9(7)管理会计案例

案例一成本性态和两种类型的损益表

资料：

一家化工厂为了保持其所有产品的市场方向，雇用了一些产品经理。这些经理在销售及生产的决策上都扮演很重要的角色。以下是其中一种大量生产的化学品的资料：

原材料及其他变动成本 60元/kg

固定制造费用每月 900000元

售价 100元/kg

10月份报告的销售量比9月份多出14000kg。因此，产品经理预料10月份的利润会比9月份的多，他估计会增长560000元。

但将9月份和10月份的财务结果互相比较，该产品10月份的利润竟然比9月份的340000元下降了100000元，只有240000元。

产品经理被这些差别困扰着，所以他找你帮忙。经过详细的研究后，你发现该公司采用完全成本计算系统：把固定制造费用根据生产数量每月按30000kg来分摊。所有分摊过低或过高的固定制造费用会在当月的损益表上调整。

9月份的期初存货为10000kg，生产为34000kg，而销售为22000kg。10月份的期末存货为12000kg。

要求：

1．把该产品9月份即10月份的生产、销售及存货量列示出来。然后利用这些数字计算出题中所示的9月份和10月份利润。

2．解释100000元的利润减少和经理预期560000元的增加之间660000元的差别。

1 ．首先列示存货量（kg ）

九月十月

期初存货10 000 22 000

本期生产34 000 26 000 （48 000 －22 000 ）

44 000 48 000 （12 000 ＋36 000 ）

本期销售22 000 36 000 （22 000 ＋14 000 ）

期末存货22 000 12 000

固定制造费用分配率＝900 000 ÷30 000 ＝30 元/kg

单位完全成本＝60 ＋30 ＝90 元/kg

售价是100 元/kg

2 ．该产品经理采用的是变动成本法。这种方法是把固定制造费用作为期间费用，而不包括在存货成本中。以下是变动成本法的利润计算：

以上两种方法计算的利润差异在于完全成本法的存货成本中包含了固定制造费用，而变动成本法的存货成本中不包含固定制造费用。如果期初、期末存货量发生变动，则期初、期末存货中的固定制造费用的变动就导致两种方法的利润差异。利润差异计算如下：

九月份两种方法利润差异＝ 22 000 × 30 － 10 000 × 30 ＝ 360 000 元

即 340 000 ―（― 20 000 ）＝ 360 000 元

十月份两种方法利润差异＝ 12 000 × 30 － 22 000 × 30 ＝－ 300 000 元

即 240 000 ― 540 000 ＝― 300 000 元

如果把两个月结合来看，利润变动共计 660 000 元（ 360 000 ＋ 300 000 ），这反映了 100 000 元的利润减少和经理预期 560 000 元的增加之间 660 000 元的差别。

案例二本量利关系的分析

资料：

卡莱是一家小型工程公司。其下属的一个部门专门替另外一家企业生产一种特别的零件。此零部件现时的每年需求量为10000件，每件72元。零部件的年度预算成本列示如下：原材料 240000元

人工工资 120000元

机器租赁费用 100000元

其他固定成本 180000元

成本总额 640000元

人工工资为雇用两名机器操作员的固定成本。不论零部件的生产数量是多少，此两名工人的工资仍按月固定计算。最近，卡莱正在考虑租用另外一台机器的可能性，如果租用新的机器，则可使用较便宜的原材料，每件成本只是12元。新机器的每年租赁费用为220000元。此外，不论使用现有的机器还是建议的新机器，在上述的产品需求量范围内，人工成本维持不变。

要求：

1．假设公司使用现有的机器和按照现时的需求量，计算其保本点和安全边际。请以生产件数作答。

2．试评论租赁新机器的建议，并以数据来支持你的论点。

3．卡莱获悉在短期内该零部件的每年需求量可能增加至14000件。如果生产量超过12000件，公司便需要再额外雇用一名固定员工，其每年的成本为60000元。试评述如果使用下列的机器来生产14000件零部件的财务结果：

（1）现有的机器；

（2）建议的新机器。

1.每件产品的贡献边际为销售额减变动成本.在这里,只有原材料是变动成本,

每件24(240 000/10 000)元.人工成本在这个相关范围内明显地是固定的.

单位贡献边际=72-24=48(元)

固定成本=120 000+100 000+180 000=400 000(元)

保本点=固定成本÷单位贡献边际

=400 000÷48

=8 333(件)

安全边际为保本产量与预测或实际产量之差,用来评价某一产量水平的风险.安全

边际越高,风险越低.

安全边际=销售量一保本销售量

=10 000-8 333

=1 667(件)

2.使用新机器的固定成本较高,但变动成本较低.使用新机器的单位变动成本是

12元,因此单位贡献边际是60(72-12)元.

保本点=(120 000+220 000+180 000 )÷60

=520 000÷60

=8 667(件)

安全边际=10 000-8 667

=1 333(件)

同时,需要考虑两台机器在10 000件产量水平的盈利能力.

现有的机器新的机器

贡献边际 10 000×48=480 000元 10 000×60=600 000元

固定成本 400 000元 520 000元

利润 80 000元 80 000元

可见,新机器与现有机器产生相同的利润.但是,新机器的保本点较高,导致较低

的安全边际.因此,这些数据并不足以支持租用新机器的决定.两者的比较数字非常

接近,因而可能会有其他原因使公司转向使用新机器.在这种情况下,如果市场的条

件是一样的话,则没有任何强烈的财务因素反对这项决定了.

3.假设产量增加到14 000件,固定成本将会因为雇用第三名员工而增加60 000

元.上述的要求需重新计算.

产量14 000件时的计算:

现有的机器新的机器

贡献边际 14 000×48=672 000元 14 000×60=840 000元

固定成本 460 000元 580 000元

利润 212 000元 260 000元

保本点 460 000÷48 580 000÷60

=9 583件 =9 667件

虽然固定人工成本在14 000件的产量水平下是较高的,但两台机器都能产生比10 000件产量水平较高的利润.另外,使用新机器的利润更比使用现有机器的利润多48 000元.新机器的保本点比现有机器的保本点稍微高出84件,但由于保本点与预测销售量14 000件还有很远的距离,故此这个差别不是很重要.如果产销量能达到14 000 件左右,则新机器在只增加很少的风险的情况下便能得到重大的回报.

案例三经营决策分析（一）

资料：

你所属的公司的生产部经理就项目Y的成本问题向你查询意见。

项目Y是该经理准备竞投的一个海外的一次性的订单。该项目的有关成本如下：原材料A 16000元

原材料B 32000元

直接人工 24000元

监督成本 8000元

间接费用 48000元

128000元

你所知的资料如下：

（1）原材料A已存放于仓库,上述数字仍是其成本价格。除上述项目Y以外，公司暂时没有其他项目会使用原材料A。假如需要清理原材料A，费用将是7000元。原材料B将需要从外面购入，成本如上表所列。

（2）直接人工24000元为从另一项目调配到项目Y的工人的人工成本。另一项目因为这调配而需招聘的额外工人的成本为28000元。

（3）监督成本是按项目的人工成本的1/3计算，由现有的职员在其既定的工作范围内执行。

（4）间接费用按直接人工的200%计算。

（5）公司现正在高于保本点的水平运作。

（6）公司为此项目需购置的新机器，在项目完成后别无他用。机器的成本价为40000元，项目完成后可以卖得21000元。

根据生产部经理的资料，这位海外客户愿意支付的最高价格为120000元，而公司的竞

争对手也愿意接受这个价格。基于上述的成本128000元还未包括机器的成本及公司的利润，生产部经理可接受的最低价格是160000元。

要求：

1．计算项目Y的相关成本，应清楚列明如何得出这些数字，并解释某些数字被排除的理由。

2．给生产部经理编写一份报告，阐明公司应否竞投此项目、原因及投标价。请留意竞争对手愿意出价120000元竞投此项目。

3．指出在竞投项目Y前应考虑的一些非货币性因素。

4．假设公司是在低于保本点的水平运作，你将会提出什么建议？请说明理由。

1．编制差量成本分析表

竞争对手的出价 120 000元

项目相关成本 72 000元

项目损益 48 000元

说明：

（1）原材料A已存放于仓库，竞投项目Y不会增加此项成本；如果不竞投项目Y，则公司将要处理原材料A。

（2）原材料B需要特地购入，为相关成本。

（3）无论竞投与否都需要支付工人工资24 000元。但如果工人是从别的项目调配过来的话，便须支付额外的28 000元，才能使此项目进行。

（4）监督工作是由现有职员负责，不论竞投与否，职员都会收到薪金，但也不会因此而得到额外的酬劳。因此监督成本是无关成本。

（5）由于公司在现水平（高于保本点）的运作足以完全承担所有的间接费用，因此并不需要计算一个间接费用到项目Y。

（6）机器净成本=40 000-21 000=19 000元。

2．报告应说明：

根据上述计算的数字及解释，如果公司的竞投价格与对手的相同为120 000元，则公司将赚得48 000元的利润。

简单来说，竞投该项目，只需考虑与该项目有关的一些成本，即相关成本，这些成本将由该项目的经营所得支付。而有些成本与该项目无关，即不论竞投与否，都是不可避免的，如24 000元的工人工资、监督成本和间接费用等，这些成本将由现在的经营所得支付。

因此，公司应竞投此项目，而竞投价格介于72 000元至120 000元之间。如果要战胜竞争对手，应把价格定在120 000元之下。

3．应考虑如下非货币性因素：

（1）公司对这类项目可能缺乏经验，工人可能需要接受培训，而管理人员也可能会承受不必要的压力。此外，技术上也可能由于测不到的困难。

（2）项目的运作时间和其消耗的共用资源也可能影响现时的运作。

（3）应关注海外的环境。订单可能因为政治因素而在没有通知的情况下取消。此外，也可能需要符合一些法律的要求（例如安全标准）。客户信用状况也要考虑。

（4）项目可能提供一个打进新市场的机会。为了要取得将来的订单，现在可能需要定一个比竞争对手低的价格。

4．假如公司是在低于保本点的水平运作，即表示现时的运作所产生的贡献边际并不足以支付固定成本，则部分或全部的监督成本及间接费用便需转嫁于项目Y上，竞投价格的计算是72 000+8 000+48 000=128 000元。换句话说，公司并不能与对手竞争。除非公司认为客户会因为一些非货币性因素，例如产品质量或完成速度，而愿意支付较高的价格，否则公司不应竞投此项目。

案例四经营决策分析（二）

资料：

吉利有限公司制造三款户外木制家具：木椅、长凳和木桌。每一款产品的预算单位成本和资源需求详列如下：

木椅（元）长凳（元）木桌（元）

木材成本 20.0 60.0 40.0

直接人工 16.0 40.0 32.0

变动制造费用 12.0 30.0 24.0

固定制造费用 18.0 45.0 36.0

单位总成本 66.0 175.0 132.0

预算的每年数量 4000 2000 1500

（1）这些产品的数量预计于市场的需求量一致。

（2）固定制造费用按直接工时分配给该三款产品。

（3）工资率每小时8元。

（4）木材的成本每平方米8元。

制造上述三款产品所用的木材仍乃是一种独特的木材。根据采购经理的资料，木材供应商每年只能供应20000平方米该种独特的木材。

公司的销售总监已接受了一位客户的订单，包括500张木椅，100张长凳和150张木桌。如果违反合约，将要赔偿8000元。上述的市场需求估计已包括了这张订单内的数量。

该三款产品的售价如下：木椅80.0元、长凳200.0元、木桌155.0元。

要求：

1．请拟定最佳的生产策略，并计算根据此策略每年所能带来的利润。

2．计算并解释公司为取得额外的木材供应而愿意支付的每平方米每次的最高价格。

3．假设生产能力是一项“限制性因素”，简单解释管理层如何能够提高公司生产能力而又不需购置额外的厂房和设备。

其中: 木椅每张所需平方米=20 元÷8 元=2.5 平方米

长凳每张所需平方米=60 元÷8 元=7.5 平方米

木桌每张所需平方米=40 元÷8 元=5.0 平方米

注：（18×4,000）+（45×2,000）+（36×1,500）

要求(b) 计算并解释公司为取得额外的木材供应而愿意支付的每平米木材的最高价格。上述（a）中拟定的生产策略显示公司拥有足够的木材制造木椅和木桌，但长凳的供求之间却出现短缺。

每张长凳的贡献 70元

每张长凳的木材成本 60元

每张长凳使用额外木材的最高成本 130元

每张长凳所需的木材（平米） 7.50平方米

支付额外木材的最高价格是130÷7.5=17.33（每平米）。最高的额外需求是用作制造1,667(2,000-333)张凳的数量减去原来20,000平米中剩余的 2.5平米，即(1,667×7.5)-2.5=12,500平米。

当取得这额外的12,500平米的木材后，公司便不再需要木材了。因此，可以说第12,500平米的木材的最高支付价格为零。

另一计算方法：

每张长凳的成本中可用作支付木材成本的最高部份

=每张长凳的贡献=35英镑。

因此，每张长凳所使用的木材的最高成本是35英镑加上每张长凳的标准木材成本=(35+30)英镑=65英镑。

因此，每平米的最高成本=65英镑÷7.5=8.67英镑。

要求(c )假设生产能力是一项“限制性因素”，简单解释管理层如何能够提高公司的生产

能力而又不需购置额外的厂房和设备。

可考虑的方法包括：（i）加班和/或额外的轮班制以增加生产时间。

（ii）让员工参与决策过程和提供激励计划以改善生产力。

（iii）确保厂房布置，生产程序和生产计划系统尽量有效，把厂房内的所有细节的闲置时间减至最低。

（iv）修改产品的设计，把每件产品所要求的机器时间减至最低。

（v）把产品的素质放在第一位，尽量减低废料率，从而减低制造优质产品所需的机器时

间。

（vi）外购部份零部件，释放机器和设备等资源作其作用途。

案例五投资决策分析与评价（一）

日前，辉利橡胶化工公司正在招开会议，为下一年的资本预算做计划。近年来，市场对该公司的大部分产品的需求特别多，整个行业正在经历着生产能力不足的情况。在过去的两年里，生产稳步上升，由于需求量较大，价格已有所上升。

会议的参与者有公司董事长林欣，财务总监李莉以及四个部门的负责人等。大家从财务的角度和市场的角度来对资本支出的需求进行考虑。

经过一番讨论，根据公司的整体目标和长远发展规划，大家把主要提案集中在四个项目上，每个部门一个项目，然后对每一提案进行分析。董事长让财务总监李莉主要从财务的角度对这四个项目进行分析。回到办公室，李莉对四个项目进行了如下认真分析：项目A：化学部门，生产设施扩建；

项目B：轮胎部门，增加一个生产线；

项目C：额外的仓储空间，来满足国际市场的需求；

项目D：将目前负责开票、应收应付款管理的计算机系统更新。

以下是这四个项目的预计情况：

项目投资（万元）年税前折旧前利润（千元）

A 500 1-10 1,300

B 400 1-10 1,000

C 200 1-8 600

D 100 1 300

2 400

3 700

4 500

5 300

这里列出每个项目的投资额和税前折旧前的利润，预计期末无残值，在预计使用年限内使用直线法计提折旧。

根据预测的下一年的现金流量表，可从内部融资700万元，而目前从外部融资的成本过高，因此公司目前不予考虑。公司资本成本为10%，公司的所得税率为30%。

李莉感到每一个项目对公司的发展而言都是有益的。化学部因为生产设施不足正面临着失去销售额的状况。轮胎产品越来越受到欢迎，公司正试图保持公司的市场份额。国外市场

对公司是极为重要的，额外的仓储空间能够使经营的效率更高。计算机系统的更新能够提高效率，降低人力成本。

李莉决定从下面几个方面入手：

1.计算每个项目的净现值和内含报酬率。

2.对每个项目进行排序，如果有资本限额，应进行哪些项目投资？

3.采用净现值和内含报酬率，排序是否会一致？

4.进行决策时，是否要考虑其它因素？

(1)计算每个项目的 NPV 和 IRR

项目 A 年折旧费=5 000 000÷10=500 000(元) 项目 B 年折旧费=4 000 000÷10=400 000(元) 项目 C 年折旧费=2 000 000÷8=250 000(元) 项目 D 年折旧费=1 000 000÷5=200 000(元)

NPV 计算:

NPV A=-5 000 000+1 060 000×6.1446=1 513 276(元)

NPVB=-4 000 000+820 000×6.1446=1 038 572(元)

NPVC =-2 000 000+495 000×5.3349=640 776(元)

IRR 计算:

项目A 年金现值系数=5 000 000÷1 060 000=4.7170

查年金现值系数表, 找出两个相邻系数 4.8332 和4.4941, 对应折现率为16%和18%,

采用内插法计算: IRRA=16%+(18%-16%)×(4.8332-4.7170)/(4.8332-4.4941) =17.3%

项目B 年金现值系数=4 000 000÷820 000=4.8780

查年金现值系数表, 找出两个相邻系数 5.0188 和4.8332, 对应折现率为15%和16%,

采用内插法计算: IRRB=15%+(16%-15%)×(5.0188-4.8780)/(5.0188-4.8332) =15.8%

项目C 年金现值系数=2 000 000÷495 000=4.0404 查年金现值系数表, 找出两个相邻系数4.0776 和3.8372, 对应折现率为18%和20%, 采用内插法计算:

IRRC=18%+(20%-18%)×(4.0776-4.0404)/(4.0776-3.8372) =18.3%

案例六投资决策分析与评价（二）

长江联合经营公司现有闲置资金400000元，如何有效地使用这笔资金，公司经理要求各有关部门提供决策资料。

技术情报科从近期收集的资料中，经过初步筛选提供以下供公司投资的信息：

1．目前国内销售市场上中档照相机紧缺，预计今后15年内总需求量为6000000架，目前国内的年生产能力为200000架，而且品种单调，功能不全。我公司有生产中档照相机的技术能力，不仅可以保证产品质量，而且对改进功能，增加花色品种有潜力，对顾客有吸引力。

2．生产照相机需新建生产车间一幢，新增生产流水线一条。新建车间厂房预计投资155000元，可使用15年，15年后报废净残值为5000元，购建生产流水线有以下两个方案

可供选择：

（1）从国内市场订购生产流水线，并请设备安装公司施工安装，投资额为310000元，预计整个工程工期2年，2年后可正式投产，年生产能力为6000架。该流水线可连续使用10年，预计10年后报废有残值6000元。

（2）国际市场现有一条中档照相机旧生产流水线装置待售，售价折合人民币为150000元，如购买该流水线还须支付进口关税、运杂费和安装费计人民币96000元，预计建房安装工程需施工一年，一年后可正式投产，年生产能力为5000架，该流水线可连续使用6年，预计6年后报废有残值6000元。

不论从国内市场购入，还是从国际市场购入生产流水线，一切投资费用支出均需预先支付。

3．汉盛联营电器有限公司是生产47厘米彩色电视机的生产联营企业，目前产品销路较好，该厂为了扩大生产规模，正准备发行五年期公司债券，债券年利率为18%。

公司销售科经过市场调查，证实公司技术情报科提供的信息基本正确，照相机市场需求量很大，公司如生产该种产品，在能保证产品质量的情况下，订价350元/台，年销售量可望达到15000架。

财务科根据上述部门提供的资料，进行了成本预测，为决策投资提供了下列资料：

（1）如从国内市场购入流水线进行生产，年固定成本为120000元（包括厂房、流水线折旧费等，该厂固定资产折旧费计算采用使用年限法）。如从国际市场购入流水线进行生产，年固定成本增加4000元。

（2）照相机生产的变动成本为252元（两条流水线一样）。

（3）该厂所得税率为33%，贴现率为10%。

（4）车间厂房使用6年后，如不使用，可转让他厂，预计收回价款95000元。如使用10年后不再使用，可转让收得价款55000元。

根据上述各资料，应如何进行决策？

案例七成本控制

新兴机床附件厂有职工800人，主要产品为分度头，月生产能力为800只。该厂生产设备落后，成本管理较差。企业年初采用标准成本制度进行成本控制，为缩短与先进水平之间的差距，该厂以同行业的先进水平作为制订成本标准的依据，修改原有的定额指标，并以此考核职工的业绩。

1．制订产品各成本项目的标准如下：

（1）材料：Array（2）人工工资：

（3）制造费用：

企业对变动成本实行弹性控制，固定成本实行总额控制。

2．该企业7月份计划产量800件，预算标准变动成本104800元，固定成本32000元，

预计总成本为136800元，标准单位成本为171.00元。

实际执行的结果超过了预计的范围：实际成本高达148757元，与标准总成本（实际产量×单位标准成本）比较成本差异达15377元。为此，厂长派你深入各部门了解情况，分析成本差异，提出意见。

3．从财务科了解到，其实行标准成本制度以来，今年1-6月份的成本情况如下：

7月份的产量和成本资料如下：

（1）实际产量：780件

（2）材料耗用：

铸铁：18000kg 实际成本： 9000元

合金钢： 4400kg 实际成本：12320元

（3）工资支出：

实际工时：144300小时实际工资74593元

（4）变动制造费用：15444元

（5）固定制造费用：37400元

从劳动工资科了解到：7月份按国家规定给职工增加了工资，平均每人增加4元，共3200元，其中生产工人2400元，管理人员800元。

从生产计划科了解到，有近60%的职工未能完成生产定额，厂里经常组织工人加班，并发给加班工资。

从供应科了解到，供应单位提高了合金钢的价格，每公斤提高0.20元。

从设备部门了解到，上月新增两台设备，每台100，000元，月折旧率0.4％，替代四台不适用的旧设备，每台原值30，000元，月折旧率0.4％，新设备使用后，旧设备未及时处置。

另外，本月支出的各种捐款、资助费、社会事业费等计3，000元，比上月增加一位，其他情况同上月份相差不多。

在深入各部门的过程中，还听到了一些人对成本标准的议论：有人认为标准制订不合理；也有人认为标准是合理的，主要是执行的原因；也有人认为标准反映基本情况，有些情况是难以估计的，所以偏离标准是正常的，等等。

了解上述情况后，请你计算分析差异的原因；对现行的标准提出评价；如要修改标准，你认为在何种水平较好？