存货非正常损失中税务处理的几个问题
存货非正常损失之税务处理
□财会月刊·全国优秀经济期刊2011．10上旬□·32·存货非正常损失之税务处理【摘要】存货发生非正常损失的税务处理是资产损失税务处理中的重点、难点。
为保证及时、准确地履行纳税义务，企业首先要准确判定损失性质，并进行相应的税务处理，以减少税收风险。
文章在分析有关税法条例的基础上探讨了存货非正常损失的判定及相关的税务处理问题。
【关键词】存货非正常损失增值税所得税周曼（上海东海职业技术学院上海200241）一、存货非正常损失的判定2009年1月1日，新增值税暂行条例及实施细则（以下简称“新条例”及“新细则”）开始施行，其中存货非正常损失的定义发生了很大的变化。
新细则中明确指出：非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。
将存货非正常损失限定在是由企业管理不善引起的，而将之前旧细则中的自然灾害损失及其他非正常损失都删除了。
笔者认为，由管理不善造成的损失，如企业内部控制、管理制度不严密造成存货被盗、丢失，材料采购计划制定不合理导致存货积压价跌、滞销，仓库保管措施不力引起存货毁损或霉烂变质等，都是由企业自身主观因素造成，全部应作为非正常损失处理。
二、存货非正常损失的税务处理（一）存货非正常损失增值税处理新条例规定：非正常损失的购进货物及相关的应税劳务，非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务涉及的进项税额不得从销项税额中抵扣。
也就是说，存货发生非正常损失之前，已经将相关的增值税进项税额实际申报抵扣的，则应在该批存货发生非正常损失的当期，将已抵扣进项税额转出。
在实际操作中，企业遇到存货非正常损失时应区别对待，并不是全额作进项税额转出。
这里讨论两种情况下的增值税进项税额转出问题。
1.含运费的存货发生非正常损失。
新条例第八条规定，企业购进存货，并取得运费结算单据（运费发票）的，可按7%的扣除率计算进项税额。
另外，新条例还增加了与非正常损失相关的应税劳务，其增值税进项税额不得抵扣的规定。
存货盘亏、毁损的会计与税务处理差异及纳调整
存货盘亏、毁损的会计与税务处理差异及纳税调整一、存货盘亏、毁损的会计处理存货应当定期盘点，每年至少盘点一次。
盘点结果如果与账面记录不符，应于期末前查明原因，并根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议等类似机构批准后，在期末结账前处理完毕。
盘盈的存货应冲减当期的管理费用；盘亏的存货，在扣除过失人或者保险公司等赔款和残料价值之后，计入当期管理费用，属于非正常损失的，计入营业外支出。
盘亏（盈）的存货，如在期末结账前尚未经批准的，应在对外提供财务会计报告时先按上述规定进行处理，并在会计报表附注中作出说明；如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应按其差额调整会计报表相关项目的年初数。
发生盘亏和毁损的存货，在报经批准以前，应按其成本（计划成本或实际成本）转入“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目。
报经批准以后，再根据造成盘亏和毁损的原因，分别以下情况处理：一是属于自然损耗产生的定额内损耗，经批准后转作管理费用。
二是属于计量收发差错和管理不善等原因造成的存货短缺或毁损，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人的赔偿，然后将净损失记入管理费用。
三是属于自然灾害或意外事故造成的存货毁损，应先扣除残料价值和可以收回的保险赔偿，然后将净损失转作营业外支出。
二、存货盘亏、毁损的税务处理（一）增值税处理《增值税暂行条例》及其实施细则规定，存货发生的非正常损失，其进项税额不得抵扣。
根据该条例，对存货发生非正常损失进行税务处理时，应注意：1．非正常损失是指生产经营过程中正常损耗外的损失，包括：自然灾害损失；因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质等损失；其他非正常损失。
存货发生正常损失（如过期失效、水分蒸发等）以及市场原因，导致存货减值，不属于非正常损失。
2.如果是由于存货转让、捐赠、抵债不及时记账造成的盘亏，估价入账的原材料收到发票时未红字冲销，或者因少转成本（有金额没数量）等原因导致的盘亏，以及商品零售企业因串货同时出现的“盘盈”、“盘亏”应按会计差错处理，不属于非正常损失。
存货、固定资产、无形资产发生毁损的税务处理问题
存货、固定资产、无形资产发生毁损的税务处理问题存货、固定资产、无形资产发生毁损时，经常面临两种处置方案：报废和贱卖。
哪种方案能将企业的损失降到最低值？举个例子：零售企业年初购进一批价值20万元（不含税）的原材料，进项税额34000元。
由于过期变质，产生毁损。
方案一、报废。
根据《增值税暂行条例》第十条规定：非正常损失的购进货物的进项税额不得从销项税额中抵扣。
换句话说，由于报废没有产生增值税的纳税义务，不确认销项税额。
相应地，其已产生的进项税额也因增值税专用发票“链条”的中断而不予抵扣。
即原先已作进项抵扣的税额34000元要作进项税额转出。
同时根据《财产损失税前扣除办法》规定，可予抵扣企业所得税的金额为：（200000+34000）X33%=77220元。
因此，企业的损失为：（200000+34000）-77220=156780元。
方案二、贱卖。
由于贱卖产生了增值税的纳税义务，确认了销项税额。
购进货物的增值税专用发票的“链条”没有中断，故无需作进项税额转出，但应确认贱卖收入产生的销项税额。
假使贱卖取得收入200元，其应确认的销项税额为：200X17%=34元。
另外，可予抵扣企业所得税的金额为：（200000-200）X33%=65934元。
因此，企业的损失为：（200000-200）-65934+34=133900元。
相比之下，方案二虽然只取得了象征性的收入200元，损失却减少了156780-133900=22880元。
因此，零售企业储存过程中发生存货毁损时，采取贱卖对企业有利。
同时根据《财产损失税前扣除管理办法》第六条：“企业在经营管理活动中因销售、转让、变卖资产发生的财产损失，各项存货发生的正常损耗以及固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理发生的财产损失，应在有关财产损失实际发生当期申报扣除。
”和第七条：“企业因下列原因发生的财产损失，须经税务机关审批才能在申报企业所得税时扣除：…….（4）存货、固定资产、无形资产、长期投资因发生永久或实质性损害而确认的财产损失；”的规定可知，存货报废属于发生永久或实质性损害的财产损失，须经税务机关审批才能在申报企业所得税时扣除。
企业存货正常损失非正常损失确认及申报
[案例1]企业资产损失相关处理企业销售一批货物，途中发生了交通事故，因车祸损失了一部分货物。
（1）车祸的损失是属于非正常损失吗？（2）需要作进项转出吗？（3）因交通事故的货物损失需要作专项申报吗？（4）如果收到责任人赔偿如何处理？（5）专项申报应提供哪些资料？（1）《中华人民共和国增值税条例暂行条例实施细则》第二十四条规定，条例第十条第（二）项所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。
（2）《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；根据此项规定，税法上所说的非正常损失，只是指因管理不善所造成的。
自然灾害不是人为所能控制的，地震等自然灾害造成的损失不属于非正常损失，交通损失不属于非正常损失不需要做进项税额转出。
（3）《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》第九条下列资产损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除：（一）企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失；（二）企业各项存货发生的正常损耗；（三）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；（四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；（五）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。
第十条前条以外的资产损失，应以专项申报的方式向税务机关申报扣除。
企业无法准确判别是否属于清单申报扣除的资产损失，可以采取专项申报的形式申报扣除。
根据以上条款规定，交通事故引起的货物损失应作专项申报。
（4）收到责任人或保险的赔款应冲抵损失金额。
借：银行存款贷：待处理流动资产损失通过“待处理财产损溢- 待处理固定资产损溢”科目核算，盘亏造成的损失，通过“营业外支出-盘亏损失”科目核算。
存货报废的税务及会计处理详解_梁茜
Practice Analysis存货报废的税务及会计处理详解◎文/梁 茜存货报废是在工业企业普遍存在的情况，形成原因多种多样，包括正常生产过程中的报废，国家政策变更导致的报废、质量原因导致的报废、产品更新换代导致的报废、保管不良导致的报废等等。
不同的行业、企业，由于产品、技术、设备、管理等原因，报废的情况也不同。
此外，新旧税法对存货报废有不同规定。
以上原因，导致企业的会计人员对存货报废的税务处理难以准确把握。
本文专门针对存货报废，进行了详细分析。
一、存货报废适用的增值税规定（一）2009年1月1日起施行的《增值税暂行条例》第十条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣。
1.非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。
2.非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。
（二）2009年1月1日起施行的《增值税暂行条例实施细则》第二十四条条例第十条第（二）项所称非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。
二、存货报废的增值税处理关于非正常损失。
相比旧的税法规定，新修订的《增值税暂行条例实施细则》非常明确地指明了什么是非正常损失，即因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。
这使存货报废的增值税处理变得十分简单明了，会计人员只需掌握如下两点：（一）非正常损失的存货报废：因管理不善造成的霉烂变质所导致的报废，进项税额不能抵扣。
（二）正常损失的存货报废：除因管理不善导致的霉烂变质的情况，其他报废都属于正常损失，进项税额可以抵扣。
一些长期困扰企业会计的存货报废情形，如自然灾害导致的报废、国家产业政策和市场因素导致的报废、食品药品超过保质期导致的报废、技术淘汰导致的报废、都属于正常损失，不需要进项税额转出。
三、存货报废适用的所得税规定（一）《企业所得税法》第八条企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
（二）《企业所得税法实施条例》第三十二条 企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
常见的税务问题与检查技巧
常见的税务问题与检查技巧（一）存在问题：销售货物、提供劳务取得销售收入，款项存入银行，但账务处理未记收入。
1、账务表现：（1）由于款项存入银行而银行存款日记账未予反映，所以，银行存款日记账余额与银行对账单余额不符，银行对账单余额大于银行存款日记账余额。
（2）由于企业隐匿收入而据实反映支出，所以，货币资金账户可能会出现红字余额。
2、检查方法（以银行存款为例）：（1）检查银行存款日记账期末余额，如果期末余额出现红字，应进一步检查有无隐匿销售收入的问题。
（2）以银行存款日记账与银行对账单核对，如果二者的余额不符，首先应调整未达账项。
（3）经调整未达账项后，如果二者的余额仍然不符，应以银行对账单反映的收入与银行存款日记账反映的收入逐笔核对。
（4）如果某笔收入银行对账单上有而银行存款日记账未见反映，说明该笔收入为企业隐匿的收入。
（二）存在问题：销售货物、提供劳务取得销售收入，寄挂往来账户，未反映收入。
1、账务表现：（1）货币资金账户借方发生额与应付账款、其他应付款账户贷方发生额对应。
账务处理为：借：银行存款现金贷：应付账款其他应付款（2）其他应付款、应付账款账户会出现长期挂账的贷方余额。
2、检查方法：检查应付账款、其他应付款账户贷方余额，如果企业以上账户有长期挂账的贷方余额，应通过检查贷方发生额及对应账户，检查企业有无将收入记入应付款账户。
（三）存在问题：虚开农副产品收购凭证或接受其他企业虚开的增值税专用发票，虚增存货成本。
1、账务表现：企业虚开农副产品收购凭证或接受其他企业虚开的增值税专用发票，其账务处理为：借：物资采购（原材料）应交税金——应交增值税（进项税额）贷：银行存款在以上账务处理中，企业以开具阴阳支票（支票存根记账，正文作废）的方式虚假付款，导致银行存款日记账余额小于银行对账单余额，银行存款日记账可能会出现红字余额。
2、检查方法：（1）检查银行存款日记账期末余额，如果期末余额出现红字，应进一步检查有无虚增存货成本的问题。
自然灾害造成库存商品损失的会计账务处理
自然灾害造成库存商品损失的会计账务处理遭受暴雨侵害，有很多企业的库存商品都被淹没。
那么这部分受灾的库存商品，其资产损失能否在企业所得税税前扣除？对于一般纳税人来说，这些库存商品的进项税额又是否需要转出呢？01因自然灾害造成的存货损失不需要做进项税额转出非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务的进项税额不得从销项税额中抵扣。
非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。
自然灾害造成的损失不属于非正常损失，其进项税额可以抵扣，不需要做进项税额转出。
文件依据：《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条02仓库因暴雨被大水淹没致使存货报废。
这部分受灾存货的资产损失能否在企业所得税税前扣除？因受自然灾害造成的损失，取得保险公司的赔偿后的净损失，可以在企业所得税前扣除。
采取专项申报的形式申报扣除，企业向税务机关申报扣除资产损失，仅需填报企业所得税年度纳税申报表《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》，不再报送资产损失相关资料。
相关资料由企业留存备查。
相关资料有：（1）存货计税成本的确定依据；（2）企业内部关于存货报废、毁损、变质、残值情况说明及核销资料；（3）涉及责任人赔偿的，应当有赔偿情况说明；（4）该项损失数额较大的（指占企业该类资产计税成本10%以上，或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以上，下同），应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告等。
文件依据：《关于企业所得税资产损失资料留存备查有关事项的公告》（国家税务总局公告2018年第15号）《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》的公告（国家税务总局公告2011年第25号）第二十七条03自然灾害造成商品损失的会计处理该怎么做？（1）发生损失时借：待处理财产损溢—自然灾害损失贷：库存商品（2）损失的物资可收回的保险赔偿借：其他应收款贷：待处理财产损溢—自然灾害损失（3）按照扣除相关的保险赔付后的净损失转销借：营业外支出贷：待处理财产损溢—自然灾害损失自然灾害造成商品损失,进项税额税额是准予在抵扣的，无需做转出处理。
存货非正常损失的税务及会计处理分析
万元 ， 输 费用 ０９ 万 元 ， 运 ．３ 人工成 本 １０ 万 元 。该 ．７ 批 存 货 增 值 税 进 项 税 额 转 出 的 金 额 应 为 ： ８Ｘ ０ １＋ ．３ 卜７ ）×７＝ ． ３万元 ， ． ７０ ９／（ ％ ％ １４ 而不 能 简单 计
算 为 １ ×０ １＝ ． ０ ． ７ １ ７万元 。
பைடு நூலகம்
税进 项 税额 的确 定可 以采 取与企 业 发 出存 货成 本流 认 了 １．３万元 的营 业外支 出，考虑 到增值 税进 项 ６１ 转相 同的 方法 进行 。例 如 ， 业 当期 对 发 出存 货 采 税 额做转 出处理后 ， 能再抵 扣销 项税额 ， 企 不 乙企业 实
・
３２・
２ ． ０１ ７ １
（ 含税 ）。 乙企业 决 定 由仓 储人 员 赔 偿剩 余 损 失 的 ２ ％ 共计 ３ 元 。 于 乙企业 的该 笔经 济业 务 ， ０， 万 对 一般 的会 计 处理方 式下 认 为 乙企 业 的非正 常损 失金额 为
１７０ ０ １ ０ （ 卿 出）
ｌ ００ ７ ０
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３ 乙企 业 结转待 处理财 产损 溢 时所作 会计 分录 ． 借 ： 业外支 出 营 １１３０ ６ ０
的购入 成 本很 可 能 并不 相 同， 至相 差 很 大 。因此 为 ： 甚
其他应收款
贷： 待处 理财 产损 溢
３ ０ ０ ００
１１３０ ９ ０
通 过 以上三 步会 计分 录 的处理 ， 乙企业 最 终确
借 ： 处理 财产损 溢 待 贷：
原材 料
如 果企 业 在 处理 非 正 常损 失 的存 货 过 程 中 ， 收 ：加 工 的存 货 ， 由于 管理 不 善 ， 而全 取 到 了一 定 的变价 收入 ，那 么该笔 业 务的会计 处 理
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存货非正常损失中税务处理的几个问题
作者：齐颖
来源：《现代经济信息》2015年第01期
摘要：本文对于当前企业中存货发生非正常损失的税务处理方法存在的若干问题，在税法条例的基础上做出客观分析，探讨了判定存货非正常损失及减少税收风险的税务处理问题。
关键词：存货非正常损失；税务处理
中图分类号：F812.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2015）001-000-01
根据《企业会计准则第1号——存货》规定，企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除帐面价值和相关税费后的金额计入当期损益。
而存货的非正常损失，在《增值税暂行条例实施细则》中明确规定是指“因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失”。
那么，企业首先要解决的问题就是存货非正常损失的判定。
在企业正常的生产经营活动中，存货的正常损失是诸如运输途中的合理损耗、自然灾害等客观原因造成的损失；相反，非正常损失则是由主观原因造成的损失。
因此，企业判定存货非正常损失的关键是区分造成损失的原因是否主观因素。
企业在确认了存货的非正常损失之后，接下来要面对增值税和企业所得税的税务处理问题。
如何处理才能合理的减少税收风险、给企业减少损失呢？
一、存货非正常损失增值税处理
根据《增值税暂行条例》规定，非正常损失的购进货物及相关应税劳务，非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。
企业非正常损失已经抵扣了增值税进项税的，应当将该项进项税额从当期的进项税额中转出。
非正常损失存货价值包含运费等应税劳务的，其增值税进项税额同样不得抵扣。
因此，应按照增值税专用发票上列示的运费的进项税额（营改增后）与购进存货本身进项税额之和计算需转出的进项税额。
例1：某工厂为增值税一般纳税人，增值税税率为17%，2014年5月1日购进一批生产用原材料100公斤，价格25万元，运费2万元（含11%进项税额）。
6月30日盘点库存时发现，因管理不善该原材料被盗50公斤。
非正常损失存货占总量的百分比=50÷100=50%
运费应转出进项税额=2÷（1+11%）×11%×50%=0.1（万元）
损失存货转出进项税额=（25+2-0.2）×50%×17%=2.3（万元）
存货非正常损失转出增值税进项税额=0.1+2.3=2.4（万元）
非正常损失的存货，如果不考虑残值收入，直接以存货成本计算进项税转出额，则会造成变价收入部分在处置和转出环节重复计征增值税。
财税[2009]57号规定：对企业毁损、报废的存货，以该存货的成本减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为存货毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除。
所以，存货非正常损失的成本应扣除残值收入后计算进项税转出额。
例2：某书店为增值税一般纳税人，图书增值税税率为13% ，2014年12月因仓库管理员责任毁损图书一批，价值100万元（不含税），书店出售毁损图书变价收入7万元（含税），责任人赔偿10万元。
残值变价收入销项税额=7÷（1+13%）×13%=0.8（万元）
损失存货已抵扣进项税额=100×13%=13（万元）
存货非正常损失转出增值税进项税额=（100-7-0.8）×13%=12.2（万元）
企业发生存货非正常损失的金额应为实际成本，如果是其他成本，一定要将帐面成本按照合理方法调整为实际成本。
如新华书店系统采用定价码洋核算，工业企业采用计划成本核算等等，在申报存货损失时都调整为实际成本，用于避免由此带来税务风险。
二、存货非正常损失企业所得税处理
《企业所得税法》规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
同时《企业所得税法实施条例》中明确，企业发生存货损失时，不区分正常损失与非正常损失，只要是在生产经营活动中发生的损失都可以在所得税前扣除。
存货发生非正常损失，其进项税额要予以转出并缴纳增值税款。
前述，财税[2009]57号规定；企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等原因不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。
也就是说，对于存货发生非正常损失转出的进项税额，在计算企业所得税应纳税所得额时可以税前扣除。
这一条款对于遭受到存货损失的企业来说，可以在发生存货损失后少交企业所得税，无疑雪中送炭的好消息。
上例2中，所得税税前扣除金额=﹝100-10-（7-0.8）﹞+12.2=96（万元），实际上就是最终结转至当期损益的金额。
参考文献：
[1]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解.北京：人民出版社，2007.
[2]增值税暂行条例.
[3]增值税暂行条例实施细则.
[4]李波.石青青.存货非正常损失进项税额转出的税务认定分歧.财会月刊，2011，2.
[5]周曼.存货非正常损失之税务处理.财会月刊.2011，10.
[6]章建良.资产损失税务处理须注意六个误区.新会计.2010，4.。