2016年CPA《会计》学习笔记-第十六章债务重组01

第十六章债务重组（一）
本章考情分析
本章阐述债务重组的会计处理。

近3年考题分数不高，属于不太重要章节。

本章近三年主要考点：
（1）债务重组业务对利润总额的影响；
（2）债务重组业务的会计处理等。

本章应关注的主要问题：
（1）债务重组的概念；
（2）各种重组业务债权人的会计处理；
（3）各种重组业务债务人的会计处理；
（4）本章内容可以和其他很多章节的内容结合出主观题。

2015年教材主要变化
本章内容没有变化。

主要内容
第一节债务重组的定义和重组方式
第二节债务重组的会计处理
第一节债务重组的定义和重组方式
一、债务重组的定义
债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。

【例题•多选题】2015年3月31日，甲公司应收乙公司的一笔货款500万元到期，由于乙公司发生财务困难，该笔货款预计短期内无法收回。

甲公司已为该项债权计提坏账准备100万元。

当日，甲公司就该债权与乙公司进行协商。

下列协商方案中，属于债务重组的有（）。

A.减免100万元债务，其余部分立即以现金偿还
B.减免80万元债务，其余部分延期两年偿还
C.以公允价值为500万元的固定资产偿还
D.以现金100万元和公允价值为400万元的无形资产偿还
E.以400万元现金偿还
【答案】ABE
【解析】债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出的让步的事项。

选项C和D，债权人均没有作出让步，所以不属于债务重组。

二、债务重组的方式
债务重组主要有以下几种方式：
（一）以资产清偿债务
（二）将债务转为资本
将应付可转换公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转为资本，不作为本章所指债务重组处理。

（三）修改其他债务条件
（四）以上三种方式的组合
第二节债务重组的会计处理
一、以资产清偿债务
（一）以现金清偿债务
1.债务人的会计处理
借：应付账款等
贷：银行存款
营业外收入——债务重组利得(差额）
2.债权人的会计处理
借：银行存款
坏账准备
营业外支出（借方差额）
贷：应收账款等
资产减值损失（贷方差额）
【提示】贷方差额冲减资产减值损失的原因是前期多提了坏账准备。

【例题】甲企业于2015年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价格为200 000元，增值税税率为17%，按合同规定，乙企业应于2015年4月1日前偿付货款。

由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协议于7月1日进行债务重组。

债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业30 000元债务，余额用现金立即偿清。

乙企业于当日通过银行转账支付了该笔剩余款项，甲企业随即收到了通过银行转账偿还的款项。

甲企业已为该项应收债权计提了20 000元的坏账准备。

【解析】
（1）乙企业的账务处理：
借：应付账款 234 000
贷：银行存款 204 000
营业外收入——债务重组利得30 000
（2）甲企业的账务处理：
借：银行存款 204 000
营业外支出——债务重组损失10 000
坏账准备20 000
贷：应收账款234 000
假如甲企业已为该项应收账款计提了40 000元坏账准备
甲企业的账务处理：
借：银行存款 204 000
坏账准备40 000
贷：应收账款 234 000
资产减值损失10 000
（二）以非现金资产清偿债务
1.债务人的会计处理
债务人的会计处理如下图所示：
以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。

转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。

非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：
（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据“收入”准则相关规定，按存货的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。

（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。

（3）非现金资产为长期股权投资等投资性资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。

【提示】换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，还应将其他综合收益和“资本公积——其他资本公积”对应部分转出，计入投资收益。

【例题•单选题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。

20×6年7月10日，甲公司就其所欠乙公司购货款600万元与乙公司进行债务重组。

根据协议，甲公司以其产品抵偿全部债务。

当日，甲公司抵债产品的账面价值为400万元，已计提存货跌价准备50万元，市场价格（不含增值税额）为500万元，产品已发出并开具增值税专用发票。

甲公司应确认的债务重组利得为（）。

（2012年）
A.15万元
B.100万元
C.150万元
D.200万元
【答案】A
【解析】甲公司应确认的债务重组利得=债务重组日重组债务的账面价值600-付出非现金资产的公允价值和增值税销项税额500×1.17=15（万元）。

2.债权人的会计处理
借：××资产（取得资产的公允价值+取得资产相关税费）
应交税费——应交增值税（进项税额）
营业外支出——债务重组损失（借方差额）
坏账准备
贷：应收账款等
银行存款（支付的取得资产相关税费）
资产减值损失（贷方差额）
【提示1】若债权人将取得的抵债资产作为交易性金融资产核算，发生的直接相关费用记入“投资收益”科目的借方。

【提示2】若债权人将取得的抵债资产作为长期股权投资核算，且能够控制被投资单位财务和经营决策，发生的直接相关费用记入“管理费用”科目。

【教材例16-1】甲公司欠乙公司购货款350 000元。

由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于20×7年5月1日到期的货款。

20×7年7月1日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。

该产品的公允价值为200 000元，实际成本为120 000元。

甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。

乙公司于20×7年8月1日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；乙公司对该项应收账款计提了50 000元的坏账准备。

（1）甲公司的账务处理：
①计算债务重组利得：
应付账款的账面余额350 000
减：所转让产品的公允价值 200 000
增值税销项税额 34 000（200 000×17%）
债务重组利得 116 000
②应作会计分录如下：
借：应付账款 350 000
贷：主营业务收入 200 000
应交税费——应交增值税（销项税额) 34 000
营业外收入——债务重组利得 116 000
借：主营业务成本 120 000
贷：库存商品 120 000
在本例中，甲公司销售产品取得的利润体现在营业利润中，债务重组利得作为营业外收入处理。

（2）乙公司的账务处理：
①计算债务重组损失：
应收账款账面余额 350 000
减：受让资产的公允价值 200 000
增值税进项税额34 000
差额 116 000
减：已计提坏账准备 50 000
债务重组损失 66 000
②应作会计分录如下：
借：库存商品 200 000
应交税费——应交增值税（进项税额) 34 000
坏账准备50 000
营业外支出——债务重组损失66 000
贷：应收账款350 000
假如乙公司向甲公司单独支付增值税
（1）甲公司的账务处理：
借：应付账款 350 000
银行存款34 000
贷：主营业务收入 200 000
应交税费——应交增值税（销项税额) 34 000
营业外收入——债务重组利得 150 000借：主营业务成本 120 000贷：库存商品 120 000（2）乙公司的账务处理：
借：库存商品 200 000应交税费——应交增值税（进项税额) 34 000
坏账准备50 000
营业外支出——债务重组损失 100 000贷：应收账款 350 000银行存款 34 000假如乙公司计提坏账准备120 000元（不单独支付增值税）借：库存商品 200 000应交税费——应交增值税（进项税额) 34 000
坏账准备 120 000贷：应收账款350 000资产减值损失 4 000。