资产减值会计计量属性问题研究

资产减值会计计量属性问题研究摘要资产是企业最重要的资源，会计计量又是会计的基本职能，资产减值准备的计提也会直接的影响企业的当期利润，并且同样的资产在不同企业中的盈利能力是不同的，所以其反映出来的减值也应不同，但资产价值的计价实际上会影响社会多方面的利益，所以应当找到真正适用的计提减值方法加以规范，对其确认依据予以标准化，防止被企业用以进行盈余管理甚至提供虚假信息等情况发生，保证各方利益的相对平衡。

目前，我国新准则在资产减值计量属性上多采用公允价值和现值两种属性，但由于我国的资本市场不够健全，所以在实践操作中仍然存在不可操作性。

【关键词】资产减值可回收金额公允价值计量现值计量目录一、相关概念分析 (01)（一）资产 (01)（二）资产减值 (01)（三）会计计量属性 (03)二、资产减值会计计量属性 (03)（一）资产减值计量属性种类 (03)（二）资产减值计量属性比较 (05)（三）资产减值计量属性选择 (05)三、我国资产减值计量属性 (06)（一）发展概况 (06)（二）可回收金额 (08)四、我国资产减值计量属性应用的不足和及建议 (10)（一）我国资产减值计量属性应用的不足 (10)（二）我国资产减值计量属性应用的建议 (11)参考文献 (13)一、相关概念分析（一）资产1.资产定义资产是企业最重要的经济资源。

没有资产，企业就没有营运的物质基础，也将难以持续和发展。

在会计上，资产是最重要的一个会计要素。

由于负债可以认为是负资产所有者权益可以认为是净资产，全面收益及其组成要素收入、费用、利得和损失可以看作是所有者权益的变动。

因此，从某种意义上说，各种会计要素的定义都直接或间接来自资产的定义。

定义是认识和理解事物的开始，对资产定义的分析有助于理解资产减值的本质。

目前我国企业会计准则——基本准则第二十条对资产的定义，资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

2.资产的内涵在这个定义中可以看出，我国对资产的定义强调的是预期未来会给企业带来经济利益的属性，及遵从未来经济利益观，这种观点也是目前存续时间最长、最具影响力的一种观点。

在资产定义发展的各个时期，都有持这种观点的学者和组织。

从未来经济利益的角度来定义资产，它强调的是资产的价值而不是为取得该资产所实际耗费的支出，它关注的是资产未来的服务潜能，或者在未来为企业创造现金净流量的能力。

它是从企业周转中的动态表现和经营活动中所发挥的效用层面去考察资产，因此，它抓住了资产的经济本质。

任何一项资产，它必须具备产生经济利益的能力，能够独立或者与其他资源结合在一起，通过有效使用，直接或间接为企业带来净现金流入。

以未来经济利益来定义资产虽然能反映出资产的本质，但过于抽象，难以量化，缺乏可验证性。

认可了如此定义的资产，就会通过公允价值等计量，随时评估资产的真正价值，即真正在未来会给企业带来的经济利益，因此就需要通过计提资产减值准备等方法来随时使企业的资产名实相副。

（二）资产减值1.资产减值定义在准则中定义资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。

因为资产是指预期会给企业带来未来经济利益的资源，所以企业对于预期未来不能使其收益的费用性支出应当直接计入当期成本，而不再作为资产处理，对于待处理财产损失等会计调整项目也应在期末编制会计报表前转销，不再作为资产核算。

同样，对各项资产预期带来经济利益的金额小于原资产账面成本的差额，也不能在资产负债表上列示为资产，而作为资产减值损失，定期提取资产减值准备。

2.资产减值确认标准目前，资产减值的确认标准主要有永久性标准、可能性标准和经济性标准三种。

(l)永久性标准。

这种观点要求只对永久性(即在可预见的未来不可能恢复)的资产减值部分进行确认。

该标准较为严格，可以避免确认暂时性减值损失，从而可以防止管理当局或会计人员滥用它来操纵盈余。

但是这种标准的缺点也是显而易见的，主要是对于是否属于永久性减值需要靠管理人员或会计人员的主观判断，这有可能促使管理当局故意延迟减值损失的确认，从而会给企业的会计行为选择留下更多的空间。

(2)可能性标准。

这种观点要求资产的账面价值可能无法足额收回时要确认减值损失。

该标准把按照未来现金流量总量(不贴现)作为确认减值损失的临界点，但是确认的减值损失等于资产的账面金额与以公允价值计量的可收回金额之间的差额。

由此可以看出，确认和计量的基础是不一样的，确认是使用未来现金流量的不贴现值，计量时使用公允价值。

因此，如果未来现金流量的不贴现值大于账面价值，那么，即使公允价值小于账面价值，也不会确认资产减值损失，因此，可能导致资产价值的高估。

(3)经济性标准。

这种观点要求在资产负债表日，只要某项资产的账面金额大于其可收回金额即确认减值损失。

该标准是建立在资产计量的基础上，确认与计量采用统一量度以保证相同情况下取得一致的结果，计量结果成为减值损失确认的原因，避开了区分永久性、暂时性资产减值的难题，能够反映环境变化对企业资产价值的不利影响，比较符合资产的定义。

从以上的分析可以看出，三种确认标准并不是相互独立的，而是统一于资产减值会计规范中。

我国《企业会计制度》中针对不同资产制定了不同的确认标准。

如遵循永久性标准的有:短期投资、委托贷款、存货、长期投资、固定资产、在建工程和无形资产;遵循可能性标准的有:应收帐款、委托贷款和存货;遵循经济性标准的有:短期投资和委托贷款。

其中，短期投资、委托贷款和存货执行了多重标准。

我国2006年发布的《企业会计准则第8号一资产减值》规定，当存货、金融资产等有客观证据表明该资产价值已恢复时，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益，这遵循了经济性标准。

同时，《企业会计准则第8号一资产减值》规定，适用该准则的资产(主要是长期资产)，其“减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”，这又遵循了永久性标准。

对于资产发生减值迹象的判断，我国《企业会计准则第8号一资产减值》认为，存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：(1)资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。

(2)企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。

(3)市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。

(4)有证据表明资产己经陈旧过时或者其实体已经损坏。

(5)资产己经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。

(6)企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润(或者亏损)远远低于(或者高于)预计金额等。

(7)其他表明资产可能己经发生减值的迹象。

3.资产减值本质从本质上说资产减值是资产获利能力的弱化，但从理论上讲同样的资产在不同的企业中的盈利能力是不同的，所以其反映出来的减值也不同，但资产兼职的几家实际上会影响社会多方面的利益，因此，资产减值的标准化规定越来越受到有关监管部门和学者的重视，寻求一种能够保证各方利益平衡的计量属性。

（三）会计计量属性会计计量是被计量客体的特性或外在表现形式。

在财务会计中，计量属性是指资产、负债等可用财务形式定量方面，即能用货币单位计量的方面。

经济交易或事项因可从多个方面予以货币定量而有不同的计量属性。

企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠的计量。

目前会计计量属性常用有历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值五种属性。

二、资产减值会计计量属性（一）资产减值计量属性种类1.现行成本(重置成本)是指企业如果现时重新取得相同的资产或其相当的资产将会支付的现金或现金等价物，也叫重置成本。

在现行成本计量属性下，当价格变动时，财务报表上的会计信息可以反映现时的财务状况，便于区分企业的经营收益与持有收益，正确反映企业的经营成果。

但是现行成本的涵义不明确，由于各种因素的影响，事实上难以确定与原持有资产完全吻合的重置成本，计算上缺乏足够可信的依据，影响会计信息的可靠性。

2.现行市价是指企业在正常清算条件下，如果出售某项资产所能获得的现金或现金等价物，即资产的变现价值，也叫脱手价值。

现行市价在资料齐全可靠的前提下结果比较公正，适用范围广，几乎适用于满足前提条件的各种资产和整体资产。

其缺点是对市场完善程度要求较高，并非所有资产都存在变现价值，不适用于专用机器、设备、大部分的无形资产，以及受到地区、环境等严格限制的一些资产的计量，它们的现行脱手价值难以确定。

3.可实现净值是指在正常的经营过程中，资产可望带来的未来现金流入和将要支付的现金流出，但均不考虑货币的时间价值，也叫预期脱手价值。

其优缺点与“现行市价”基本相同。

4.未来现金流量现值即资产在使用过程中可望得到的现金流量净值的现值。

这种计量的主要依据是资产是预期的未来经济利益，这种经济利益的大小与预期现金流量的大小和时间分布有关，即要考虑货币的时间价值。

未来现金流量现值最能反映资产的经济价值，会计信息的相关性最强，最有利于会计决策，但由于存在大量的估计和判断，会计信息的可靠性较差。

5.公允价值公允价值通常是指在一项公平的交易中，熟悉情况的自愿双方交换一项资产或者(清偿)负债所使用的金额。

关于公允价值的定义，本文将在第四章中进行深入探讨。

公允价值是一个很抽象的概念，它并非是一种具体的计量属性，而被认为是一个复合的计量属性。

公允价值既可以是脱手价格，也可以是买入价格，在不同情况下，它可以表现为历史成本、现行市价、现行成本、短期项目的可变现净值和以公允价值计量为目的的未来现金流量的现值等各种计量属性。

公允价值本质上是一种面向市场、强调公平的计量属性。

对于存在活跃市场的非现金资产，通常将其市价视为公允价值；对于不存在活跃市场，但与其类似的资产存在活跃市场的非现金资产，可以比照相关类似资产的市价确定其公允价值；对于资产本身及与其类似的资产均不存在活跃市场的非现金资产，可以适当的贴现率贴现计算现值的方法确定其公允价值；存在合同或者协议价格的，合同价或协议价也可以作为其公允价值。

6.可收回金额国际上对于可收回金额的定义并不一致，有的将可收回金额定义为未来预期将要收回的现金净流量，有的则将可收回金额笼统地定义为未来预期将要收回的金额。

通常情况下，可收回金额的定量多采用销售净价与使用价值的较高者来确定。

这种计量属性的理论依据是将资产视为企业的一项投资决策，企业在决策过程中遵循价值最大化的原则。

当资产的销售净价大于其使用价值时，企业会出售该资产并将所得现金流量用于其他投资；当资产的使用价值大于其销售净价时，企业会继续使用该资产而不是出售它。