合并报表中商誉减值测试方法的优化_祝利芳
商誉减值在个别报表和合并报表中的列示
商誉减值在个别报表和合并报表中的列示商誉是企业在收购其他公司或业务后支付的超过被收购方可辨认净资产公允价值的额外金额。
商誉是企业购买其他公司时，预期未来超额利润的一种资产。
由于商誉是以未来现金流的预期为基础，因此其价值可能随着时间和市场情况的变化而发生变化。
当企业认为商誉的价值已经大幅下降时，就需要进行商誉减值测试，并在财务报表中做相应的列示。
商誉减值测试是企业根据相关会计准则和规定进行的一项重要的财务处理工作。
商誉减值测试主要是通过比较商誉账面价值和可回收金额来判断商誉是否存在减值迹象。
如果商誉的可回收金额低于其账面价值，就需要进行商誉减值，将商誉价值减记到可回收金额的水平。
商誉减值测试的结果将直接影响企业财务报表的编制和公布。
商誉减值在个别报表和合并报表中的列示方式存在一定的差异。
下面将分别从个别报表和合并报表两个方面来探讨商誉减值的列示方式。
个别报表是企业对其单独经营的情况进行财务报告的一种形式。
在个别报表中，商誉减值主要涉及商誉资产的减值损失和商誉资产的减值准备两个方面的列示。
1. 商誉资产的减值损失列示商誉资产的减值损失是指商誉价值与可回收金额之间的差额。
当商誉资产的可回收金额低于其账面价值时，企业需要确认商誉减值损失，并在个别报表中做相应的列示。
商誉减值损失应当作为当期损益中的一项费用列示，并根据相关规定进行会计处理。
商誉资产的减值准备是指企业根据商誉减值测试的结果形成的待摊减值费用。
在个别报表中，商誉资产的减值准备应当作为资产负债表中的一项负债列示，并在相关的财务报表附注中进行详细说明。
商誉资产的减值准备将直接影响企业的财务状况和财务业绩指标。
二、合并报表中的商誉减值列示合并报表是企业将自己及其子公司的财务信息按照一定的规则和方法进行合并编制的财务报告形式。
在合并报表中，商誉减值的列示方式也存在一定的特点和规定。
1. 在合并资产负债表中的列示在合并资产负债表中，商誉减值主要以两种方式进行列示。
并购商誉的后续计量：减值抑或摊销
并购商誉的后续计量：减值抑或摊销随着全球经济一体化的深入发展，跨境并购交易日益增多。
在跨境并购中，商誉是一项重要的资产，它代表了企业由于并购而支付的超过被收购公司净资产的价格。
而商誉的后续计量一直是会计准则制定者和企业管理者关注的焦点之一。
商誉的后续计量主要包括减值测试和摊销两种方法。
本文将分别就这两种方法进行介绍和分析。
一、减值测试商誉减值测试是指企业按照一定的方法和程序，对商誉进行定期的减值测试，以确定商誉是否存在减值迹象，如果存在减值迹象，则需要进行商誉减值损失的计提。
1. 减值测试方法国际会计准则理事会（IASB）在国际财务报告准则（IFRS）第3号《商誉及其他无形资产》中规定了商誉减值测试的方法。
按照IFRS，商誉减值测试分为两个阶段，首先进行定期减值测试，再进行针对性减值测试。
- 定期减值测试：企业应当在每个报告期结束时对商誉进行定期减值测试，以确定商誉是否存在减值迹象。
定期减值测试需进行两步走，第一步是对商誉的账面价值与可收回金额进行比较，如果可收回金额小于账面价值，则进行第二步测试。
第二步测试是计算商誉的净现值，如果净现值大于账面价值，则商誉没有减值，否则需要计提商誉减值损失。
2. 减值测试的影响商誉减值测试的结果将对企业的财务报表产生重大影响。
如果商誉存在减值迹象，在财务报表中需要计提商誉减值损失，这将导致企业净利润的减少，对企业的财务状况和盈利能力产生影响。
二、摊销摊销是指企业按照一定的方法和程序，将商誉按照一定的比例分摊到企业的未来经济收益中。
摊销是一种传统的商誉后续计量方法，但根据IFRS的规定，商誉不再进行摊销，而是进行定期减值测试。
商誉摊销的影响主要体现在企业的财务报表中。
摊销将导致企业的资产减值损失减少，从而提高企业的净利润和盈利能力。
商誉的后续计量包括减值测试和摊销两种方法。
减值测试是一种可以反映商誉实际价值的方法，可以及时发现商誉的减值情况，提高财务报表的可靠性。
新会计准则下对合并商誉减值测试的探讨
新会计准则下对合并商誉减值测试的探讨一、新会计准则中定义的商誉概念及其初始确认和计量 《企业会计准则第20号——企业合并》和《企业会计准则第6号——无形资产》中定义，商誉是企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，其存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形资产准则所规范的无形资产。
该概念的基本含义有： （1）商誉实际上只是企业的合并商誉，也就是企业在合并过程中所形成的商誉。
涉及企业合并的会计处理，首先应区分是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并。
对于在同一控制下的企业合并，新准则规定相关资产和负债均以账面价值计量，合并溢价只能调整资本公积和留存收益，并不确认商誉。
在新准则体系下，只有对非同一控制下的企业合并才涉及商誉的会计处理。
（2）此处确认的是指“正商誉”，不包括“负商誉”，即如果企业合并成本小于合并取得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，则计入当期损益。
（3）商誉的确认以被并方可辨认净资产的“公允价值”的确认为基础。
（4）商誉与企业自身不可分离，不具有可辨认性。
商誉要依附于企业这个载体才能存在，因而在正常情况下，对商誉进行量化有一定难度，而企业并购给商誉价值的确认带来了契机。
（5）企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。
目前世界各国的会计准则规定仅对合并商誉进行会计处理和信息披露，而对于企业在经营过程中逐渐创造、积累形成的自创商誉尚未涉及。
因而，本文中所探讨的商誉仅是非同一控制下的企业控股合并中形成的合并商誉，不涉及负商誉及自创商誉的会计处理和信息披露。
对于合并商誉的初始确认和计量，当前世界各国普遍遵循的是将其确认为一项资产，在资产负债表上予以单独列示，同时以其成本对其进行初始计量。
根据《企业会计准则第20号——企业合并》的规定，企业在非同一控制主体下的控股合并一律采用购买法，并且，采用IASB和FASB的一贯做法确认合并商誉。
关于合并商誉减值测试的思考
关于合并商誉减值测试的思考随着企业的发展壮大，往往会通过企业并购的方式来扩大规模和壮大实力。
在企业并购过程中，商誉的产生就成为一个非常重要的问题。
商誉是指一家企业通过合并或者收购其他企业，在交易中支付的超过被收购企业净资产公允价值的部分。
商誉本质上是企业的声誉和品牌价值的外延，是企业未来盈利能力的反映。
而在企业合并后，如何对商誉进行减值测试就成为了一个重要的问题。
商誉减值测试是指按照会计准则的要求，对商誉进行减值测试，如果商誉减值，则需要对商誉进行减值计提，从而影响企业的财务报表。
那么在进行商誉减值测试时，会计师应该如何思考呢？要考虑的是商誉的本质。
商誉是指企业在并购过程中支付的超过被收购企业净资产公允价值的部分，它反映了企业未来的盈利能力和市场地位。
在进行商誉减值测试时，需要充分考虑企业的产业地位、市场前景、内部管理能力等因素，从而对商誉进行合理的估值。
要考虑的是商誉减值测试的对象。
商誉减值测试的对象通常是企业的每一个合并单元或者每一个现金生成单位，因此在进行商誉减值测试时，需要对每一个合并单元或者现金生成单位的商誉进行逐一测试，而不是将所有商誉简单地进行汇总。
只有对每一个合并单元或者现金生成单位的商誉进行深入分析和测试，才能得到客观准确的结果。
要考虑的是商誉减值测试的方法。
目前，商誉减值测试通常采用收益法和市场法两种方法。
收益法是指通过预测未来现金流量，来计算商誉的现值。
而市场法是指通过比较市场交易价格和被收购企业的净资产公允价值，来确定商誉的减值情况。
在进行商誉减值测试时，需要充分考虑行业特点和企业实际情况，从而选择合适的方法来进行测试。
通过对上述几个方面的思考，可以帮助会计师更加理性和科学地进行商誉减值测试，从而为企业的未来发展提供可靠的财务支持。
也可以帮助企业更好地理解商誉减值测试的意义和方法，从而更好地管理和使用商誉，实现企业的长期稳健发展。
商誉减值测试与会计调整方法
商誉减值测试与会计调整方法商誉减值测试是指企业对商誉进行定期或者不定期的减值测试，以确定商誉是否存在减值迹象。
商誉是企业在合并或者收购交易中支付的超过被购公司净资产公允价值的部分。
准确的商誉减值测试和会计调整方法对于企业的财务报告和决策具有重要的影响。
本文将探讨商誉减值测试的意义以及常用的会计调整方法。
商誉减值测试的意义商誉作为企业的非物质资产，其价值随着时间的推移可能发生变化。
减值迹象的存在可能说明商誉的价值已经低于其账面价值，需要进行减值调整。
商誉减值测试有助于企业及时识别商誉价值下降的风险，保障财务报告的准确性和可靠性。
此外，商誉减值测试还可以为企业提供合理的决策依据，避免对已经减值的商誉继续进行投资，降低经营风险。
商誉减值测试的方法商誉减值测试方法有两种主要方式，分别是年度测试和触发事件测试。
1. 年度测试年度测试是指企业在每个财务年度结束后对商誉进行全面测试。
该测试要求企业评估商誉所属业务单元的可收回金额，并将其与商誉账面价值进行比较。
如果可收回金额低于商誉账面价值，则需要进行商誉减值调整。
可收回金额是指预计未来现金流的现值，计算时需要考虑相关的折现率。
在进行年度测试时，企业还需要评估商誉所属业务单元的市场地位、行业变化等因素，以综合判断商誉是否存在减值迹象。
2. 触发事件测试触发事件测试是指企业在特定事件发生后对商誉进行测试。
这些事件可能包括行业经济下滑、市场竞争加剧、相关资产负债的重组等。
当这些事件发生时，企业需要对商誉进行测试，以确定是否需要进行减值调整。
触发事件测试相对于年度测试更加灵活，可以更及时地发现商誉减值迹象并进行调整。
商誉减值的会计调整方法商誉减值的会计调整方法主要有减值损失计提和商誉摊销调整。
1. 减值损失计提减值损失计提是指企业根据商誉减值测试的结果，在财务报表中预计的损益项目中计提商誉减值损失。
计提的金额应准确反映商誉减值的程度，避免虚高或者低估商誉减值的影响。
商誉减值在个别报表和合并报表中的列示
商誉减值在个别报表和合并报表中的列示1. 引言1.1 引言商誉减值在个别报表和合并报表中的列示是财务报表中需要特别关注的一项内容。
个别报表中的商誉减值列示通常是指公司自身独立编制的财务报表中对商誉减值的处理情况。
而在合并报表中，由于涉及到多家公司的合并财务报表，商誉减值的列示可能会更加复杂。
在个别报表中，公司应当根据相关准则对商誉进行减值测试，并在发现商誉可能存在减值迹象时及时进行减值处理。
而在合并报表中，需要考虑到合并公司之间的商誉分配和跨国业务的影响等因素，确保商誉减值在合并报表中得到正确的列示和处理。
商誉减值在个别报表和合并报表中的列示是影响公司财务报表真实性和准确性的重要内容，公司应当严格按照相关规定进行处理，确保商誉减值不会对公司财务状况和经营绩效造成误导。
2. 正文2.1 个别报表中的商誉减值列示在个别报表中，商誉减值是一个非常重要的财务指标。
商誉是企业在企业并购或重组过程中支付的超过被吸收公司净资产价值的部分。
商誉减值则是指商誉价值超过企业在未来能够产生的经济利益的部分。
个别报表中的商誉减值列示通常遵循国际财务报告准则（IFRS）或者中国会计准则的相关规定。
在个别报表中，企业需要对商誉进行定期审计和测试，以确定商誉是否存在减值迹象。
一旦商誉减值迹象存在，企业需要进行商誉减值测试，并在报表中列示商誉减值金额。
商誉减值列示通常会在资产负债表中以非流动资产或长期资产的形式列示。
在利润表中，商誉减值通常会被列为净利润的一部分，从而影响企业的经营绩效和财务状况。
个别报表中的商誉减值列示对于投资者和利益相关方来说非常重要，可以帮助他们了解企业的商誉价值情况和财务健康状况。
企业需要保持透明度和准确性，以确保商誉减值列示符合相关法规和准则的要求。
2.2 合并报表中的商誉减值列示合并报表中的商誉减值列示是一个关键的财务指标，它显示了公司在合并报表中存在的商誉减值情况。
商誉是指公司在收购其他公司时支付的超过目标公司净资产价值的部分。
企业合并商誉减值测试与处理分析
企业合并商誉减值测试与处理分析【摘要】企业合并是一种常见的商业行为，而商誉则是企业合并中的关键概念之一。
在进行企业合并时，商誉的获取和确认是至关重要的。
商誉减值测试方法则需要根据特定标准进行，以确保商誉的价值准确反映实际情况。
商誉减值处理分析方面，需要考虑到不同情况下的处理方式，并且对商誉减值后的会计处理进行合理规划。
商誉减值对企业的影响也是不容忽视的，可能会直接影响企业的财务状况和未来发展。
商誉减值测试与处理的重要性不言而喻。
未来的发展趋势可能会更加注重商誉减值的准确性和透明度。
企业合并商誉减值测试与处理分析对于企业的稳健发展起着至关重要的作用。
【关键词】企业合并、商誉、减值测试、处理分析、获取、确认、方法、会计处理、影响、重要性、发展趋势、总结、展望。
1. 引言1.1 什么是企业合并商誉减值测试与处理分析企业合并商誉减值测试与处理分析是指企业在进行合并或收购交易后，按照会计准则的要求对合并所产生的商誉进行减值测试和处理的过程。
商誉是企业在购买其他公司时超过对方净资产价值的部分，是企业未来盈利能力的体现。
商誉减值测试是指企业根据特定的方法和标准，对商誉进行价值评估，确定是否存在减值迹象的过程。
商誉减值处理分析则是在确认商誉存在减值之后，企业需要根据减值金额的大小和原因，决定如何处理减值损失，并在财务报表中进行相应的会计处理。
商誉减值后的会计处理包括确认减值损失、调整商誉账面价值等。
商誉减值对企业的影响不仅体现在财务报表上，还会影响企业的投资者信心、股价表现等方面。
进行商誉减值测试与处理分析对企业至关重要，能够及时发现并应对商誉减值风险，避免对企业正常经营造成不利影响。
1.2 为什么需要进行商誉减值测试与处理分析商誉是企业合并中非常重要的一项资产，它代表了企业因合并活动而支付的溢价部分，是企业未来获得超过净资产价值的收益的价值体现。
在企业合并后，商誉需要进行减值测试与处理分析的原因主要有以下几点：商誉是企业财务报表中的重要项目之一，对企业的财务状况和业绩影响巨大。
商誉减值确认及计量的完善措施
商誉减值确认及计量的完善措施一、商誉减值确认具体措施如下：1、减值测试应以特定测试为主，定期测试为辅由于商誉不存在活跃市场，其价值变化受市场价格的波动影响较小，其减值的发生多是受其构成要素的变化影响。
而这些不利事件的发生是偶然的，是企业经营出现特殊情况时发生的，不存在时间上的连续性。
与此相适应，出于成本效益原则考虑，减值测试应与特殊事件的发生相协调进行，即采用特定测试。
但出于会计管理控制的需要，除了进行特定测试外，还应进行定期的常规测试，以更准确地反映商誉的价值。
减值测试应以特定测试为主。
所谓特定测试，是指企业经营出现特殊情况时才进行的测试。
特定测试应根据商誉的特点进行确定，具体可借鉴FASB相关规定，在一些事项或环境发生不利变化时采用特定测试，例如企业在法律因素或者业务环境方面的重大不利变化；监管者所做出的不利行动或者评估；主要管理人员的流失；报告单位或者报告单位的重要组成部分很可能被处置或者变卖等。
定期测试中最重要的部分是测试时间的确定。
如前所述，I －ASB是以特定测试为主，而定期测试则是通过对空间范围的界定来完成的，即只有初次确认摊销年限或者使用年限超过20年的商誉才进行年度测试，而对于该范围外的大部分商誉资产采用的是特定测试，没有实行定期的常规测试。
这就容易形成“I临界点”问题，即经营者有可能为了避免定期的常规测试，将商誉的摊销年限或者使用年限估计为小于20年，这样一来，定期测试的目的就无法实现。
因此，定期测试应对时间而不是空间范围进行设定。
笔者建议，具体时间的规定不应超过5年。
因为IASB认为，通常情况下，对期间超过5年的未来现金流量的详细、清晰、可靠的财务预算不容易获得。
因此，对未来现金流量的估计，管理层只能作出最多为5年的恰当预测。
那么，按照未来现金流量的现值法来确定商誉减值测试单元的公允价值时，其可靠信息的时间期限也不能超过5年，否则计算出来的减值损失金额是不客观的，故企业进行商誉减值测试的时间间隔不应超过5年。
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资产组或 资产组组合的可 收回金额（含商誉）是否 小于含全部商誉的资产 组或资产组组合的
账面价值
商誉 未发 否 生减 值， 停止 测试
是 商誉减值：两者的差
第三步： 将商誉减值损失在可归属与母公司 和少数股东权益部分之间按比例分 摊，确定母公司的商誉减值损失
图1 企业会计准则中商誉减值测试流程
（二）案例分析 下面通过案例，来分析目前准则中规定的对合并资产负 债表上的子公司商誉进行减值测试的不足。 案例：甲公司在20×9年1月1日以3 200万元的价格收购了 乙公司80%的股权。在购买日，乙公司可辨认净资产的公允价 值为3 000万元，没有负债和或有负债。因此，甲公司在购买日 编制的合并资产负债表中确认商誉800万元，乙公司的可辨认 净资产3 000万元和少数股东权益600万元。假定乙公司的所 有资产被认定为一个资产组，由于该资产组包括商誉，因此， 它至少应当于每年年度终了进行减值测试。20×9年末该资产 组在合并资产负债表上列报的账面价值为2 700万元。假设该 资产组的可收回金额为以下三种情况：①2 000万元；②2 800 万元；③3 800万元。 情况1：甲公司确定该资产组的可收回金额为2 000万元， 该资产组的可辨认净资产在合并资产负债表上列报的账面价 值为2 700万元。即：包含商誉的资产组的可收回金额＜不含商 誉的资产组的账面价值。 2 000万元＜2 700万元，这样得出在资产组的账面价值未 包含商誉的情况下，就已经发生减值700万元，所以，应当确认 全部商誉的减值损失800万元，并确认乙公司可辨认资产的减 值损失700万元。 情况2：包含商誉的资产组的可收回金额＞不含商誉的资 产组的账面价值。 2 800万元＞2 700万元 进入第二步，计算包含商誉的资产组的账面价值，并与其
承前案例，全部商誉的金额W=800÷ 80%=1 000（万元）
包含全部商誉的资产组的账面价值
包含 全部商誉的 资产组或资产组组 合的可收回金额是否小于 包含全部商誉的资产 组或组合的账
面价值
否
商誉未减 值；与其相 关的资产 组或资产 组组合亦 未减值，停 止测试
是 商誉减值，计算前述账面价值与可 收回金额的差额△
在前文分析的基础上，本文坚持将与商誉有关的资产组
（3）若（A1+A2+…An+W）－KA+W的金额△大于商誉的金
或资产组组合的账面价值与其可收回金额计算口径保持一致 额W，则说明商誉全部减值，应在合并资产负债表中确认的商
的原则，采用综合测试方法，优化测试流程。具体如下：
誉减值损失金额为W·X%，同时除商誉之外的其他资产亦减
2013． 7 上·09·□
□财会月刊·全国优秀经济期刊
债表中，商誉将为1 000万元，无少数股东权益，其他条件不
（1）若（A1+A2+…An+W）－KA+W的金额△小于商誉的金
变。在第一种假设下没有影响，商誉全部减值，其他资产减值 额W，则说明商誉减值一部分，应在合并资产负债表中确认商
700万元。但在第二种和第三种假设下，我们仍要先进行第一 誉减值损失：△·X%，除商誉之外的其他资产未发生减值，不
□财会月刊·全国优秀经济期刊
合并报表中商誉减值测试方法的优化
祝利芳
（郑州成功财经学院管理系 河南巩义 451200）
【摘要】 我国企业会计准则及解释对企业合并形成的商誉的减值测试方法作了详细阐述，尊重了企业合并理念及商誉 在合并资产负债表中列示的原则。然而在确定与商誉相关的资产组或资产组组合的账面价值与其可收回金额时，口径不一 致，使商誉减值测试方法的理论基础有偏颇。本文将重新整理对合并资产负债表中商誉减值测试的理论流程，使商誉减值 测试方法得到优化。
情况3：包含商誉的资产组的可收回金额＞不含商誉的资 产组的账面价值。
3 800万元＞2 700万元，所以进入第二步，计算包含商誉 的资产组的账面价值，并与其可收回金额进行比较，得到：包 含商誉的资产组的可收回金额＞包含全部商誉的资产组的账 面价值。
3 800万元＞3 700万元，从而得出商誉未减值，停止测试。 （三）对准则商誉减值测试方法的评价 从以上案例可以看出，目前准则中对合并资产负债表上 的归属于母公司的商誉进行减值测试具有一定的简化性，当 商誉减值时可以直接计算出商誉总体的减值金额，一定程度 上可以提高效率，然而它亦存在以下不足： 1. 忽视与商誉相关的资产组或资产组组合的账面价值 与其可收回金额的不对称。在目前方法的第一个步骤中，将不 包含商誉的资产组或资产组组合与其可收回金额进行比较， 本身不配比、不对称。因为商誉的不可辨认性，它必须结合与 它相关的资产组或资产组组合才能发挥正效应。 同样，与商誉有关的资产组或资产组组合是在企业合并 中因商誉存在而从合并协同效应中受益的资产组或资产组组 合，当计算该资产组或资产组组合的可收回金额时，无法去除 商誉对它的影响。即不包含商誉的资产组或资产组组合的账 面价值与包含全部商誉的资产组或资产组组合的可收回金额 显然是不匹配的、不对称的。这导致理论上这种测试方法存在 逻辑矛盾。如案例中所示，资产组的账面价值不包含商誉， 为2 700万元，但是在确定其可收回金额2 000万元、2 800万元、 3 800万元时，无论采用什么方法都考虑了商誉对它的影响。 2. 当商誉未减值时，测试效率较低。在案例的假设3中， 商誉未减值，然而根据准则中的方法我们仍要进行第一步和 第二步，首先比较不包含商誉的资产组的账面价值与其可收 回金额，因为不含商誉的资产组的账面价值2 700万元小于包 含全部商誉的可收回金额3 800万元，所以进入第二步，包含 全部商誉的资产组的账面价值再与其可收回金额进行比较， 因为3 700万元小于3 800万元，所以推断出商誉未减值。在此 种情况下，使测试效率降低。 3. 未考虑100%控股与非100%控股情况。目前的方法未考 虑母公司为100%控股的情况，若为100%控股，则目前的方法 将 增 加 工 作 量 。将 以 上 案 例 改 为 100 % 控 股 ，假 定 甲 公 司 在 20×9年以4 000万元购入乙公司100%股权，则在合并资产负
步骤，计算不包含商誉的资产组或组合的账面价值与其进行 需要确认减值损失。
比较，然后进入第二步，再判断母公司应分摊的商誉减值金
（2）若（A1+A2+…An+W）－KA+W的金额△等于商誉的金
额，很显然是没有必要的。
额W，则说明商誉全部减值，应在合并资产负债表中确认的商
四、商誉减值测试方法的优化
誉减值损失金额为W·X%，除商誉之外的其他资产未减值。
□·08·2013． 7 上
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第一步： 对不含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试
该资产组 或组合的可收回 金额（含商誉）是否小于 不含商誉的资产组或资 产组组合的账面
价值
第二步： 否 对包含全部商誉的资
产组或资产组组合进 行减值测试
是
商誉全部 减值；不 含商誉的 其他资产 组或资产 组组合亦 减值：两 者之差
（A1 +A2 + … An +W）=2 700 +1 000 =3 700 （万元）
假设1：资产组或资产组组合的可收回 金额（含全部商誉）KA+W=2 000（万元）
KA+W＜（A1+A2+…An+W） 2 000万元＜3 700万元 商誉减值，两者差额△=3 700-2 000= 1 700（万元） 由于△＞W，所以商誉全部减值，减 值金额为其账面价值 1 000万元，归属于 母公司（甲公司）的商誉减值损失为1 000× 80%=800万元。与商誉相关的资产组或资 产组组合亦减值，金额为1 700－1 000=700 （万元）应按其他资产的账面价值所占比重 进行分摊。
若△＜全 部商誉 的金额
若△=全 部商誉 的金额
若△＞全 部商誉 的金额
商誉减值一部 分，金额为△； 与其相关的资 产组或资产组 组合未减值
商誉全部减 值；与其相关 的资产组或 资产组组合 未减值
商誉全部减 值；与其相关 的资产组或 资产组组合 亦减值
第二步： 将商誉减值金额乘以母公司持股比例， 确定归属于母公司的商誉减值损失
【关键词】 商誉 减值测试 方法优化
一、引言 随着企业合并案的增多，合并商誉逐渐成为会计实务工 作者经常面对的业务。同时由于商誉的不确定性，商誉减值测 试也日渐成为国际潮流。我国《企业会计准则》规定企业合并 形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。由于商 誉难以独立产生现金流量，应当结合与其相关的资产组或者 资产组组合进行减值测试。这些相关的资产组或资产组组合 是能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或资产组组 合。目前准则对合并资产负债表中商誉的减值测试分成了四 个步骤，然而在第一步中，就出现了逻辑矛盾，将不包含商誉 的资产组或资产组组合的账面价值与包含商誉的资产组或资 产组组合的可收回金额进行比较，导致商誉减值测试在会计 实务中难以理解。 本文从分析商誉和与其有关的资产组或资产组组合在合 并报表中列示的不对称性入手，通过引入案例，评价目前准则 中商誉减值测试流程和方法的优势与不足。坚持“与商誉有 关的资产组或资产组组合的账面价值与其可收回金额”的计 算口径保持一致的原则，优化了商誉减值测试流程和方法。 二、相关的资产组或资产组组合与商誉在合并报表中列 示的不对称性 我国目前采用的合并理念为实体理论，即认为合并报表 编制的目的是为包括少数股东在内的全部股东服务，其基本 立论是会计主体与终极所有者是相互分离的个体，它强调子 公司的法人财产权，而不是终极所有权。因此，在实体理论下， 无论纳入合并范围的子公司是否为100%控股，在母公司编制 的合并财务报表中列示的都是子公司100%的资产、负债及所 有者权益。 然而因为商誉的不确定性，在子公司为非全资子公司时， 非同一控制下企业合并中产生的商誉在合并报表中仅列示母 公司享有的 X%的部分 （X%为母公司的持股比例， 小 于