企业所得税法讲义

《经济全球化与中国企业所得税法的统一》今年通过了两个法律，这两法律都是关于财产保护问题。

物权法是保护物的利用，企业所得税法是限制政府的征税权力来保护企业财产；物权法对财产的保护涉及财产的存量问题，企业所得税法对财产的保护涉及财产增量问题。

地方政府、企业对它的关注在某种意义上超过物权法。

因为物权法涉及到中国要不要坚持社会主义方向的问题，北大一位教授的一封信提高了社会对物权法的关注。

企业所得税法涉及中国要不要继续改革、怎样改革的问题，如果有人也给中央写信，这部法律影响也会很大。

一、新企业所得税法的意义（一）新税法体现了税收法定主义的要求新企业所得税的立法经过两个阶段，第一个阶段是1994年税制改革，当时是合并内资企业所得税的问题。

在1993年前，有国营企业所得税、集体企业所得税、私营企业所得税、国营企业调节税征收办法四个条例，1994年合并为《企业所得税暂行条例》，适用于内资企业。

1991年的《外商投资企业和外国企业所得税法》是由1980年的《中外企业所得税法》、1981年的《外国企业所得税法》合并过来的。

今天讲的是这两税合并，即一个是《企业所得税暂行条例》、一个是《外商投资企业和外国企业所得税法》的合并。

我们讲要统一，要合并，究竟是要统一什么？这两部法律，一个是条例，一个是法律，内资行政法规行政规章公开化、透明度比较低。

外资企业虽然有法律但仍含有大量行政法规或行政规章。

1991年的外商投资企业所得税法只有30条，内资企业所得税条例是20条，这次的企业所得税法是60条，体现税收法定主义的要求。

（二）两税合并是经济全球化的内在要求经济全球化，是企业所得税制改革的内在原因。

随着社会主义市场经济制度的建立，现在的中国已经不同于改革初期的经济发展和国际投资环境。

特别是在加入世贸组织以后，中国与其他国家、地区之间经济开放程度不断提高，相互交融的程度日益加深，国外的商品、资金、劳动力、技术、信息等生产要素无限制地进入中国市场、在中国和其他国家之间更为自由，大量流动。

全球化使国际市场和国内市场融为一体，各国普遍采取一个经济开放政策，来促进本国经济发展，为国际化贸易提供制度保证，各国纷纷取消贸易障碍和限制。

经济全球化的问题就在于怎样给市场主体一个法律定位问题，要给他们一个平等的法律主体地位。

只有机会平等，公平的竞争，才能得到资源最优化，实现效率的最大化。

从这个意义上讲，任何超国民待遇和次国民待遇都是违反WTO要求的，它所蕴含的自由、公平、平等要求，以及经济全球化的要求，使我们对内外的有别的企业所得税制要重新反思。

我们给外资企业是超国民待遇是有背景的。

在2001年加入世贸组织前，对外资企业的市场准入有很多限制，因此通过税收优惠弥补对其限制。

但是2001年加入世贸组织，市场准入的限制已经渐渐取消了，比如过去金融市场对外资有很多限制，现在都放开了，内资外资都一样。

如果继续采取内外有别的税制，不利于民族企业参与竞争，不利于整个民族企业发展。

从这个意义讲，对外资企业一般不给与特殊税收待遇，完全按照国内企业的标准对待，既没有歧视也没有额外的税收负担。

在全球化背景下，统一税制的是同国际接轨。

从2001年加入世贸组织已经6年了，继续给外资企业超国民待遇大大影响中国的国际形象，因为这是违背世贸组织的规则的。

（三）两税合并是中国经济继续改革的内在要求1.两套制度造成内外资企业税收负担差异虽然内外资企业法定税率都是33%，但内资企业的实际税负在25%左右，外商投资企业和外国投资企业的税负在15%，因为他们在费用扣除的标准、税收优惠措施、优惠税率方面不一样。

如工资的扣除问题，外资企业对工资是据实扣除，内资企业是计税工资扣除，计税工资在2006年前是800元，2006年提高到1600元，显然内资企业他们的负担太重了，外资企业享受优惠实际上是外资企业的税负转嫁到内资企业上。

2.税收优惠措施丧失了政策基础（1）.税收优惠吸引外资的作用弱化。

20世纪80年代改革以来，为了吸引外资，给外资大量税收优惠。

随着经济的发展，对外资最有吸引力的究竟是什么呢？经过大量国内国外的调研，吸引外资的最主要的因素是政局的稳定、廉价的劳动力、廉价的材料、广阔的市场，这些就是我们所讲的软环境。

中国目前的政局多稳定，政通人和，经济发展很快。

美国有911阴影，西班牙和英国有大爆炸，俄罗斯有车臣，南亚有海啸，唯有中国风景这边独好。

这是吸引外资最有利的条件。

再者，很多国家对我国给与的税收优惠是不承认的。

如美国，就是说中国给与税收优惠，这些外资企业并没有得到实惠，其在自己国家照样要纳税。

这在税法上有一个专门的概念叫税收绕让。

美国政府为什么不承认呢？它认为如果承认就是对资本的一种歧视。

资本投到本国和投到外国，待遇应当是一样的。

如果允许投到外国的资本享受优惠，意味着对本国资本的不公平。

这样，我们给与的税收优惠实际上是把中国国库的钱无偿转移到外国去，他们不感谢中国政府，反而认为中国政府是傻瓜。

所以说税收优惠在吸引外资上是有所弱化的。

（2）外资企业适用的无差别税收优惠政策不符合我国产业政策的导向。

过去只要是外资一律给与优惠，这是一种普惠制。

普惠制的税收优惠像某些饭店宾馆业等等外资都愿意投，因为它投资小见效快，但这些对中国没有什么太大的作用。

现在中国需要的是国外先进技术、需要高新技术设施，需要环保、节能、节水（设施）。

同时我们也注意到，过去的三资企业中占大头的是合资企业。

因为那时政府的市场准入没有开放，所以外资需要中方背景的企业来影响中国政府。

但现在登记注册的大多是独资企业。

道理很简单，因为现在市场在开放，外方不需要中方，有了中方很有可能最先进的技术让中方掌握了，所以现在外方不想让中方参与，大量注册为外商独资企业。

有鉴于此，我们吸引外资就从量转移到质的方面，我们需要高端的先进的符合我国产业政策导向的外资，我们对外资的引导，就是要把他们引到我们的产业政策上来。

（3）内外有别的税制成为避税的重要渠道。

两套所得税制外资的待遇远远高于内资企业，使得很多内资企业通过各种途径进行假合资、假合作，或者把资金转移到境外再投资到境内。

国内企业到境外注册一下，再回来就变成外资企业，我们称之为“假洋鬼子”。

两税合并就是为了减少假合资、假合作问题。

还有一些区内注册区外经营的。

因为我们有经济特区、高新技术开发区，还有经济开发区，在不同地方的税收不一样。

所以有不少企业在区内注册，享受优惠，但是在区外经营。

比如浦东，浦东有很多优惠。

有些企业就是在浦东注册经营在浦东以外，这种地域优惠制度还有什么用处呢？这种制度不该对外资也是不利的，因为其中有鱼目混珠的问题，使外资没有得到更多的实惠。

二、新企业所得税法的立法背景（一）各方利益博弈的立法过程财税法律问题，涉及多种利益的博弈。

一部企业所得税法从1994年到2007年是13年，是多么的艰难。

这其中涉及到立法机关、行政机关利益的问题。

立法机关希望他成为法律，行政机关不希望他一下成为法律；还有行政机关和行政机关利益的问题，特别是财政部，国家税务总局和商务部在进行利益的博弈。

因为商务部担心这部法律出来后会影响到吸引外资。

吸引外资是商务部主管的事情，而财政部，国家税务总局是管财务管税的，这之间有一个利益的问题。

还有中央和地方立法，很多地方反对。

还有国家和纳税人之间，内资与外资的博弈。

以下具体介绍：财政部在1994年税制改革就开始两税合并的调研。

1997年东南亚爆发金融危机，许多国家通过税收优惠来吸引外资，降低门槛。

这时如果中国进行两税合并，东南亚金融危机就会引发到中国来，基于这种考虑就停下来了。

在2001年九届全国人大四次会议和2003年的党的十六届三中全会提出要统一内外资企业所得税，这样统一企业所得税法又提上议事日程。

2004年财政部，国家税务总局和国务院法制办共同起草了《中华人民共和国企业所得税法征求意见稿》。

征求了三十多位顾问的意见，也开了很多座谈会，直接听取意见。

2004年底财政部长金人庆说中国在2005年有四大税制改革，其中之一就是统一企业所得税法。

不久国家税务总局局长谢逊仁高调支持。

于是一场利益博弈就开始了。

统一企业所得税法的利益博弈始于2005年的1月。

54家跨国企业向财政部，国家税务总局和商务部提交一份报告，这在中国的立法史上是从来没有的。

哪有外资企业向中国政府施加影响施加压力的？这54家企业都是中国的跨国大企业，像微软、摩托罗拉、戴尔、三星等等。

他们希望给一个5年的过渡期，或者再长一点。

在2005年8月，商务部发来一个中国2005年1-7月全国吸引外资情况的报告：中国吸引外资直线下降，原因是由于财政部国家税务总局要搞两税合并。

为防止两税合并对吸引外资造成太大的冲击，商务部建议企业所得税法合并应当缓行。

沿海地区的地方官员在不同场合纷纷表达了对这个两税合并影响外资引入的担忧，最突出的就是上海和广东。

这两个地方是外国投资者的聚集地，希望两税合并暂缓出台，而且缓的时间越久越好。

深圳市政府专门向全国人大常委会打了一个报告要缓行两税改革，说深圳是特区就特在15%。

保持15%的税率，特区才好保持。

深圳是特区是邓小平在世指定的，当时说特区50年不变100年不变，他现在刚死了几年你们就要改变？西部也反对，说西部大开发才刚刚开始，有些税收优惠政策刚刚发挥引资的政策作用，所以也主张两税合并应当缓行。

以上反映了地方在利益博弈过程中怎样进行利益诉求的问题。

在跨国企业，地方政府，各部委的重重阻扰下，两税合并进展缓慢。

2006年，两税合并终于在全国人大常委会2006年立法计划获得通过，企业所得税法被列入2006年内人大常委会初次审议的法律草案中。

而且是要在2007年提交人大审议。

在2006年3月政协会议上，提案组将尽快进行两税合并列入一号提案。

有关部委又征求了30多个部门的意见，进行了大量的调研，这个调研包括到广东上海到东北。

2006年8月，全国人大常委会计划审议《企业所得税法（草案）》，但2006年9月，国务院才将《企业所得税法（草案）》及说明正式提交全国人民代表大会常务委员会审议，只能改到10月份审议。

这时商务部又向全国人大常委会打来一个报告，说现在香港正在改选特首推选委员会，推选委员会中有很多人在大陆有投资，这时审议会引起震动，建议缓到12月审议，全国人大常委会同意了。

2006年12月24日，第十届全国人大常委会25次会议对《企业所得税法（草案）》进行了审议，提出了修改意见，并一次通过作出将该草案提请十届全国人大五次会议审议的决定。

这个法律审议完以后，在今年的1-2月份，利用地方人大开会期间，全国人大常委会组团到地方讲，让地方统一思想——这部法要出来了。

这个法律如果再不出来，到2008年更不可能因为北京要开奥运会，怕给外商误会，这样就只能放到2009年了，那样对中国影响太大了，所以只能在2007年出来。