第十章 审计抽样201201

第十章审计抽样201202审计抽样方法的运用是审计工作理论和实践的重大突破。

在有限的审计资源条件下，极大地提高了审计工作的效率，降低了审计费用，收集到充分适当的审计证据。

审计抽样的方法由最初的判断抽样发展到统计抽样，而统计抽样比起判断抽样，一定程度上又大大提高了审计结论的可靠性，控制和降低了抽样风险。

一、审计抽样的概念审计抽样是指注册会计师对具有审计相关性的总体中低于百分之百的项目实施审计程序，使所有抽样单元都有被选取的机会，为注册会计师针对整个总体得出结论提供合理基础。

审计抽样的基本目标是在有限的审计资源条件下，收集充分适当的审计证据，以形成和支持审计结论。

审计抽样的应用，极大地提高了审计工作的效率，降低了审计费用。

审计抽样不同于详细审计。

详细审计是指对审计对象总体中的全部项目进行审计，并根据审计结果形成审计意见。

那种从审计对象总体中选取部分项目进行审计，并对所选项目本身发表审计意见的方法也不属于审计抽样。

审计抽样应当具备三个基本特征：（1）对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序；（2）所有抽样单元都有被选取的机会；（3）审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征。

审计人员拟实施的审计程序将对运用审计抽样产生重要影响。

有些审计程序可以使用审计抽样，有些审计程序则不宜使用审计抽样。

现详细说明：（一）风险评估程序审计人员应当实施下列风险评估程序以了解被审计单位及其环境：①询问被审计单位管理层和内部其他相关人员；②分析程序；③观察和检查。

审计人员在实施上述风险评估程序时通常不涉及审计抽样。

原因是：一方面，审计人员实施风险评估程序的目的是了解被审计单位及其环境，识别和评估重大错报风险，而不需要对总体取得结论性证据；另一方面，风险评估程序实施的范围较为广泛，且所获取的信息具有较强的主观色彩，因此通常不涉及使用审计抽样方法。

但是，如果审计人员在了解控制的设计和确定其是否得到执行时，一并计划和实施控制测试，则会涉及审计抽样方法，但此时审计抽样仅适用于控制测试。

（二）控制测试程序如果显示控制有效运行的特征留下了书面证据，即控制的运行留下了轨迹，审计人员通常可以在控制测试中运用审计抽样方法。

如信用部门经理在销售合同上签名批准赊销，或者操作人员在向某计算机数据处理系统输入数据前必须得到有关主管人员的签字授权。

对这些留下了运行轨迹的控制，审计人员应当考虑检查这些文件记录以获取控制运行有效性的审计证据，这时可以使用审计抽样方法。

某些控制可能不存在文件记录，或文件记录与证实控制运行有效性不相关。

对这些未留下运行轨迹的控制实施测试时，审计人员应当考虑实施询问、观察等审计程序，以获取有关控制运行有效性的审计证据，此时不涉及使用审计抽样方法。

如在对被审计单位的存货盘点过程实施控制测试时，审计人员主要通过对存货移动控制、盘点程序及被审计单位用以控制存货盘点的其他活动的观察来进行。

审计人员用来观察盘点的这些程序不需要使用审计抽样方法。

（三）实质性程序实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试，以及实施实质性分析性程序。

在实施细节测试时，审计人员可以使用审计抽样方法。

在实施实质性分析性程序时，审计人员不宜使用审计抽样方法。

二、审计抽样的种类（一）按照审计抽样决策的依据不同划分为统计抽样和非统计抽样（1）统计抽样统计抽样是指审计人员运用数理统计方法确定样本及样本量，进而随机选择样本，并根据样本的审查结果来推断总体特征的一种审计抽样方法。

统计抽样能够科学地确定抽样规模，并且审计对象总体中各项目被抽取的机会均等，可以防止人为的偏见，保证审计结论在规定的可靠程度之上和一定的精确度之内作出。

统计抽样还能使审计人员量化控制抽样风险。

但统计抽样的技术性较强，可能需要花费较高成本来训练审计人员掌握这种技术。

（2）非统计抽样非统计抽样是指审计人员运用专业经验和主观判断来确定样本规模和选取样本的一种审计抽样方法。

非统计抽样的优势在于两个方面：一是简单易行；二是能充分利用审计人员的实践经验和判断能力。

缺点是审计人员全凭主观标准和个人经验来确定样本规模，往往导致要么样本量过大，浪费了人力和时间；要么样本量过小，易得出错误的审计结论。

但是，非统计抽样只要设计得当，也可达到同统计抽样一样的效果。

究竟应选用哪种抽样技术，主要取决于审计人员对成本效果方面的考虑。

非统计抽样可能比统计抽样花费的成本要小，但是统计抽样的效果则可能比非统计抽样要好得多。

值得注意的是，非统计抽样和统计抽样的选用，主要涉及的是审计程序实施的范围，并不影响运用于样本的审计程序的选择，也不影响获取单个样本项目证据的适当性，以及审计人员对发现的样本错误所作的适当反应。

因为这些事项都需要审计人员运用其职业经验和判断。

（二）按照审计抽样目的不同划分为属性抽样和变量抽样（1）属性抽样。

是一种用来对总体中某一事件发生率得出结论的统计抽样方法。

属性抽样在审计中最常见的用途是测试某一设定控制的偏差率，以支持注册会计师评估的控制有效性。

审计人员在进行控制测试时，通常采用属性估计抽样和发现抽样两种方法。

（2）变量抽样。

是一种用来对总体金额得出结论的统计抽样方法。

变量抽样通常回答下列问题：金额是多少？或账户是否存在错报？变量抽样在审计中的主要用途是进行细节测试，以确定记录金额是否合理。

审计人员在进行实质性程序中的细节测试时，通常采用传统变量抽样和概率比例规模抽样法（简称PPS抽样）。

三、审计抽样的一般程序(一）样本设计在设计审计样本时，注册会计师应当考虑审计程序的目的和抽样总体的特征。

即：注册会计师首先应考虑拟实现的具体目标，并根据目标和总体的特点确定能够最好地实现该目标的审计程序组合，以及如何在实施审计程序时运用审计抽样。

审计人员设计样本时，应当考虑以下基本因素：（1）确定测试目标确定测试目标是样本设计阶段的第一项工作。

一般而言，控制测试是为了获取关于某项控制运行是否有效的证据，而细节测试的目的是确定某类交易或账户余额是否正确，获取与存在的错报有关的证据。

（2）定义总体和抽样单元审计对象总体是审计人员为形成审计结论，拟采用抽样方法审计的经济业务及有关会计或其他资料的全部项目。

审计人员在确定审计对象总体时，应保证其相关性和完整性。

相关性是指审计对象总体必须符合具体的审计目标；完整性是指审计对象总体必须包括被审计经济活动的全部项目。

抽样单元是构成审计对象总体的个别项目。

审计人员应当根据审计目的及被审计单位实际情况，确定抽样单位。

审计人员依据不同的要求和方法，从审计对象总体中选择若干抽样单元，称之为样本，样本的数量称之为样本规模。

（3）抽样风险与非抽样风险抽样风险是指注册会计师根据样本得出的结论，可能不同于如果对整个总体实施与样本相同的审计程序得出的结论的风险。

抽样风险与样本量成反比，样本量越大，抽样风险越低。

审计人员在进行控制测试时，应关注以下抽样风险：①信赖不足风险。

是指推断的控制有效性低于其实际有效性的风险，也可以说，尽管样本结果不支持注册会计师计划信赖内部控制的程度，但实际偏差率支持该信赖程度的风险。

②信赖过度风险。

是指推断的控制有效性高于其实际有效性的风险，也可以说，尽管样本结果支持注册会计师计划信赖内部控制的程度，但实际偏差率不支持该信赖程度的风险。

审计人员在进行细节测试时，应关注以下抽样风险：①误拒风险。

是指注册会计师推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。

②误受风险。

是指注册会计师推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险。

上述风险，都将严重影响审计的效率和效果。

但是，信赖过度风险和误受风险对审计人员来说是最危险的风险，因为它使审计工作无法达到预期的效果；信赖不足风险和误拒风险属于保守型风险，一般会导致审计人员执行额外的审计程序，降低审计效率。

非抽样风险是指注册会计师由于任何与抽样风险无关的原因而得出错误结论的风险。

注册会计师即使对某类交易或账户余额的所有项目实施审计程序，也可能仍未能发现重大错报或控制失效。

这种风险并非抽样所致，而是因其他因素引起的。

其原因主要有：①注册会计师选择的总体不适合测试目标；②注册会计师未能适当地定义误差（包括控制偏差或错报）；③注册会计师选择了不适于实现特定目标的审计程序；④注册会计师未能是当地评价审计发现的情况；⑤其他原因。

非抽样风险对审计效率和效果都有一定的影响。

非抽样风险无法量化，但审计人员可通过对审计工作适当地计划、指导和监督，坚持质量控制标准，以有效降低非抽样风险。

（4）样本规模样本规模是指从总体中选取样本项目的数量。

在确定样本规模时，审计人员应当考虑能否将抽样风险降至可接受的低水平。

影响样本规模的因素包括：①可接受的抽样风险样本规模受审计人员可接受的抽样风险水平的影响。

可接受的抽样风险与样本规模成反比。

审计人员愿意接受的抽样风险越低，样本规模通常越大。

审计人员愿意接受的抽样风险越高，样本规模越小。

②可容忍误差可容忍误差是指注册会计师在认为测试目标已实现的情况下准备接受的总体最大误差。

在其他因素既定的条件下，可容忍误差越大，所需的样本规模越小。

③预计总体误差预计总体误差即注册会计师根据以前对被审计单位的经验或实施风险评估程序的结果而估计总体中可能存在的误差。

预计总体误差越大，可容忍误差也应当越大。

在既定的可容忍误差下，当预计总体误差增加时，所需的样本规模更大。

④总体变异性总体变异性是指总体的某一特征（如金额）在各项目之间的差异程度。

在控制测试中，审计人员在确定样本规模时一般不考虑总体变异性。

在细节测试中，审计人员确定适当的样本规模时要考虑特征的变异性。

总体项目的变异性越低，通常样本规模越小。

审计人员可以通过分层，将总体分为相对同质的组，以尽可能降低每一组中变异的影响，从而减少样本规模。

⑤总体规模对大规模总体而言，总体的实际容量对样本规模几乎没有影响。

对小规模总体而言，审计抽样比其他选择测试项目的方法的效率低。

（5）分层分层是指将某一审计对象总体划分为若干具有相似特征的次级总体的过程。

审计人员可以利用分层，着重审计可能存在较大错误的项目，并减少样本量。

对总体进行分层时，必须注意以下几点：①总体中的每一个抽样单位必须属于某一个层次，并且只属于这一层次。

②必须有事先确定的、有形的、具体的差别或标准来明确区分不同的层次。

③必须能够事先确定每一层次中抽样单位的准确数字。

分层不但能够提高审计效率，而且可以使审计人员按项目的重要性、变化频率或其他特征选取不同的样本量，并且针对不同的层次，实施不同的审计程序。

应收账款分层案例对应收账款进行函证时，将涉及的往来明细账户按余额的大小分为若干层次，再对每个层次采用不同的审计方法。

（二）样本的选取（1）随机选样随机选样是指对审计对象总体或次级总体的所有项目，按随机规则选取样本。