注会 会计课件08

第八章资产减值第一节资产减值概述第二节资产可收回金额的计量2010单第三节资产减值损失的确认与计量 2012多、2013多第四节资产组的认定及减值处理2011多第五节商誉减值测试与处理第一节资产减值概述一、资产减值范围二、资产减值的迹象与测试一、资产减值范围二、资产减值的迹象与测试第二节资产可收回金额的计量一、估计资产可收回金额的基本方法二、资产的公允价值减去处置费用后的净额三、资产预计未来现金流量的现值的估计一、估计资产可收回金额的基本方法二、资产的公允价值减去处置费用后的净额卖三、资产预计未来现金流量的现值的估计用（二）折现率1.反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。

该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。

2.折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率为依据。

如果该资产的利率无法从市场获得，可以使用替代利率估计。

3.外币未来现金流量：先外币折现、后人民币折汇。

（三）资产未来现金流量现值的计算【例题】XYZ航运公司于20×0年末对一艘远洋运输船只进行减值测试。

该船舶账面价值为16 000万元，预计尚可使用年限为8年。

（15%是该资产的最低必要报酬率）（公允价值减去处置费用后的净额难以确定，因此，企业需要通过计算其未来现金流量的现值确定资产的可收回金额）公司管理层批准的20×0年末的该船舶预计未来现金流量如表所示。

表8-1 未来现金流量预计表单位：万元『正确答案』由于在20×0年末，船舶的账面价值为16 000万元，而其可收回金额为10 965万元，账面价值高于其可收回金额，因此，应当确认减值损失，并计提相应的资产减值准备。

应确认的减值损失为：16 000－10 965＝5 035（万元）。

借：资产减值损失 5 035贷：固定资产减值准备 5 035第三节资产减值损失的确认与计量一、减值处理一般原则二、账务处理一、减值处理一般原则二、账务处理借：资产减值损失贷：固定资产减值准备在建工程减值准备无形资产减值准备投资性房地产减值准备长期股权投资减值准备商誉减值准备生产性生物资产减值准备第四节资产组的认定及减值处理一、资产组的认定二、资产组的减值测试三、总部资产的减值测试一、资产组的认定根据规定，如果有迹象表明一项资产可能发生减值的，企业应当以单项资产为基础估计其可收回金额，但是，在企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的情况下，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。

（一）资产组的定义资产组是企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。

资产组应当由创造现金流入相关的资产组成。

（二）认定资产组应当考虑的因素1.资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。

因此，资产组能否独立产生现金流入是认定资产组的最关键因素。

2.资产组的认定，应当考虑企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。

二、资产组的减值测试资产组的可收回金额在确定时，应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

如果资产组的可收回金额低于其账面价值的，表明资产组发生了减值损失，应当予以确认。

【例题】XYZ公司有一条甲生产线，该生产线生产光学器材，由A、B、C三部机器构成，成本分别为400 000元、600 000元、1 000 000元。

使用年限为10年，净残值为零，以年限平均法计提折旧。

各机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。

2005年甲生产线所生产的光学产品有替代产品上市，到年底，导致公司光学产品的销路锐减40%（出现减值迹象），因此，对甲生产线进行减值测试。

2005年12月31日，A、B、C三部机器的账面价值分别为200 000元、300 000元、500 000元。

估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为150 000元（注：说明A机器计提减值准备的上限是50 000元），B、C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。

整条生产线预计尚可使用5年。

经估计其未来5年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为600 000元。

由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额，公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。

减值计算具体分摊过程如表8-3所示。

第一步：首先计算出整个资产组的减值损失；A、B、C三部机器的账面价值分别为200 000元、300 000元、500 000元，因此生产线的账面价值为1 000 000元；预计未来现金流量的现值为600 000元；资产组减值损失＝100－60＝40（万元）第二步：将资产组的减值损失在各项资产之间按账面价值比例进行分摊；（A机器计提减值准备的上限是5万元）第三步：将未分摊的损失在其他资产（B、C）间进行二次分摊。

表8-3 资产组减值损失分摊表单位：万元根据上述计算和分摊结果，构成甲生产线的机器A、B、C应当分别确认减值损失50 000元、131 250元和218 750元，账务处理如下：借：资产减值损失——机器A 50 000——机器B 131 250——机器C 218 750贷：固定资产减值准备——机器A 50 000——机器B 131 250——机器C 218 750三、总部资产的减值测试总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备、研发中心等资产。

总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。

因此，总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行。

【例题】ABC高科技企业拥有A、B和C三个资产组，在20×0年年末，这三个资产组的账面价值分别为200万元、300万元和400万元，没有商誉。

这三个资产组为三条生产线，预计剩余使用寿命分别为10年、20年和20年，采用直线法计提折旧。

由于ABC公司的竞争对手通过技术创新推出了更高技术含量的产品，并且受到市场欢迎，从而对ABC公司产品产生了重大不利影响，为此，ABC公司于20×0年末对各资产组进行了减值测试。

ABC公司的经营管理活动由总部负责，总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心，其中办公大楼的账面价值为300万元，研发中心的账面价值为100万元。

办公大楼的账面价值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组，但是，研发中心的账面价值难以在合理和一致的基础上分摊至各相关资产组。

（一）办公大楼的减值测试（能分摊的总部资产）第一步：根据各资产组的加权账面价值（账面价值和剩余使用年限加权计算的）分摊比例分摊总部资产；第二步：各资产组（包括已分摊的办公大楼的账面价值部分）的可收回金额与其账面价值比较，以确定相应的减值损失。

第三步：将减值损失在资产组和总部资产（办公大楼）按账面价值比例分摊，计算资产组和办公大楼各自的减值损失。

表8-4 减值损失分摊表单位：万元（二）研发中心减值测试（不能分摊到各资产组）第一步：考虑到研发中心的账面价值难以分摊至资产组，因此，确定出A、B、C三个资产组组成最小资产组组合（即为ABC整个企业），通过计算该资产组组合的可收回金额1 440万元（包括研发中心在内的最小资产组组合）。

第二步：计算减值后各资产组（832.73）和办公楼的账面价值（274.77）与研发中心的账面价值（100）之和（1207.5）；第三步：确定相应的减值损失0（1 440大于1 207.5）。

账务处理：借：资产减值损失——资产组B 614 500——资产组C 58 200——办公大楼252 300贷：固定资产减值准备——资产组B 614 500——资产组C 58 200——办公大楼 252 300第五节商誉减值测试与处理一、商誉减值测试的基本要求二、减值测试方法与会计处理一、商誉减值测试的基本要求企业合并所形成的商誉（非同一控制下支付对价高于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额），至少应当在每年年度终了进行减值测试。

——不管有无减值迹象，都进行测试。

对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。

二、减值测试方法与会计处理（一）吸收合并——个别报表首先，对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。

其次，对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失。

再次，减值损失金额应当首先抵减分摊至资产组或资产组组合中商誉的账面价值。

再根据资产组或资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。

抵减后的各资产的账面价值不得低于可收回金额和0。

（二）合并报表——非同一控制下控股合并第一：调整合并财务报表中资产组的账面价值，将归属于少数股东的商誉包括在内；1 600/80%－1 500＝500（万元）（总商誉）1 350＋500＝1 850（万元）（子公司净资产账面价值）第二：根据调整后的账面价值与可收回金额比较，计算减值损失；1 850－1 000＝850万（减值损失）第三：将商誉减值损失在母公司和少数股东权益之间按比例分摊，以确认归属于母公司的商誉减值损失。

850－500＝350（万元）（净资产确认的损失）500×80%＝400（万元），合并报表商誉损失只能确认400万元。

历年考题【多选题·2012】下列各项资产中，在其持有期间内可以通过损益转回已计提的减值准备的有（）。

A.开发支出B.持有至到期投资C.可供出售债务工具投资D.可供出售权益工具投资『正确答案』BC『答案解析』选项A，开发支出的减值准备不得转回；选项D，可供出售权益工具投资的减值应通过所有者权益转回。

【多选题·2012】下列各项资产减值准备中，在相应资产的持有期间其价值回升时可以将已计提的减值准备转回至损益的有（）。

A.商誉减值准备B.存货跌价准备C.持有至到期投资减值准备D.可供出售权益工具减值准备『正确答案』BC『答案解析』选项A，商誉的减值准备不得转回；选项D，可供出售权益工具减值准备通过所有者权益转回。

【多选题·2013】下列各项资产减值准备中，在相关资产持有期间内可以通过损益转回的有（）。