审计学-第十二章函证47页PPT文档

程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审
计证据。
如果认为管理层的要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，
注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能
产生的影响。
注意：
分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持
职业怀疑态度，并考虑：
（1）管理层是否诚信；
（2）是否可能存在重大的舞弊或错误；
（3）替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相
关的充分、适当的审计证据。
补充：如果认为不合理，则应当继续实施函证程序，而不能使用 替代程序。
第二节 询证函的设计
注册会计师应当根据特定审计目标设计询证函。 （一）在设计询证函时，注册会计师应当考虑所审计的
认定以及可能影响函证可靠性的因素。 可能影响函证可靠性的因素主要包括：
注意：
如果不对应收账款函证，注册会计师 应当在工作底稿中说明理由。 如果认为函证很可能无效，注册会计 师应当实施替代审计程序，获取充分、适 当的审计证据。
替代程序
（1）检查期后收款记录 （2）检查销售合同、销售发票和发货记录 （3）检查被审计单位与客户之间的函电纪
录
3、其他内容：
➢ 1、函证的方式； ➢ 2、以往审计或类似业务的经验； ➢ 3、拟函证信息的性质：对那些非常规合同或交易，不仅应对
账户余额或交易金额作出函证，还应考虑对交易或合同的条 款实施函证，以确定是否存在重大口头协议，客户是否有自 由退货的权利，付款方式是否有特殊安排等 ➢ 4、选择被询证者的适当性； ➢ 5、被询证者易于回函的信息类型。
1、交易性金融资产
2、应收票据 3、其他应收款 4、预付账款 5、由其他单位代为保管、加工或者销售的存货 6、长期投资 7、应付账款 8、预收账款 9、保证、抵押或质押 10、或有事项 11、重大或异常的交易
（五）管理层要求不实施函证时的处理
如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计
如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被 询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予 以回函。
第十二章 函证
【教学目的】本章是注册会计师审计理论知 识中重要的内容。与七章结合学习。掌握 函证并注意将函证与实务操作结合
一、函证的含义
审计准则中的函证，是指注册会计师为了获取影 响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过 直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明， 获取和评价审计证据的过程。例如对应收账款余 额或者银行存款的函证。
除非存在下列两种情形之一，注册会计师应当对应收 账款实施函证：
（1）根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账 款对财务报表不重要。
（2）注册会计师认为函证很可能无效。如果注册会 计师认为被询证者很可能不回函或即使回函也不可信，可
不对应收账款实施函证。注册会计师可能基于以前年度的
审计经验或者类似工作经验，认为某被询证者的回函率很 低或判断回函不可靠，并得出函证很可能无效的结论。
与此同时，美国的注册会计师协会所属的审计程 序特别委员会，于1939年5月颁布了《审计程序 的扩展》，对审计程序作了修改，使它成为公认 的审计准则。
总之，罗宾斯药材公司的案件，不但加速了美 国公认审计准则的发展，同时，还为建立起现代 美国审计的基本模式――在评价被审单位内部控 制制度基础上的抽样审计奠定了基础。
经营环境、内部控制的有效性、账户或交易的性质、被询证者 处理询证函的习惯做法及回函的可能性
（二）函证程序实施的范围
（1）金额较大的项目； （2）账龄较长的项目； （3）交易频繁但期末余额较小的项目； （4）重大关联方交易； （5）重大或异常的交易； （6）可能存在争议以及产生重大舞弊或错
误的交易。
注意：询证函通常应当包ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ被审计单位管理层的授权，授权被
询证者向注册会计师提供有关信息。
三、函证的方式
注册会计师可采用积极的或消极的函证方式实施 函证，也可将两种方式结合使用。
如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求 被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所 列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。
影响与启示： 通过罗宾斯药材公司案件也暴露了当时审计程序的
不足：即只重视账册凭证而轻视实物的审核；只重视企 业内部的证据而忽视了外部审计证据的取得。在罗宾斯 破产案件听证会上，12位专家提供的证词中列举了这两 个不足。证券交易委员会根据这个证词，颁布了新的审 计程序规则。在规则中，证券交易委员会要求：今后审 计人员在审核应收账款时，如应收账款在流动资产中占 有较大比例，除了在企业内部要核对有关证据外，还需 进一步发函询证，以从外部取得可靠合理的证据。在评 价存货时，除了验看有关账单外，还要进行实物盘查， 除此之外还要求审计人员对企业的内部控制制度进行评 价，并强调了审计人员对公共利益人员负责。
（三）函证的时间 注册会计师通常以资产负债表日为截止日，
在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重 大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资 产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对 所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生 的变动实施实质性程序。
（四）函证的内容：广泛，存在了解情况的 第三方。主要
1、银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证。 注册会计师应当对及与金融机构往来的银行存款、借款（包
括零余额账户和在本期内注销的账户）其他重要信息实施函证。 存款余额、借款余额以及抵押、质押及担保情况
必须函证，除非有充分证据表明对财务报表不重要并且与之相关 的重大错报风险很低
2、应收账款
函证获取的证据可靠性较高 注册会计师在实施函证时，应当保持应有的关注。 主要适用于账户余额及其组成部分，交易及其细
节也可使用
二、函证决策
（一）函证决策考虑的因素
1、评估的认定层次重大错报风险 评估的认定层次重大错报风险水平越高，注册会计师对通
过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高。 函证程序的运用对于提供充分、适当的审计证据可能是有效的。 2、函证程序所审计的认定 应收账款的完整性不适合函证 3、实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降至可 接受的水平