业、批次水平作业、 产品水平作业、生产维持作业
1、单位水平作业 生产单位产品时所从事的作业。例如直接材料和直接 人工成本等。其成本与产量成比例变动。 2、批次水平作业 生产每批产品而从事的作业。其成本与产品批数成比 例变动，是该批产品所有单位产品的固定（或共同） 成本。例如机器从生产某批产品转向生产另一批产品 时，就需要对机器进行准备调整。其成本与产品批数 成比例变动，与产量多少无关。
作业成本计算法下分配间接费用遵循的原则是 “作业消耗资源，产品消耗作业”。其分配程序为： 资源 资源动因 作业
作业成本库 作业成本库 （验收材料） （搬运材料） 作业成本库 （调整机器）
制造费用 （间接人工）
作业动因
产品
产品1
产品2
产品N
作业成本法的基本思想 作业成本法并不是对传统成本制的代替， 而只是对传统成本制中扭曲成本信息的 “间接 成本”部分的核算进行了改进。 作业成本法的基本思想在于尽量根据成本 发生的因果关系，将资源耗费分配至产品 。 作业成本法对包括直接人工和直接材料的 “直接成本”可以直接计入有关产品，与传统成 本计算方法相同。而间接成本（制造费用等） 则首先分配到有关作业，计算作业成本，然后 再将作业成本分配到有关产品。
制造费用共计87.5万元，两种产品生产所需直接 人工小时虽然相同，但A产品设计比B产品更加复杂， 在生产中所需要的机器调整和质量检验比 B 多，A产 品生产批量小，订单比B多。 按照传统的成本计算方法对制造费用按直接人工 小时分配，每小时17.5元。 （875000/50000）
第九章 作业成本法（ABC）
第一节
1、技术背景
20世纪70年代以来，生产日趋高度自动化，使得产品成 本结构发生巨大变化——制造费用在产品成本中所占比例大 幅上升，而直接人工在产品总成本所占比重大幅下 降。
作业成本法概述
一、作业成本法产生的时代背景
2、社会背景
先进制造系统的推广同样带来管理思想的演变。企业从 追求规模转向以客户为导向；适时制生产方式（JIT）、弹性 制造系统（FMS）、物料需求计划（MRP）、企业资源计划 （ERP）、全面质量管理（TQM）这些新的管理思想和管理 概念，无一不要求企业的成本信息更加准确及时
资 源
直 接 材 料 费
直 接 人 工 费
间接制造费
根据资源 动因分配
作业中心 作业动因
设 计
设计 次数
材料购
零部 件数
检 查
检查 数
生产现场
组装时间 ／机械时间
作 业 成 本 分 配
A产品
B产品
第二节
一、资源
作业成本法的基本概念
是在作业进行中被运用或使用的经济要素。 货币资源、材料资源、人力资源、动力资源等。 资源成本信息的主要来源是总分类帐。如今年 支付了多少工资，计提了多少折旧，应支付多少 税收等。
2、作业的分类
作业是业务流程的具体化，是由人力、机器、技 术或设备执行的任务，可以作为企业划分控制和管理 的单元。 作业的划分是从产品设计开始，到物料供应，从 生产工艺流程的各个环节、质量检验总装、 到发运 销售的全过程。
一个价值链中的作业可以分为：投入作业、生产作 业、产出作业和管理作业 4、管理作业
三、作业成本法的基本原理
1、作业成本法的涵义
作业成本法是将间接成本和辅助费用更准确地 分配到作业、生产过程、产品、服务及顾客中的一 种成本计算方法。 新的企业观认为，企业是为最终满足顾客需要 而设计的“一系列作业”的集合体，形成一个由此及 彼、由内到外的作业链。因而，产品成本实际上就 是企业全部作业所消耗资源的总和。 为顾客提供产品和服务的一系列作业，可以被 叫做价值链。因为，从顾客角度来讲，每完成一项 作业，都要增加一定的价值，所以作业链也被叫做 价值链。 通过优化价值链尽可能提高顾客价值，是提高 企业竞争优势的关键。
2、作业动因 作业动因是引起产品成本变动的因素。 是将作业成本分配到产品或劳务的标准。它们计 量了每类产品消耗作业的数量，反映了产品对作业消 耗的逻辑关系。 比如：当“检验外购材料”被定义为一个作业时，则 “检验小时”或“检验次数”就可成为一个作业动因。
（二）作业成本动因
是指一项作业产出的计量单位，如直接人工小 时、产品种类、机器准备次数等。 四种作业类型及相关作业成本动因。
3、传统成本计算方法的不适用性
传统成本系统建立在“数量是影响成本的唯一因素”这一 假定基础之上，从而将成本的产生过程过分简单化。在过去 高度人工密集型的企业里，这种简单假定通常不会严重扭曲 产品成本。 在新的制造环境下，传统成本计算会产生以下不合理现象： ⑴用在产品成本中占有越来越小比重的直接人工去分配占有 越来越大比重的制造费用； 分配越来越多与工时不相关的作业费用; ⑵ （如质量检验、试验、物料搬运和机器调整 准备费用等等）； ⑶忽略批量不同产品实际耗费的差异。因此 ，传统成本计算 法的应用必然导致成本信息的严重扭曲。