商业银行财务会计第十章所有者权益

第十章所有者权益所有者权益是指所有者在企业资产中享有的经济利益，其金额为资产减去负债后的余额。

商业银行的所有者权益，主要包括实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润等。

商业银行从税后利润中计提的一般风险准备也是所有者权益的组成部分。

第一节实收资本一、实收资本核算的基本要求实收资本是指投资者按照企业章程或合同、协议的约定，实际投入商业银行的资本。

包括国家资本、法人资本、外商资本和个人资本等。

所有者向银行投入的资本，在一般情况下无须偿还，可以长期周转使用。

它是银行最原始的资本来源，是银行设立和生存的基础。

由于企业组织形式不同，所有者投入资本的会计核算方法也有所不同。

除股份有限公司对股东投入资金应设置“股本”科目外，其余企业均设置“实收资本”科目，核算企业实际收到的投资者投入的资本。

（一）股份制商业银行股本的核算要求1.股份制商业银行的股本应当在核定的股本总额及核定的股份总额的范围内发行股票或股东出资取得。

公司发行的股票，应按其面值作为股本，超过面值发行取得的收入，其超过面值的部分，作为股本溢价，计入资本公积。

2.境外上市公司以及在境内发行外资股的上市公司，按确定的人民币股票面值和核定的股份总额的乘积计算的金额，作为股本入账，按收到股款当日的汇率折合的人民币金额与按人民币计算的股票面值总额的差额，作为资本公积处理。

（二）非股份制商业银行实收资本的核算要求1.投资者以现金投入的资本，应当以实际收到或者存入开户银行的金额作为实收资本入账。

实际收到或者存入开户银行的金额超过其在该银行注册资本中所占份额的部分，计入资本公积。

2.投资者以非现金资产投入的资本，应按投资各方确认的价值作为实收资本入账。

首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应按该项无形资产在投资方的账面价值入账。

3.投资者投入的外币，合同没有约定汇率的，按收到出资额当日的汇率折合；合同约定汇率的，按合同约定的汇率折合，因汇率不同产生的折合差额，作为资本公积处理。

（三）商业银行资本变更的核算要求商业银行实收资本（或股本）除下列情况外，不得随意变动：1.符合增资条件，并经有关部门批准增资的，在实际取得股东的出资时，登记入账。

2.商业银行按法定程序报经批准减少注册资本的，在实际发还投资时登记入账；采用收购本银行股票方式减资的，在实际购入本银行股票时，登记入账。

商业银行应当将因减资而注销股份、发还股款，以及因减资需更新股票的变动情况，在“股本”账户的明细账及有关备查簿中详细记录。

股东按规定转让其出资的，商业银行应当于有关的转让手续办理完毕时，将出让方所转让的出资额，在实收资本（或股本）账户的有关明细账户及各备查登记簿中转为受让方。

二、银行资本金筹集的核算《中华人民共和国商业银行法》第十三条规定：“设立全国性商业银行的注册资本最低限额为十亿元人民币。

设立城市商业银行的注册资本最低限额为一亿元人民币，设立农村商业银行的注册资本最低限额为五千万元人民币。

注册资本应当是实缴资本。

”银行筹集资本金，因其性质不同，筹集资本金的方法也不同。

国有商业银行的资本金为国家核定，由财政部从财政预算中拨付；外资银行的资本金由其总行拨付；股份制商业银行的资本金需要通过发行股票或向股东签发出资证明书来筹集。

我国的股份制商业银行主要有股份有限公司和有限责任公司两种组织形式。

（一）股份制商业银行股本的募集股份有限公司银行资本金的筹集主要通过向社会公开发行股票。

股份有限公司银行是指注册资本由等额股份组成，并通过发行股票筹集资本，股东以其所认购的股份对银行负有限责任，银行则通过其全部资产对银行债务承担责任的企业法人。

股份有限公司银行的股票可以分为普通股和优先股两种。

股票的发行实行公开、公平、公正的原则，必须同股同权、同股同利。

公司不得发行无面值股票。

股票的发行价格不得低于股票的面值。

公司同次发行的同种类股票，其发行价格须一致。

股份制商业银行的设立有发起式设立和募集式设立。

对于发起式和募集式设立银行，涉及所有者权益的会计处理方法的主要区别，一是筹集资本的费用处理不同。

发起式费用较低，可直接计入开办费用或管理费用中；募集式费用较高，采用溢价发行的可在溢价收入中支付，采用面值发行的列入开办费用或长期待摊费用。

二是筹集资本的风险不同。

发起式设立筹资风险小；募集式设立筹资风险大，发生损失由发起人负担。

股份制商业银行的投入资本应设置“股本”科目进行核算，并按普通股、优先股及股东单位或姓名设置明细账。

股份制商业银行的股本应当在核定的股本总额范围内发行股票或股东出资取得。

银行发行的股票，应按其面值作为股本，超过面值发行取得的收入，其超过面值的部分，作为股本溢价，计入资本公积。

其会计分录为：借：存放中央银行款项（或其他相关科目）贷：股本资本公积——股本溢价境外上市银行以及在境内发行外资股的上市银行，按确定的人民币股票面值和核定的股份总额的乘积计算的金额，作为股本入账，按收到股款当日的汇率折合的人民币金额与按人民币计算的股票面值总额的差额，作为资本公积处理。

其会计分录同上。

（二）有限责任公司银行实收资本的募集有限责任公司银行是指由两个以上股东共同出资，每个股东以其所认缴的出资额对公司承担有限责任，公司以其全部资产对其债务承担责任的企业法人。

也称为非股份制商业银行。

非股份制商业银行的投入资本应设置“实收资本”科目进行核算，应按投资人设置明细账，并设置相应备查簿，登记银行的法定资本金、各投资人的比例、认缴资本的金额等情况。

国家、企业、外商、个人等投资者以货币形式投入的资本，应当以实际收到的金额作为实收资本入账。

实际收到的金额超过其在该银行注册资本中所占份额的部分，计入资本公积。

其会计分录为：借：存放中央银行款项等贷：实收资本资本公积——资本溢价以实物资产投入的资本核算。

投资者以实物投入的资本，应按投资各方确认的价值作为实收资本入账。

当收到投资者投入的房屋、设备等固定资产时，应按投资者账面原值作为固定资产的入账价值，按各方确认的价值作为实收资本的入账价值。

但若固定资产原账面价值低于投资各方确认的价值，固定资产应按投资各方确认的价值入账，若固定资产原账面价值高于投资各方确认的价值，其差额作为固定资产折旧处理。

其会计分录为：借：固定资产贷：实收资本累计折旧商业银行筹集的资本金一般都是货币形式。

三、实收资本增减变动的核算一般情况下，银行的实收资本应相对固定不变，但在某些特定情况下，实收资本也可能发生增减变化。

《企业法人登记管理条例》中规定，除国家另有规定外，企业的注册资金应当与实有资金相一致。

该条例还规定，企业法人实有资金比原注册资金数额增加或减少超过20％时，应持资金证明或者验资证明，向原登记机关申请变更登记。

这表明，银行的实收资本，一般情况下不得随意增减，如有必要增减，首先应具备一定的条件。

（一）增加实收资本商业银行增加实收资本的途径主要有三条：一是将资本公积转为实收资本。

会计上应借记“资本公积”科目，贷记“实收资本”科目。

二是将盈余公积转为实收资本。

会计上应借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本”科目。

这里要注意的是，资本公积和盈余公积均属所有者权益，转为实收资本时，如为独资企业比较简单，直接结转即可；如为股份公司或有限责任公司，应按原投资者所持股份同比例增加各股东的股权，股份公司具体可以采取发放新股的办法。

三是所有者（包括原企业所有者和新投资者）投入。

银行应在收到投资者投入的资金时，借记“吸收存款”、“存放中央银行款项”等科目，贷记“实收资本”科目。

股份公司采用发放股票股利实现增资的，在发放股票股利时，是按照股东原来持有的股数分配，如股东所持股份按比例分配的股利不足1股时，应采用恰当的方法处理。

例如，股东会决议按股票面额的10％发放股票股利时（假如新股发行价格及面额与原股相同），对于所持股票不足10股的股东，将会发生不能领取1股的情况。

在这种情况下，有两种方法可供选择，一是将不足1股的股票股利改为现金股利，用现金支付；二是由股东相互转让，凑为整股。

无论采用哪种方法，都将改变银行的股权结构。

（二）减少实收资本银行实收资本减少的原因大体有两种：一是资本过剩；二是银行发生重大亏损。

银行因资本过剩而减资，一般要发还股款。

有限责任公司发还的投资比较简单，按发还投资的数额，借记“实收资本”科目，贷记“吸收存款”等科目。

股份有限公司由于采用的是发行股票的方式筹集股本，发还股款时，则要收购发行的股票，发行股票的价格与股票面值可能不同，收回股票的价格也可能与发行价格不同，会计核算较复杂。

由于“股本”科目是按股票的面值登记的，收购本银行股票时，亦应按面值注销股本。

超出面值付出的价格，可区别情况处理：收购的股票凡属溢价发行的，则首先冲销溢价收入，不足部分，凡提有盈余公积的，冲销盈余公积；如盈余公积仍不足以支付收购款的，冲销未分配利润。

凡属面值发行的，直接冲销盈余公积和未分配利润。

账务处理如下：1.收购本银行股票时，其会计分录为：借：库存股贷：存放中央银行款项2.注销库存股有三种情况。

（1）银行溢价回购本银行股票的，其会计分录为：借：股本资本公积——股本溢价贷：库存股（2）银行按面值回购本银行股票的，其会计分录为：借：股本贷：库存股（3）银行按溢价回购本银行股票，溢价额超过原发行时的溢价额，应从盈余公积、未分配利润账户中支出，其会计分录为：借：股本资本公积——股本溢价盈余公积——法定盈余公积利润分配——未分配利润贷：库存股（4）如回购价格低于回购股份所对应的股本，应按回购股份的面值，借记“股本”科目，按实际回购价格，贷记“库存股”科目，按其差额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。

3.转让库存股。

转让库存股，应按实际收到的金额，借记“存放中央银行款项”、“吸收存款”等科目，按转让库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。

如为借方差额，应借记“资本公积”、“盈余公积”等科目。

商业银行应当将因减资而注销股份、发还股款，以及因减资需更新股票的变动情况，在实收资本或股本账户的明细账及有关备查簿中详细记录。

股东按规定转让其出资的，银行应当于有关的转让手续办理完毕时，将出让方所转让的出资额，在实收资本（股本）账户的有关明细账户及各备查登记簿中转为受让方。

（三）改制银行的实收资本非股份制商业银行改建为股份制商业银行可以采取整体改建、分立式改建和合并式改建。

应做好基础工作及有关账务处理，内容包括：对银行的资产进行全面清查登记；资产评估机构对银行资产进行评估；对评估确认后的银行占用的国有土地的处理；应付工资、应付福利费和职工教育经费转作流动负债；离退休人员经费的处理；特殊情况下应对资产进行重新评估；评估确认的净资产折股后与银行实收资本的差额，作资本公积处理。