研究论文：自贸区融资租赁业务税收政策研究

109346 税收理论论文
自贸区融资租赁业务税收政策研究
一、引言
自由贸易试验区（以下简称自贸区）是在我国境内关外设立的，以优惠税收和海关特殊监管政策为主要手段，以贸易自由化、便利化为主要目的的多功能经济性特区。

20xx年8月，我国首个自贸区――上海自贸区获得国务院正式批准。

20xx年，福建自贸区、天津自贸区、广东自贸区先后挂牌成立。

其中，上海自贸区立足于推动“一带一路”建设和长江经济带发展；广东自贸区发挥毗邻港澳优势，推动内地与港澳深度合作；福建自贸区依托临近台湾地区的区位优势，立足深化两岸经济合作；天津自贸区则立足推动京津冀协同发展。

根据建立目的，自贸区内除实行传统的保税政策外，更要构建开放型经济新体制、探索区域经济合作新模式、促进制度创新、优化要素和资源配置，以便在全国形成辐射效应。

而我国自贸区内很多中小企业设备落后、技术水平较低，面对激烈的市场竞争，进行设备更新和改造成为
当务之急。

与此相应，企业的资金需求空前增长，完全通过传统的债权或股权融资，很难满足企业资金需求。

在此背景下，简便快捷而无需提供额外担保的融资租赁业迅速崛起。

基于此，商务部办公厅及各自贸区所在地政府部门对融资租赁行业制定了多角度、多层次的支持及鼓励政策。

其中，相当一部分属于税收优惠政策。

二、融资租赁业务的共通税政
融资租赁分为不动产融资租赁及有形动产融资租赁。

有形动产融资租赁又区分为有形动产直接融资租赁及有形动产融资性售后回租租赁。

直接融资租赁行为涉及两个合同，三方当事人。

出租人根据承租人对物件和供货人的选择，向供货人购买租赁物件提供给承租人使用，承租人分期支付租金。

租赁期限满，一般由承租人以象征性的价格购买租赁物件，租赁物的所有权由出租人转移到承租人。

出租人与承租人签订的合同属于融资租赁合同，出租人与供货人签订的合同属于购销合同。

融资性售后回租，是指承租方为融通资金的需要，将资产出售给融资租赁企业后，又将该资产租回的业务。

融资租赁行为涵盖了流转税、所得税、财产税的若干税种。

本文研究的融资租赁业务税政，仅指出租人的税政。

（一）流转税
1.有形动产融资租赁。

自20xx年8月1日起，有形动产租赁服务由营业税改征增值税，对不动产租赁服务仍然征收营业税。

根据财政部、国家税务总局《关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税[20xx年12月31日前，其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

2.不动产融资租赁。

除有形动产融资租赁外，不动产融资租赁在实践中亦广泛存在，且多表现为售后回租的形式。

关于不动产融资租赁业务的流转税，目前尚未出台明确规定。

本文认为，不动产融资租赁应比照不动产一般租赁业务征收营业税。

出租方应参照有形动产融资性售后回租业务，以收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的不动产价款本金及相关费用后的余额作为计税依据，以差额计算缴纳营业税。

（二）企业所得税
1.有形动产直接融资租赁。

根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》，租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

基于此，对于有形动产直接融资租赁业务，应当依照合同约定的日期和金额确认收入，计算缴纳企业所得税。

2.融资性售后回租租赁。

根据国家税务总局《关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局公告20xx年第13号），融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，在所得税上不确认为销售收入。

对该项被出售的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。

租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。

因此，不论是有形动产，还是不动产的售后回租租赁，对于提供售后回租融资租赁业务的出租方，该项业务的所得税处理虽无明确规定，但应当比照上述公告。

既然承租方不确认收入，出租方亦不应确认资产。

承租方虽未采取借贷形式，但由于售后回租行为占用了出租企业的资金，由此产生等同借贷行为的法律后果，承租方应当按照法律规定或双方约定的利率向出租方支付相当于资金利息的报酬。

该部分报酬构成出租方的收入，应当依照合同约定日期和金额缴纳企业所得税。

（三）其他税种
1.房产税。

财政部、国家税务总局《关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税[2009]128号）规定，融资租赁的房产，由承租人自融资租赁合同约定开始日的次月起或自合同签订的次月起依照房产余值缴纳房产税。

因此，融资租赁房产的出租人不缴纳房产税。

2.印花税及契税。

融资租赁业务，实际上是分期偿还的固定资金借款。

因此，对融资租赁合同，应根据合同所载的租金总额按“借款合同”计税贴花。

融资租赁期间，不动产权属仍属于出租人，不缴纳契税。

若融资租赁期限届满，不动产权属发生转移，承租方应缴纳契税。

根据财政部、国家税务总局《关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》（财税[20xx年10月1日起，融资租赁货物出口退税政策的试点范围由天津东疆保税港区扩大至全国，并规定了适用范围、计算依据及退税事项。

根据上述文件，一是对符合《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》中“固定资产”条件的货物，若融资租赁出租方以融资租赁方式提供给境外承租人使用，且租赁期限在5年（含）以上，并向海关报关后实际离境的货物，试行增值税、消费税出口退税政策。

二是对融资租赁出租方购买的，并以融资租赁方式提供给境内列名海上石油天然气开采企业且租赁期限在5年（含）以上的国内生产企业生产的海洋工程结构物，视同出口，试行增值税、消费税出口退税政策。

（2）租赁企业进口飞机的税收优惠。

根据国务院办公厅《关于加快飞机租赁业发展的意见》（国办发[20xx年1月1日起，全国范围内的租赁企业一般贸易项下进口飞机
并租给国内航空公司使用的，享受与国内航空公司进口飞机同等税收优惠政策，即进口空载重量在25吨以上的飞机减按 5%征收进口环节增值税。

自20xx年1月1日以来，对已按17%税率征收进口环节增值税的上述飞机，超出5%税率的已征税款，尚未申报增值税进项税额抵扣的可以退还。

另外，国办发[20xx年内免征飞机租赁企业购机环节购销合同印花税。

2.区域性税收优惠。

（1）上海自贸区。

根据财政部、海关总署、国家税务总局《关于中国（上海）自由贸易试验区有关进口税收政策的通知》（财关税[20xx年1月1日至20xx年12月31日五年内，对依法在天津市新设立的金融租赁公司和融资租赁公司法人机构，自开业年度起，前二年和后三年分别按其缴纳营业税的100%及50%的标准给予补助；自获利年度起，前二年和后三年分别按其缴纳企业所得税地方分享部分的100%及50%的标准给予补助。

对上述公司或机构新购建的自用办公用房，按其缴纳契税的100%标准给予补助，并在三年内按其缴纳房产税的100%标准给予补助。

2.财力贡献总额式奖励。

广东珠海横琴新区管委会办公室《横琴新区促进融资租赁业发展试行办法》规定，自20xx年8月26日起，对在横琴新区注册、经营的融资租赁
机构给予三种类型的财政扶持。

一是按照其对横琴新区经济社会发展贡献情况，分别就其缴纳的企业所得税、营业税、增值税形成横琴新区年度财力贡献总额的一定比例，区分纳税年度给予奖励；二是对横琴新区内政府物业和商业物业售后回租业务，按照融资租赁机构购买环节和原业主回购环节缴纳契税形成横琴新区年度财力贡献总额的100%给予奖励；三是融资租赁机构开展跨境融资业务的，按照其为境外主体代扣代缴的预提企业所得税形成横琴新区年度财力贡献给予一定比例奖励。

3.保税监管式扶持。

根据深圳市人民政府《关于推进前海湾保税港区开展融资租赁业务的试点意见》（深府金发[20xx年以上的公司副职级以上高级管理人员，第一次购买商品房、汽车或参加专业培训，区分行为是否发生在辖区内，分年限，按比例根据上述人员缴纳的个人工薪收入所得税地方分享部分予以奖励。

福建厦门海沧保税港区，广东珠海横琴新区对于融资租赁机构高级管理人员的住房、个人所得税、子女教育和就业等方面都规定了相似的奖励政策。

四、小结
营改增后，有形动产融资租赁业务适用17%的增值税税率，融资租赁合同亦须比照借款合同计税贴花。

此外，不
动产融资租赁还涉及契税、房产税、土地增值税。

融资租赁企业的总体税负是偏高的。

目前，国家层面对该行业的税收扶持政策较少，仅出台了融资租赁货物增值税出口退税政策及租赁企业进口飞机增值税减税政策，且局限于特定业务类型。

区域层面，各自贸区多根据自身特点对融资租赁企业采取财政扶持，政策面覆盖面较广，相似但不相同。

随着自贸区融资租赁企业快速发展及区域性财政扶持经验的积累，出台国家层面税收减免税政策的时机亦渐趋成熟。

建议将区域性财政扶持政策提升为国家层面税收政策，直接适用于现有自贸区及后续新增自贸区，以减少管理成本，为自贸区融资租赁行业的发展提供条件及指引。