我国现行会计确认_计量模式存在的问题及对策分析

的价值取
向, 则使大家更关 心计 量的相 关性, 于 是公 允价 值 脱颖 而 出。然 而, 公 允 价 值 计 量 模 式 的诸 多 客 观 瓶颈 约束 以及 稳健 观念 和 成本 效益 原 则都限制了公 允价值 的推 广和应 用。于是, 我们 只 能信奉 没有最好, 只 有更好
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的理念, 选 择公 允
摘 要
现行会计确认 、 计量模式存在确认基础存在缺陷 、 确认标 准不够规范 、 传统计量模 式与环境不 适应 、 财务报表确 认 ( 或计量 ) 内容与应披露内容的界定不 规范等局限性 。 可采取 以下措施化 解现行会计确认 、 计量模式 的局 限性 : 会计 确认 、 计量 模式 应顺 应环 境变 化适 时 、 适当 地变 通 ; 构建 完整的财务会计概念框架 , 对确认和计量予以明确规范 ; 结合财务 报告改 革 , 完善现 有的确认 、 计量程序和方法 ; 顺应国际潮流 , 积极创造 条件 , 努力向 国际会计确 认 、 计量模式 靠拢 。
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词
会计确认 ; 计量 ; 公允价值 F230 文献标识码 A 文章编号 1009- 4148 ( 2010) 03- 0107- 03
中图分类号
一、现行会计确认、计量模式的局限性分析 1、确认基础存在缺陷 长期以来, 各国 会计 普遍以 权责 发生制 作为 财 务报表的确 认基础。 根据其 定义, 权 责发生 制应 该 完全按照权利 是否 形成、义务 或责 任是否 产生 为标 准确认。但是, 传 统财务 会计为 了保 证会计 信息 的 可靠性, 往往只 对交 易与事 项的结 果进 行确 认, 凡 不存在明确 交易 与事项 的, 则不 予确 认。因 此, 现 实会计工作中所 采用的 权责发 生制 实际上 是一 种并 不完全的权 责发生 制。而且, 早 期的 权责发 生制 也 仅仅涉及收入 和费 用的确 认, 近年 来才开 始尝 试用 于资产和负 债的确 认。就现 实经济 生活 而言, 权 责 发生制至少存 在两 方面的 缺陷: 一 是对一 些已 形成 的权利或义 务, 由于 没有相 应的交 易或 事项, 而 往 往无法确认, 最 典型 的是自 创商誉; 二是对 一些 新 近出现的新兴 经济 活动与 事项, 权 责发生 制仍 无能 为力, 如衍生金 融工 具会计 的处理。 这些问 题的 解 决首先需要我们突破权责发生制确认基础的 局限性, 对其进行某种 程度 的修改, 以 适应 当前经 济发 展环
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), 女 , 湖北枣阳人 , 武汉商业服务学院讲师 , 研究方向 : 会计理论与实务
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出现暴露出会 计确 认 的一 个
灰色 地 带 。 根据 现
于接受资产计量的 可靠性, 这 是历 史成本 不甘 没 的主 要 原 因 之 一。而 决策有用
沉
行规定, 会计要 素的 确认基 于过去 发生 的交 易, 而 且在未来 期间 又必 定 要有 经 济利 益 的流 出 或流 入。 衍生金融工具 虽然 由投资 者所 控制, 但其 实质 不在 于过去发生的 交易, 而 在于未 来合 约履行 过程 中所 发生的情况, 其 收益 和付出 具有很 强的 或有 性。正 是合约履行的 不确 定性, 使其 无法 满足可 计量 性和 可靠性的要求, 因此传 统的标 准无 法对衍 生金 融工 具加以确认。考 虑到衍 生金融 工具 的真正 交易 不在 合约签订日, 而 是未 来的某 时刻, 对 衍生金 融工 具 的确认, 就应摒 弃传统的 过去发 生 原则, 将资 产或负债的范 围扩 大, 将收益 的确 认建立 在未 来可 能实现的公允价值基础之上。 ( 2 ) 关于收益的确认标准 从利润表的 构成可 以看到, 通过 收人与 费用 的 配比产生收益。 这就是传 统的 收人 费用 观 。 然而, 收益也可以由 净资产 ( 不包 括业主 权益 的变 动 ) 的 期 末 与 期 初 余额 的 变 化 来 确 定, 这 被 称 为 资产 负债观 , 现行 会计实务 倾向于 采用 这种 观点, 但并没有 得到 有效和 充分的 贯彻。基 于期 间 交易已实现的 收入 与相关 费用 的配比, 以 及历 史成 本的计量基础, 使得会 计账面 收益 并不能 充分 反映 企业的全部 收益, 其相 关 性 与 可靠 性 就 大打 折 扣。 比如, 甲、乙公司期初各投入 10 万元购买同 种等量 股票, 期末股价为 20 万元, 甲公司将此股票 全部售 出, 不考虑其他 因素, 其 会计 收益 确认 为 10万 元, 而乙公司看好 股市 行情而 继续 持有, 则按 现行 会计 制度规定, 其账面资产依然是 10 万元, 而不 确认任 何收益, 这明显 没有反 映资产 的真 实价值 及本 期收 益。对于这种持 有 收益 及 类 似 的如 资 产 评估 增 值、 外币资本折算 差额等尚 未 实现 的 价值变 动, 目 前的做法通常是 绕过利 润表而 直接 在资产 负债 表上 对权益 进 行 篡改 ( 我国 会 计实 务 上 多表 现 为 资本公积 ) , 这种 暗箱 操 作显 然破坏 了收 益 确认和计量的 一贯 性与可 比性 基础, 也不 便于 对财 务业绩的全 面衡量。 因此, 建议 取消 诸如此 类确 认 和计量的做法, 以全面 收益报 告除 与投资 者交 易之 外的权益变化。 3、传统计量模式与环境不适应 历史成本 /名义货 币 的计量 模式曾 因较 强的 客观性、可核实 性及 易于操 作等优 点, 成为 传统 会 计的基准计量 模式, 这在 决 策有用 的价值 取向 下, 越来越突 出地表 现出与 环境 不适 应。于 是, 作 为对 历 史 成 本 的 修 正 , 现时 成 本、 重 置 成 本、 可实现价值及未 来现金 流量现 值等 诸多计 量属 性纷 纷出现, 在整个 报表体 系中占 据了 越来越 重要 的位 置。这种 大杂烩 式 的计量模 式的缺 陷是显 而易 见的, 它削弱了 资产 计价的 可比性。 会计早 已习 惯
价值计量模式。 4、财务报 表 确认 ( 或计 量 ) 内容 与 应披 露 内 容的界定不规范 财务报表是财 务报告 的核 心, 理应 成为 信息 披 露的精髓, 附注等 表外 信息是 对主表 的补 充、解 释 和说明, 应从属于主表, 可是在当前的财务报告 中, 附注信息明显 占据了 比财务 主表 更大的 篇幅, 加 之 信息使用者对 附注信 息的倚 重, 表里 表外已 事实 上 已分不清主 次, 如 此 本 末 倒置 颇 具 讽刺 意 味。 这也从另一个侧面反映了现行会计运行机制的缺 憾。 除了受报表的 格式、项 目的约 束外, 相 当一 部分 信 息是因受现行 会计确 认、计量 规则的 局限, 而只 好 旁落于主表之 外。我们 似乎已 经形成 一种 习惯, 即 对于会计上尚 不能找 到更好 解决 办法的 问题, 就 采 取所谓表外披 露 的 形式。 当前 对 信 息 披露 的 强 调, 使得会计即 便采 取 了不 一 贯或 不 适当 的 会计 政 策, 也可以因为在 附注中 作了披 露而 显得心 安理得, 这 意味着将进一 步牺牲 主表的 质量, 加 大信息 利用 的 迷惑性和难度。我 们可 以看到, 附注现 象在 很大 程 度上是与确认、计量问题紧密联系并交织在一起 的, 只有解决会计 确认、计 量问题, 才会使 现有 大量 附 注信息向主表 归拢, 从而 使整 个报表 体系变 得更 简 洁和更有效率。 二、化解现行会 计确认、 计量 模式 局限 性的 对 策建议 1、会计确认、计量 模式 应顺 应环 境变 化适 时、 适当地变通 当前, 知识经济和 信息 社会的 浪潮 已经 开始 冲 击财务会计原 有的概 念和 原则, 适时、 适当 变通 传 统会计模式显 然是各 国会计 政策 的明智 之举。以 历 史成本为基础的计 量属性 在信 息技术 时代必 将受 到 排挤, 但现阶段要 彻底 改变它 是不切 实际 的, 计 量 属性的选择必 须符合 现实的 经济 发展环 境。针对 我 国实际, 对传统意 义上 的基础 资产、负 债仍 按历 史 成本属性予以 计量, 而其 他具 有重要 意义的 资产 等 要素应尽可能 按公允 价值计 量, 以保 证会计 信息 的 相关性和可靠 性。同时, 还 应尽 量避免 多重 计量 属 性混合带 来 的 大 杂 烩 , 有 必 要 针 对 不 同 确 认、 计量标准的实现 程度, 采用类 似
第 26卷第 125 期 2010年 6月
湖南财经高等专科学校学报
J ournal of H unan F inancial and E conom ic C ollege
V ol 26 N o 125 Jun 2010
我国现行会计确认、计量模式 存在的问题及对策分析
赵艳丽 杨 光
430056 ; 430073) ( 1 武汉商业服务学院 商贸学院 , 湖北 武汉 2 中南财经政法大学 信息与安全工程学院, 湖北 武汉
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彩色
报告的 模
式, 将它们予以区别。 2、构建完整的财务会计概念框架, 对确认和 计
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量予以明确规范 会计确认和 计量作 为会计 的核 心, 自然 应当 成 为财务会计概念框架所要明确的重要内容。 FASB 的 第 5号概念公告 企 业财务报 表中的 确认和计 量 , 以及 I ASC 发布的 编报财务报表的框架 中的第 7 部分 财务报表要素的确认 和第 8 部分 财 务报 表要素的计量 , 都对会计确认和计量问题做出了明 确规定。在我国, 确 认 、 计量 词 语在会 计准 则和会计制度 中时 常被引 用, 但至 今都还 没有 对它 们下一个明 确的定 义, 有关 确认、计 量的标 准问 题 也仅仅散见于 各个 具体准 则和 制度条 文当中, 缺乏 对确认和计量 的系 统完整 的表 述。至于准 则和 制度 之间, 以及各自 的内 部, 在确认 和计 量方面 也存 在 许多不一致 和不协 调的地 方。因此, 当务之 急是 顺 应国际会计改 革的 思路, 建立 我国 的财务 会计 概念 框架, 对确认和计量予以明确规范。 3、结合财务报告改革, 完善现有的确 认、计量 程序和方法 决策 有用 观 的目 标导 向, 已 经促 使 当代 财 务会计的重心 从确 认计量 转向 报告和 披露, 披 露的 内容也从单纯的 财务报 表转化 为财 务报表 和其 他财 务报告并 存。我们 可以 根据 美 国 SEC 委员 W a ll m an 先生提出的彩 色报 告模 式, 以 及 A ICPA 和 FA SB 在 1994年和 2001年提出的改进财务报告的建议, 作如 下设想: 第一, 财 务报 表是财 务报 告的 核心, 可 把 它列为财务报 告的 第一层 次, 表中 项目必 须符 合可 定义性、可计 量性、相 关性与 可靠 性四 项标 准, 并 努力创造条件, 完成重要信息向报表的 归拢。第二, 凡不符合四个 确认 中一个 或几 个标准 的, 可以 按满 足标准的程度 分层 次在财 务报 告中列 示, 即在 确认 方面, 运用彩色 报告 模式, 把原 财务 报表的 内容 加