营改增后,企业购买国债涉及的税务处理
“营改增”后进项税额的会计处理(下)
“营改增”后进项税额的会计处理（下）(五)进口应税服务接受境外单位或者个人提供的应税服务，按从税务机关或者境内代理人取得的解缴税款的《税收通用缴款书》上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，按实际发生的费用借记“主营业务成本”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。
【案例7】广东省某技术开发企业从国外购进一项研发软件，从海关取得的完税凭证上注明：该软件关税完税价格为500 000元，进口关税50 000元，进口增值税33 000元。
另外发生国内邮寄运费1 000元，开具非试点区的普通运费结算单据。
以上费用以银行存款支付，电子元件已验收入库。
会计处理如下：准予抵扣的进项税额=33 000+1 000×7%=33 070(元)借：主营业务成本550 930应交税费——应交增值税(进项税额) 33 070贷：银行存款584 000进项税额转出的会计处理当纳税人购进的固定资产货物或接受的应税劳务改变用途，不是用于增值税应税项目，而是用于非应税项目、免税项目或用于集体福利、个人消费等情况时，其支付的进项税不能从销项税额中抵扣，应做转出处理，适用科目为“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”。
纳税人当期购进的固定资产或应税劳务事先并未确定将用于生产或非生产经营，但其进项税额已在当期销项税额中进行了抵扣，当已抵扣进项税额的购进货物、固定资产或应税劳务改变用途，用于非应税项目、免税项目、集体福利或个人消费等。
此种情况指的是原已抵扣进项税额后才改变用途，销项税额不能形成，则原抵扣的进项税额只能作转出处理。
非正常损失的购进固定资产及相关的应税劳务，其进项税额不得抵扣。
因为当发生非正常损失时，相关在产品、产成品等存货项目不会再产生销项税额，所以购进的已抵扣的进项税额必须作转出处理。
【案例8】江苏省某有形动产租赁公司因化学用品储藏不当而损毁一台机器设备，该设备购入价格为200 000元，还未计提折旧，该设备无法再对外出租。
“营改增”之后的相关会计核算
2014年第11期2012年7月5日财政部发布了《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财会[2012]13号），要求“营改增”企业，包括试点地区一般纳税人和小规模纳税人，均按照要求进行相关会计处理。
一、一般纳税人的会计处理为方便营改增企业扣抵进项税额，企业可以在“应交税费——应交增值税”科目下增设“营改增抵减的销项税额”专栏，用于记录该企业按规定扣减销售额而减少的销项税额。
例1：北京市某国际货代企业提供国际货物运输代理服务，2014年5月1日收取含增值税的代理费共计106万元，支付给国际运输企业的国际运输费用为95.4万元。
分析：代理业在“营改增”之后，属于物流辅助服务，按6%的征收率进行征管。
根据财税（2014）57号文规定，自2014年7月1日起，“依照6%征收率”调整为“依照3%征收率”。
由于该业务发生在2014年5月1日，适用税率6%。
财务处理如下:不含税价=106÷（1+6%）=100（万元）（1）收取代理费时：借：银行存款1060000贷：主营业务收入1000000应交税费——应交增值税（销项税额）60000（2）收到符合条件的可以差额纳税发票时：借：应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）54000主营业务成本900000贷：银行存款954000二、小规模纳税人的会计处理2014年1月1日后,试点纳税人提供知识产权代理服务、货物运输代理服务和代理报关服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。
例2：某代理公司为增值税小规模纳税人，2014年2月共收取含增值税知识产权代理服务费103000元，其中代委托方支付的政府性基金和行政事业性收费共计72100元。
财务处理如下:应缴纳增值税=（100000-72100）÷（1+3%）×3%=900（元）（1）确认收入时：借：银行存款103000贷：主营业务收入100000应交税费——应交增值税3000（2）对外支付款项时：借：应交税费——应交增值税2100主营业务成本70000贷：银行存款72100三、税控系统专用设备和技术维护费用的会计处理根据财政部、国家税务总局《关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税税额有“营改增”之后的相关会计核算李怀忠（中粮集团）综合S y n t h e s i s Accounting Practice 会计实务65Copyright©博看网 . All Rights Reserved.2014年第11期关政策的通知》（财税[2012]15号）文件要求，增值税税控系统专用设备和其维护费用可酌情予以抵减。
营改增后持有至到期投资的税务与会计处理
营改增后持有至到期投资的税务与会计处理财税140号文规定：《销售服务、无形资产、不动产注释》第一条第项第1点所称“保本收益、报酬、资金占用费、补偿金”，是指合同中明确承诺到期本金可全部收回的投资收益。
金融商品持有期间取得的非保本的上述收益,不属于利息或利息性质的收入，不征收增值税。
因此，企业目前多数的理财收入是不征收增值税的，因为根据监管层的要求目前市面上的理财产品都是不能承诺收益，都是属于非保本的。
只有企业债券等才属于保本型的。
同时，《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件3规定，国债和地方政府债利息收入免征增值税。
因此，本文主要以要征收增值税的保本保息的企业债券为例来说明营改增后持有至到期投资的税务与会计处理。
债券发行可能是折价发行、溢价发行或平价发行，利息支付可能是分次付息、一次性还本付息，也可能是贴现法发行。
因此，债券上登记的利率就是名义利率，会计核算必须要计算实际利率。
一、折价发行的债券【案例1】甲公司2017年1月1日购进乙公司公开发行债券1000张，债券面值1000元，票面利率5%，期限3年，每年付息一次，实际价格900元/张。
甲公司准备持有至到期。
要求：1、计算甲公司投资的内含报酬率；2、会计分录；3、增值税计算。
先在Excel中计算内含报酬率和增值税等，如图1：《税屋》提醒您：被遮挡处无数字内容说明：实际利率使用函数IRR，即在单元格输入函数公式“=IRR(B2：B6)”;根据增值税及营改增政策规定，债券利息缴纳增值税应该按照合同约定或实际转让所得时计征，因此“增值税计税依据”表示债券投资的含税收入。
“增值税销项税额”按照“增值税计税依据”计算而得。
2017年12月31日的现金流=/，即需要把当期的利息收入换算为不含税的。
以此类推。
投资收益的计算：在单元格E3输入函数公式“=ROUND(G2*$B$6，2)”，然后向下复制到单元格E4和E5。
增值税待转销项税额计算：在单元格F3输入公式“=E3*6%-D3”, 然后向下复制到单元格F4和F5。
企业购买债券，取得利息收入的涉税风险
企业购买债券，取得利息收入的涉税风险中国人民银行2020年1月19日对外公布：2019年，债券市场共发行各类债券45.3万亿元，较上年增长3.1%。
其中，国债发行4.0万亿元，地方政府债券发行4.4万亿元，金融债券发行6.9万亿元。
今天，税喵将与您分享，企业购买债券，取得利息收入的涉税风险问题。
相信分享后，您会发现当下“考证”教材中对相关业务的处理，真的是没有与时俱进一、是否属于纳增值税应税范围问题税喵首先提醒您：一项业务不属于增值税征税范围与免征增值税，虽然对企业而言都是不缴税，但却是两回事儿，前者通常情况下不得开具发票，也不涉及进项税额转出问题，后者通常情况下应开具普通发票，增值税一般纳税人涉及进项税额转出问题。
企业购买债券取得利息收入，是否属于增值税征税范围呢？首先，我们来看关于全面营改增的“母文件”财税[2016]36号附件1关于利息收入征税的规定：各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间（含到期）利息（保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等）收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入，按照贷款服务缴纳增值税。
财税[2016]140号文件进一步明确，“保本收益、报酬、资金占用费、补偿金”，是指合同中明确承诺到期本金可全部收回的投资收益。
金融商品持有期间（含到期）取得的非保本的上述收益,不属于利息或利息性质的收入，不征收增值税。
关于“到期本金可全部收回”，中国基金业协会《关于证券投资基金增值税核算估值的相关建议》中指出：保本并非指你一定要有还本的能力，而是指你有需要还本的义务。
实质就是你要界定双方之间的合同法律关系是投资还是借贷。
分享上述文件规定后，我们来判定购买债券取得利息收入，是否属于增值税征税范围呢？主要看所购买债券是否具有还本的法定义务。
这里我们来分享一下江西省港航建设投资集团有限公司发行2020年公司债券（第二期）募集说明书中的相关条款：16.还本付息方式及支付金额：本期债券采用单利按年计息，不计复利。
【案例解析】交易性金融资产处置收益的纳税调整及填报
【案例解析】交易性金融资产处置收益的纳税调整及填报前言：本文以填报《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类 , 2017年版）》为目的而撰写。
交易性金融资产持有收益的纳税调整及所得税申报表填报已经专文讨论过，本文专为讨论交易性金融资产处置收益的纳税调整及填报。
一、交易性金融资产处置时的会计处理借：银行存款（实际收到的金额）贷：交易性金融资产——成本交易性金融资产——公允价值变动应交税费-转让金融商品应交增值税投资收益（差额，或借记）说明：营改增后，企业买卖上市公司股票应按金融服务—金融商品转让缴纳增值税。
以卖出价扣除买入价后的余额为销售额。
适用税率为 6%，小规模纳税人适用 3%征收率。
同时结转前期累计的“公允价值变动损益”转入“投资收益”：借：公允价值变动损益贷：投资收益（或相反方向的会计分录）二、交易性金融资产处置时的税务处理作为投资资产的交易性金融资产，其处置时的税务处理，税法规定如下：（一）《企业所得税法实施条例》第十六条规定，企业所得税法第六条第(三)项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。
（二）《企业所得税法实施条例》第七十一条规定，企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。
投资资产按照以下方法确定成本：1.通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本;2.通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
（三）《国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2011年第36号）规定，企业转让国债，应作为转让财产，其取得的收益（损失）应作为应纳税所得额。
三、交易性金融资产处置时的税会差异分析交易性金融资产处置时，会计上的投资收益等于转让价款减去其账面价值（即上一个资产负债表日的公允价值）。
虽然前期累积的“公允价值变动损益”转入“投资收益”，但是该结转并不影响最终的会计利润。
解读企业国债转让收入的税务处理
解读企业国债转让收入的税务处理根据企业所得税法及其实施条例，企业取得的国债利息收入为免税收入，对于企业从一级市场购买并持有到期的国债取得的利息收入来说，实际操作中并不存在任何争议，但如果企业购买的国债于到期日前转让，转让收入总额中包括的持有期间未到期兑付应计利息是否属于免税的利息收入范畴，则存在较大争议。
2011年6月，国家税务总局下发《关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2011年第36号），其中对企业到期日前转让国债期间的税务处理问题予以明确。
一、国债成本的确定企业国债投资成本的确定以实际发生的全部支出为基础，根据支付方式的不同又分为两种方式：（1）通过支付现金方式取得的国债，以买价和支付的相关税费作为投资成本；（2）通过支付现金以外的方式取得的国债，以资产的公允价值和支付的相关税费作为投资成本。
如果企业持有的同一品种国债是多次分批购入的，且所转让的国债仅占国债投资总额的一部分，则国债成本可参照存货的成本计算方法，在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选择一种，且一经选定，不得随意变更。
二、持有期间未兑付利息收入的计算由于国债利息仅在约定的付息日兑付，未到付息日，持有国债的企业并不能实际取得利息收入。
如果企业此时转让国债，转让价款中通常包括实际持有期间依据权责发生制原则确认的未兑付国债利息收入。
36号公告明确规定：转让收入中包括的持有期间尚未兑付的国债利息收入为免税收入，计算公式为：国债利息收入＝国债金额×（适用年利率÷365）×持有天数其中：国债金额按国债发行面值或发行价格确定；适用年利率按国债票面年利率或折合年收益率确定；持有天数按实际持有期间确定，企业多次购买同一国债的可按平均持有天数计算确定。
未兑付利息收入的计算参照了提前兑取凭证式国债的应计利息的计算方法，此外，在实际操作中还需注意：（1）持有天数的计算应遵循国债交易计息“算头不算尾”的原则，即“起息日”或“购买日”当天计算利息，“转让日”当天不计算利息；（2）企业多次购买同一国债的，平均持有天数的计算并非易事，尤其在个别计价法下，由于购买的国债具有同质性，企业并不能完全划分所出售国债的购买时间，免税利息收入的金额可能产生较大差异。
全面营改增后增值税、企业所得税和会计上视同销售收入的处理
全面营改增后增值税企业所得税和会计上视同销售收入的处理业务类型增值税企业所得税会计处理将货物用于捐赠视同销售视同销售1、不确认收入，按成本价入账，按售价计算增值税2、账务处理：借：营业外支出贷：库存商品（成本入账）应交税费—应交增值税（销项税额）将自产或外购货物用于本企业不动产类在建工程不视同销售，进项税额可以抵扣不视同销售1、不确认收入，按成本价入账2、账务处理：借：在建工程（不动产）贷：库存商品（成本入账）将自产或外购货物用于动产类在建工程不视同销售，进项税额可以抵扣不视同销售1、不确认收入，按成本价入账2、账务处理：借：在建工程（动产）贷：库存商品（成本入账）将自产货物用于职工福利与会计一致与会计一致1、确认收入2：账务处理：借：应付职工薪酬—非货币性福利贷：主营业务收入（按售价计收入）应交税费—应交增值税（销项税额）同时，结转成本。
借：主营业务成本贷：库存商品将外购货物用于职工福利不视同销售，进项税额不可以抵扣视同销售1、不确认收入，购进货物时支付的进项税额不允许抵扣，如果已经申报抵扣，应作“进项税额转出”处理，直接计入成本2、账务处理：借：应付职工薪酬—非货币性福利贷：库存商品（包含购进货物时支付的进项税额）将自产或外购货物用于投资、分配视同销售视同销售1、确认收入2、账务处理：（1）投资借：长期股权投资贷：主营业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：库存商品（2）分配借：应付利润（股利）贷：主营业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）借：主营业务成本无偿提供服务、无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
视同销售视同销售1、不确认收入2、账务处理：（1）无偿提供服务借：营业外支出贷：银行存款应交税费—应交增值税（销项税额）（2）无偿转让无形资产借：营业外支出贷：无形资产应交税费—应交增值税（销项税额）（3）无偿转让不动产借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产借：营业外支出贷：固定资产清理应交税费—应交增值税（销项税额）。
企业取得的国债利息收入符合规定才能免征企业所得税
企业取得的国债利息收入符合规定才能免征企业所得税近年来，我国国债市场持续发展，成为企业投资的重要渠道之一。
对于企业来说，投资国债不仅可以实现资金的安全流动，还能够获得相应的利息收入。
然而，企业取得的国债利息收入是否需要缴纳企业所得税呢？本文将围绕这一问题展开论述。
首先，我们需要明确的是，根据现行税法，企业所得税法规定了国债利息收入的免税政策。
具体而言，在符合规定的情况下，企业取得的国债利息收入可以免征企业所得税。
这一政策的制定有着重要的实际意义，一方面可以鼓励企业积极参与国债投资，为国家筹措资金提供支持；另一方面也能够降低企业负担，提高其盈利能力。
那么，企业取得的国债利息收入应该如何符合规定才能够免征企业所得税呢？首先，企业需要确认其所持有的国债是作为投资持有还是交易性持有。
在《企业会计准则》中，对于金融资产的分类有着明确的规定。
对于以央行发行的国债为基础的金融产品，按照其持有目的可以分为投资持有和交易性持有两类。
企业若将国债作为投资持有，即视为长期持有，并符合一定条件时，可以享受国债利息的免税政策。
其次，企业需要关注国家对于免征企业所得税所规定的具体条件。
根据《中华人民共和国企业所得税法》的规定，国债利息的免税范围主要包括以下几类情况：一是符合《企业会计准则》的投资收益确认标准，即确认为长期股权投资账面价值变动的投资收益；二是所得税法其他法规规定的投资收益免税情形；三是国家税务总局根据经济发展和税收政策需要，确定的其他免税国债名单。
此外，为了更好地监管企业的国债投资和免税情况，税务部门通常会要求企业提供相应的证明文件和申报材料。
企业需要准备并提供国债资产证明、国债利息收入确认文件、申报表等相关材料，以便税务部门核查和审核免税资格。
同时，企业还要保留好相关的账务凭证和资料，以备税务部门的查验。
对于那些未能符合免税条件的企业所得税纳税人，其国债利息收入则需要按照一般规定纳税。
应纳税所得额计算按照资产负债表的科目金额和折旧摊销计算表等财务资料来确定。
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营改增后，企业购买国债涉及的税务处理
通常，大家都以为企业只要购买国债就是免税的。
但严格从税法来看，企业购买国债取得的利息、转让收益，需不需要缴税，如何缴税？不能一概而论，也不能简单的理解，需要区分不同的情形、不同的市场。
下面我们简单举2个例子说明下：
一、如果企业是从一级市场上购买国债并持有至到期，那么取得的利息收入，该如何纳税？
（一）增值税
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件3第一条第（十九）款第3项规定，国债、地方政府债利息收入免征增值税
（二）企业所得税
根据《中华人民共和国企业所得税法》第四章第二十六条第一款规定：国债利息收入为免税收入。
根据《国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2011年第36号)进一步规定：企业从发行
者直接投资购买的国债持有至到期，其从发行者取得的国债利息收入，全额免征企业所得税。
二、企业将从一级市上购买的国债在二级市场上进行买卖，那么取得的买卖收入，又该如何纳税？
（一）增值税
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2第一条第（三）款第3项规定，金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额，按金融服务缴纳增值税。
一般纳税人按适用6%的税率，小规模纳税人适用3%的税率。
（二）企业所得税
根据《国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2011年第36号)相关规定：
1、企业到期前转让国债、或者从非发行者投资购买的国债，按公式(国债利息收入=国债金额×(适用年利率÷365)×持有天数)计算国债利息收入，免征企业所得税。
2、企业转让或到期兑付国债取得的价款，减除其购买国债成本，并扣除其持有期间按照公式计算的国债利息收入
以及交易过程中相关税费后的余额，为企业转让国债收益(损失)。
3、根据《企业所得税法实施条例》第十六条规定，企业转让国债，应作为转让财产，其取得的收益(损失)应作为企业应纳税所得额计算纳税。
企业在不同时间购买同一品种国债的，其转让时的成本计算方法，可在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。
因此，36号公告规定的核心含义在于国债持有期间未兑付的利息收入允许作为免税收入。
公告中的国债利息收入是针对持有期间而言的，企业购买国债后如果不打算继续持有，则应该在确认国债转让收入（应税收入）的同时确认国债利息收入（免税收入）。
但是此时的国债利息收入金额如何确定，则按上述公式予以确定。
例如：2011年1月1日，A公司以1000万元在沪市购买了10万手XX记账式国债（每手面值为100元，共计面值1000万元），期限两年，按年付息，票面利率为5%。
2011年7月1日，该公司将购买的国债转让给B，取得转让价款1100万元。
1、A公司购买国债成本的确定。
不考虑相关税费情况下，国债投资成本为1000万元。
2、A公司持有期间国债利息收入的认定。
国债利息收入=1000万×5%×1/2=25万元，该项利息
收入免税。
3、A公司国债转让所得的确定。
国债投资转让所得=1100-25-1000=75万元。