企业全面预算管理文献综述

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管理会计
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活动有关的预算，进而监控和协调企 业执行预算的一种企业管理模式。
（二）关于全面预算管理模式的 研究。王斌（１９９９）最早提出预算管理 模式并进行讨论。他为了便于理论分 析，假定预算管理模式中的企业为单 一产品生产企业，基于生命周期理 论，将预算管理划分成四种管理模 式。在企业初创期，以资本预算为起 点的预算管理模式；在企业增长期， 以销售为起点的预算管理模式；在市 场成熟期，以成本控制为起点的预算 管理模式；在衰退期，以现金流量为 起点的预算管理模式。这种模式的划 分比较新颖，但明显忽略了利润预 算。利润是企业存在的理由，利润预 算不容忽视（于增彪、袁光华、刘桂 英、邢如其，２００４）。董伟、张朝宓 （２００１）根据江苏省电力公司预算管 理的发展、演变过程，概括出四种预 算管理模式，分别为：生产技术财务 计划模式、目标利润——目标成本管 理模式、全面预算管理模式和电脑网 络支持下的预算管理模式。于增彪、 袁光华、刘桂英、邢如其（２００４）提出 “中国式”预算管理系统模式，该模式 按照企业所有制形式和产品或服务 的供求关系，结合财务会计、战略、平 衡计分卡、非财务指标、奖惩制度等， 将预算管理分成产能导向、销售导向 和利润导向三种模式（于增彪、梁文 涛，２００２）。梁莱歆（２００７）根据对企业 研发预算管理的调查，认为研发预算 管理应树立资源有效性与价值链思 想，提出建立契合企业研发特点的动 态预算管理模式。梅刚（２０１３）鉴于国 资委自２０１０年起对中央企业全面推 行ＥＶＡ考核体系，结合胜利油田的 实践，提出建立以ＥＶＡ为导向的预 算管理模式。
综Ｅ所述，国外各时期学者将出 现在不同时期的管理理论引入企业 传统预算，将预算管理与代理理论、 社会心理学、管理学、经济学等相互 渗透，形成新的预算管理模式。在这 些研究过程中，管理模式均是深入到 预算编制与实行的具体：［作中，并且 不再仅仅局限于企业财务，而从更宽
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一、国外研究现状
１９２２年美国芝加哥大学教授麦 金西（Ｊａｍｅｓ ０．Ｍｃｋｉｎｓｅｙ）出版了《预算 控制论》一书，基于控制的理念，重新 梳理了企业全面预算管理的理论与相 关的方法，并指出预算控制可以像运 用于政府组织一样，运用到现代企业， 这是企业全面预算管理理论开始形成 的标志。
（一）现代理论对企业全面预算 的影响研究。２０世纪５０年代以来，西 方学者在现代理论的影响下，开始注 意运用经济学原理来解释预算管理 方面的行为特征。Ａｒｇｙｒｉｓ（１９５２）对美 国四家制造业公司的高级管理人员 及中层会计从业人员进行了调研，经 过整理数据分析后发现，人员的部 门、身份差异会导致预算的执行情况 存在很大差异，使企业内部各部门不 够和谐统一，影响预算的执行。为了 能够使编制的预算更好地被理解与 执行，他提出“预算参与”的新理念。 Ｏｎｓｉ（１９７３）的调查结果表明，８０％以 上的下级工作人员在编制预算的时 候，会做出比自身实际水平低的预 算，例如低估收入与利润，高估成本 与费用。他基于代理理论进行分析， 将预算编制看作上下级博弈的过程，
（三）关于全面预算管理体系构建 的研究。汤谷良、李苹莉（２０００）分析了 以销售量、目标成本、现金流量和目标 利润为中心构建的不同侧重的全面预 算管理体系，他们认为，各种模式下的 预算管理体系并不是相互排斥的，大
型企业集团可以以一种模式下的体系 为主，其他为辅，形成综合的、系统的 全面预算管理体系。于增彪（２００４）结 合国外成功经验及我国实践，提出了 我国集团公司预算管理体系。他认为 全面预算管理系统应该由编制、执行、 计量、分析、报告、奖惩、鉴证（或内部 审计）和技术支持等八个模块组成，每 个模块都有技术、组织、行为和环境四 个层面。前五个模块形成预算管理循 环，后三个模块是全面预算管理的运 行条件。何瑛（２００５）认为全面预算管 理体系是以企业战略为导向，应该包 括十个模块，分别是：组织体系模块、 目标设定模块、编制模块、执行模块、 计量模块、分析模块、反馈模块、调整 模块、考评模块和管理及技术支持模 块。他指出，全面预算管理体系若得以 真正落实、运行并发挥作用，可以创造 管理效益，最终实现企业价值最大化 的目标。魏春奇（２００７）结合新《企业财 务通则》和《中央企业财务预算管理暂 行办法》提出了构建企业全面预算管 理体系。他认为，企业始终应关心的问 题是预算诱发的行为是否与其战略目 标一致。许蔚君（２０１０）指出传统预算 管理体系与企业战略目标脱节，应构 建战略预算管理体系，主要方法是利 用作业分析法编制基础预算，利用平 衡模 式。在“改进预算”的思想影响下，先 后出现了零基预算、作业基础预算、 项目基础预算等，虽然这些方法在某 些方面有不可比拟的优势，但其实行 约束条件过多，对企业环境有很高要 求，因此，未能被企业ｒ“泛采用。欧洲 学者Ｊｅｒｅｍｙ Ｈｏｐｅ、Ｒｏｂｉｎ Ｆｒａｓｅｒ （２００３）研究放弃传统的预算管理方 式并找到合理的新方式来代替原有 预算管理。他们的观点是基于对欧洲 许多未采用或者以前采用如今放弃 使用预算管理的公司进行研究后得 到的，他们提出放弃现行预算的“超 越预算”系统，其核心思想主要是两 个“超越”：一是超越现有的业绩评价 系统；二是超越现有组织架构，通过 分权增强组织的适应能力。这两位学 者的“超越预算”思想的提出，在理论 界和实务界都引起了较大的反响。超 越预算是指放弃编制预算来评价组 织的业绩，将各个层次的决策以授权 的形式进行权利分化。
由于实际情况中，下级工作人员通常 比上级掌握更多的影响业绩的实际 情况，如自身努力程度、实际工作能 力等，所以很可能出现企业确定的预 算目标低于下级自身能力水平实际 可以达到的部分，即出现“预算松弛” 现象。Ｏｎｓｉ（１９７３）认为“预算松弛”现 象的广泛存在导致企业资源不能得 到最优配置，无法发掘企业获利的潜 力。Ｗｅｉｔｚｍａｎ（１９７６）的研究验证在不 确定情况下，基于预算计算的报酬， 能减少基层工作人员隐瞒或低报工 作业绩的动机。此理论验证后的合理 应用，有助于促进基层工作人员真实 信息的披露，从而依据合理的信息对 企业进行预算的编制。Ｓｈｉｅｌｄｓ和 Ｙｏｕｎｇ（１９９３）基于代理理论，假设从 下至上参与程度的不同是由于信息 传递过程的潜在好处不同造成的，此 假定的论证意味着编制预算的成功 关键在于上级工作人员怎样引导下 级工作人员披露出真实有用的信息， 达到双方共赢的目的。Ｋｅｒｒｙ Ｊａｃｏｂｓ （１９９５）通过对企业管理层进行深入 采访、调查后发现，预算与组织结构 有一定关系。他认为预算沟通了内部 结构与外部环境变化，起到桥梁的衔 接作用。Ｊｅｒｏｌｄ Ｌ．Ｚｉｍｍｅｒｍａｎ（２０００）认 为企业全面预算管理不仅为一项决
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策制定活动，更是一种重要的管理活 动，它对企业未来经济活动进行预测 以此制定决策，同时也要对决策活动 加以控制。Ｔｈｅｒｅｓａ Ｌｉｂｂｙ（２００１）进行 参与实验，实验者被要求完成一定的 工作，但并没有参与预算的机会。他 通过与其他参照实验进行比较从而 确定工作目标是否公平。结果表明， 预算目标不公平性会导致工作业绩 低下。Ｍａｒｇａｒｅｔ Ｐｏｎｎ、Ｃｈａｒｄ Ｐｉｋｅ、 Ｄｅａｎ Ｔ Ｊｏｓｖｏｌｄ（２００１）在对我国香港 的一家提供公共基础设施的公司进 行调研后发现，当有着共同预算目标 的团队组织中出现不同的意见时，大 家更愿意进行公开讨论，互相协调， 找到解决问题的最优方案，这样的结 果使得大家的团队意识很强，并且使 预算的理念能够更准确得到贯彻，全 员参与的形式提高了团队的工作效 率，进而优化了预算的编制，使预算 得到更好的贯彻执行。
以上国外的研究，从不同角度诠 释企业全面预算管理的发展进程，指 出了预算管理由于实践与理论的不 匹配所面临的困境。当然，其中一些 观点也存在较为明显的局限，比如 “超越预算”中提出的放弃编制预算， 采用后期的非财务性指标进行企业 业绩评价。此观点的局限性在于，没 有预算的情况下无法系统、有效地监 督那些没有直接勾稽关系的非财务 性指标，至少目前没有比预算更加合 适的指标工具。笔者认为，尽管预算 管理在不同企业产生的效果有所不 同，但就企业管理而言，预算管理工 作起着不可替代的重要作用。著名管 理学家戴维·奥利曾这样肯定预算管 理，它是“为数不多的几个能把组织 的所有关键问题融合于一个体系之 中的管理控制方法之一”。
二、国内研究现状
我国学者对企业全面预算管理理 论的系统研究起步较晚，大约于２０世
纪９０年代开始展开，迄今已取得长足 的进展。
（一）关于全面预算管理内涵的 研究。王斌（１９９９）提出，全面预算管 理体现的是“权利共享下的分权”，预 算本身不是目的，更重要的是作为企 业战略与公司经营业绩之问的联系 工具。汤谷良、李苹莉（２０００）从经营 机制角度理解预算管理的内涵，指出 预算管理决不只是财务部门的事情， 而是企业综合的、全面的管理，企业 健全的预算管理制度是完善的法人 治理结构的表现。潘爱香（２００３）认 为，全面预算管理是建立在权、责、利 相结合基础上的各责任单位的预算 体系，通过其监督、激励及分配功能， 能够解决企业的内部管理问题，全面 预算管理是企业综合的、全面的管 理。张长胜（２００４）认为，全面预算管 理就是对企业预定期内的经营活动、 投资活动、财务活动，进行合理的规 划、预计、测算和描述，并对其执行过 程与结果进行控制、调整和考评等一 系列管理活动。何瑛（２００５）认为，全 面预算管理综合了现代管理思想，集 适当的分权、明确的授权和合理的评 估于一体，整合企业各种资源，进而 实现企业资源优化配置，高度协调各 级工作人员，贯彻企业战略目标的现 代企业管理模式。焦勇（２００８）认为， 全面预算管理是企业以战略为指导， 为实现企业经营目标而开展的对企 业全部经营活动过程所需资源进行 合理配置以使企业整个的经营活动 处于受控状态的管理机制。扶群英、 彭小平（２０１０）认为，全面预算管理是 建立企业战略方针来有效管理企业 的机制，从而对公司未来的经营活动 和财务活动等情况进行预期，控制并 安排企业营运情况，随时监测公司的 状况，及早发现问题并提出有效的解 决方案。郭颖（２０１２）指出，全面预算 管理的起点是实现企业经营目标，通 过评价企业的生产、经营等情况，制 定一系列量化后的企业未来一定时 期内与筹资活动、投资活动以及经营