新准则下合并财务报表所得税的会计处理
合并报表编制中所得税的会计处理
合并报表编制中所得税的会计处理在公司合并报表的编制过程中，所得税是一个重要的会计处理问题。
合并报表是将两个或多个公司的财务数据合并为一份报表，以展示出合并后整体的经济状况和财务表现。
而在这个过程中，公司往往需要面对所得税这一特殊会计科目，并要进行相应的处理。
所得税的会计处理原则所得税是企业在盈利过程中需要向政府缴纳的税金，是企业财务报表中需要重点关注的一个科目。
在合并报表编制中所得税的会计处理应遵循以下原则：1.概括确认法：根据会计收益与税法所确认的收益之差异，计算概括确认法所得税负债。
概括确认法认为，公司在确认收入和费用时，按照会计准则的规定进行，但在确认所得税负债的时候，按照税法规定进行。
2.递延所得税资产和负债：递延所得税资产和负债是指由于会计利润与税法所确定的应纳税额之间的差异，而形成的应缴或可抵扣的所得税。
在合并报表编制中，应当充分考虑这部分资产和负债的会计处理。
3.所得税开支的确认：根据实际发生的税收负担确定所得税开支，确保在合并报表中准确反映公司当期的税收负担。
合并报表编制中所得税的具体过程在具体编制合并报表过程中，所得税的会计处理可以分为以下几个步骤：1.合并纳税实体确认：首先需要确认哪些子公司应该纳入合并报表中，这些子公司在纳税上也会受到影响，因此需要合并计算税收。
2.概括确认法的运用：根据概括确认法的原则，计算出各个纳税实体的税负债，然后按照各自的税率计算出应纳税额。
3.递延所得税的处理：根据会计利润与税法所确定的差异计算出递延所得税资产和负债，注意将这部分资产和负债纳入到合并报表中。
4.确认税收开支：最后，在编制合并报表时应当核实各个子公司的税收开支，并将其合并计算得出整个集团的税收开支。
总结合并报表编制中所得税的会计处理是一个复杂而重要的问题，在进行此类会计处理时，必须遵循相关的会计准则和原则，确保合并报表准确地反映出整个集团的财务状况和税收负担。
通过正确处理所得税的会计问题，可以更好地帮助公司管理者和投资者了解公司的真实财务状况，为业务决策提供参考依据。
论新会计准则中合并会计报表新增内容与所得税的处理
财 经 论 坛
论新会计准 则中合 并会计报表新增 内容与所 得税 的处理
刚洪 喜 （ 大庆钻探工程 公司钻井二公 司）
摘 要 ： ０ ６ ２月发布 了３ ２０ 年 ９嚼企 业会 计准则， １ 由 嘎基本 准则和 ３ ８项具体 准则组成。构建起 与中国 国情相适应 同时又充分与国际财 务报告 准则趋 同的 ．涵盖各奏企业各项经济业务 ，独立 实施 的会 计准则体 系。新会计准 则规定 内容完善 了我 目的会计体 系 ， 使我 目的会 计体 系进一 步向固际会计 准则幸挂 ， 有助 于规 范我 国的会 计实务 ， 并促 进 了中国经济的发展 ， 升 了中国在 国际资本市场 中的地位 。新会 提 计 准则中针对合并会计报表 的规 定 内容 与原准则有 了 大的 变动， ： 很 如 企业合 并问题 、所得税会计处理 方法等 ， 本文就此加 以论述 。 关键词 ： 新会计准 则 合并 规 定 报表 所得税 中图分类号 ： ２ Ｆ３ 文献标识码 ： Ａ 文章编号 ： ６ ４ ０ ８ （０ ８ １ （） ０ ３ － Ｉ １ ７ － ９ Ｘ ２ ０ ）０ ｂ－ ｌ ０ ０ 强调 Ｉ新 旧会计准 则中合 并财务报 表规 定内 国际会计准 则保持 一致 ； 合并财务报表的 合并范围应 当以控 制为基础加以确定 ， 国际 与 会计准 则保持一 致 。确定 子公 司是否应 纳入 合并 范围 ， 以 “ 制” 作为判 断标准 ； 应 控 新会 计准则 考虑 了潜在 的表决 权因素 。新 会计准 则规 定 ， 在确 定能 否控制被 投资 单位时 ， 当 应 考虑企 业和 其他企业 持 有的被投 资单 位的 当 期可转 换的 可转换 公司 债卷 、当期 可执行 的 认股权证等潜在表 决权因素 ； 新会计准则扩大 了 合并范 围。新 会 计准 则要 求 ， 公 司应 当 母 将其全部 子 公司纳入 合并 财务报 表的 合并范 围 ， 大 了 合并 范 围。 也就 是说 小规 模 子 公 扩 司 、特殊 行业 子公 司 、持续 经营 的所有 者权 益为负数 的子 公司 、破产 子公 司等也要 纳入 合并 范 围。这样 就使 得母 公司必 须承担 所有 者权 益为负的子公 司债务 ， 并会使 一些隐藏的 债务 暴露 ， 这可以防止 一些通过关联 交易调 节 利润 的手 段 。同时将 所有子 公司纳 入合并 范 围可 以更好的反映企业集 团的真实业绩 ； 把子 公司分 为两 种 ： 入 和不 纳入 。不再 像 以前 纳 那 样 把 子 公 司分 为 “ 入 ” 和 “ 以 不 纳 纳 可 入” 规定 更加 明确 ， 予 了合并 主体 更 少的 ， 赋 判 断空 间 ， 有利 于提 高会 计信 息的 质量 。 因 为 甲公司本期 存在 的内部应 收账 款 多 计提 了坏账准备 ２ ０ ０元 ， ５０ 可视同产生 了应 纳 税 时 间性 差异 ， 因而 在编制 合并会 计报表时 ， 应 将其转入递 延项 目
新会计准则下合并财务报表的编制问题研究【会计实务操作教程】
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控制。③对报告期内子公司的添增、处置事项做出了具体的规定。 2.2 我国合并报表编制内容和方法的变化 新准则中规定，合并财务报
表不仅包括合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表的变动，而 且还包括合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表和附注三个部分 的改变。
1 合并财务报表编制概述 合并财务报表有以下特点：①特殊的会计主体。合并财务报表的主体 是由母公司和子公司若干法人组成的企业集团会计主体，是经济意义上 的会计主体，不是法律主体。②母公司编制合并财务报表，并不是企业 集团中所有企业都必须编制合并财务报表。③合并财务报表以个别会计 报表为基础编制。④连续编制合并财务报表时的连续抵消。⑤合并财务 报表编制方法独特。合并财务报表是对纳入合并范围的个别会计报表的 数据进行加总的基础上，通过编制抵消分录将企业集团内部的经济业务 对合并财务报表的影响予以抵消。 2 我国新会计准则下合并财务报表编制的变化及影响 2.1 我国合并报表编制合并范围的变化 ①小规模子公司和特殊行业子 公司需纳入合并财务报表范围。这样合并财务报表能反映由母公司和所 有子公司构成的企业集团的财务状况和经营成果。②取消了比例合并 法，新会计准则明确指出应以控制为标准来界定合并范围，因此在具体 实施新会计准则时应从定性标准和定量标准两个方面判断是否存在实质
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《企业会计准则第33号——合并财务报表》应用指南
4．母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。
（三）不能控制的被投资单位，不纳入合并财务报表的合并范围。原采用比例合并法的合营企业，应当改用权益法核算。
二、合并报表格式
合并财务报表的格式及其中各项目，涵盖了母公司和从事各类经济业务的子公司的情况，包括一般企业、商业银行、保险公司和证券公司等。合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益变动表的格式如下：
《企业会计准则第33号
——合并财务报表》应用指南
一、以控制为基础确定合并财务报表的合并范围
（一）应当纳入合并财务报表合并范围的被投资单位。
母公司应当将其控制的所有子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均应纳入合并财务报表的合并范围。
以控制为基础确定合并财务报表的合并范围，应当强调实质重于形式，综合考虑所有相关事实和因素进行判断，如投资者的持股情况、投资者之间的相互关系、公司治理结构、潜在表决权等。
二、营业总成本
其中：营业成本
利息支出
手续费及佣金支出
退保金
赔付支出净额
提取保险合同准备金净额
保单红利支出
分保费用
营业税金及附加
销售费用
管理费用
财务费用
资产减值损失
加：公允价值变动收益（损失以“-”号填列）
投资收益（损失以“-”号填列）
其中：对联营企业和合营企业的投资收益
汇兑收益（损失以“-”号填列）
收到再保险业务现金净额
保户储金及投资款净增加额
处置交易性金融资产净增加额
收取利息、手续费及佣金的现金
拆入资金净增加额
回购业务资金净增加额
2014年新企业会计准则合并财务报表讲解
合并财务报表准则
（一）投资性主体定义（第22条）
需要同时满足三个条件：
该公司以向投资方提供投资管理服务为目的，从一个或多个 投资者获取资金； 该公司的唯一经营目的，是通过资本增值、投资收益或两者 兼有而让投资者获得回报；
该公司按照公允价值对几乎所有投资的业绩进行计量和评价
。
合并财务报表准则
司所有者权益中的份额
子公司持有母公司的长期股权投资，应当视为企业
集团的库存股，作为所有者权益的减项，在合并资
产负债表中所有者权益项目下以“减：库存股”项 目列示。
合并财务报表准则
(二）抵销内部交易的影响 母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应 当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。 子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应 当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有 者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。 子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按 照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有 者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。
合并财务报表准则
一、合并财务报表概述
新增编制合并财务报表的豁免规定
第四条 母公司应当编制合并财务报表。如果母公司
是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的
子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司按照本
准则第21条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资
，且公允价值变动计入当期损益。 （新变化）
合并财务报表准则
其他相关事实或情况（第十六条）：
能否任命或批准被投资方的关键管理人员
能否出于其自身利益决定或否决被投资方的重大交易
新准则下合并财务报表所得税会计处理
６０ ６０
１２ ３０ １２ ３０
三、 集团内部 交易形成 固定资产引起的所得税问题
集 团内部交易 （ 母子公 司或 子公司之间 ） 产生 的内部存货 往 往包含有 内部利润 ， 在编制合并财务报表 时 ， 应将此 利润抵销。同
时， 因此产生的所得税也应做相应的会计 处理 。 ，
其会计处理 。仍接上例 ， 如果蓝天集 团在 ２ ｏ Ｏ ４年编制合并财务报
维普资讯
制 度解读
新 准 则 下 合 并 财 务 报 表 所 得 税 会 计 处 理
西南财经 大学 李 彦 何 泉成
一
、
企业集团内部应收账款对合并财务报表所得税的影响
货的剩余 ５ ％售 出外 ， ０ 又售 出本年购进 的 ８ ％， 价为 ３ ０万元 。 ０ 售 ６ 期末抵销内部 未实现利润 ， 抵销 分录如下 ： 借： 期初未分配利润 贷： 主营业务成 本 借： 主营业务 收入 ２ｏｏ ０ ０ ２ｏｏ ０ ０
润对 合并所得税的影响与前 相同。 借： 所得税 （ ０ ０ ２ ｏ ｏ×３ ％ ） ３ ６０ ６０
贷： 合并递延所得税 （ ５０×３％） ２Ｏ ０
二、 团内部 交易形成存货引起 的所得税 问题 集
７０ ５
贷： 期初未分配利润 借： 合并递延所得税 （ Ｏ ０× ３ ％） ４ｏ ３ 贷： 所得税
集 团内部交易后 购买 方作为固定资产记入本企业 所属账户 ， 销售方 因此交易而产生的利润也属于 内部收益或 内部利得 ，此内 部利得从交易发生时到该项 资产报废或 出售前 ，一 直对合并财务 报表所得税 产生影响 。 另外 ， 此项 固定资产 内含的内部利得 由于每
年计提折 旧费用 ， 而增加 了集 团的费用 ， 从 由此而产生的递延所得
企业会计准则第33号—合并财务报表修订
《企业会计准则第33号-—合并财务报表（修订）(征求意见稿)》的起草说明一、本准则修订的必要性2021年2月，财XX部发布《企业会计准则第3３号--合并财务报表》，规范了合并财务报表的XX和列报。
此次修订的必要性主要体现在三个方面,具体如下：(一）解决现行准则实施中存在的具体问题现行准则要求,母XX应当XX合并财务报表。
即只要拥有子XX的母XX均应当按照准则规定XX合并财务报表。
实务中,相当部分企业反映他们并无XX提供合并财务报表的信息需求。
与之相比，《XX执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（二）》中规定,国有资产授权经营管理的企业、XX上市的企业、需要XX合并会计报表的外贸企业、需要对外提供合并会计报表的其他企业必须XX合并会XX计报表，除此之外的企业集团是否XX合并会计报表由企业管理当局自行确定.因此，一些企业因为不需要也不愿意XX合并财务报表,而迟迟没有从企业会计制度转为执行企业会计准则.为推动企业会计准则的有效实施、降低企业信息XX成本，有必要重新审视合并财务报表准则的适用范围。
（二）吸收解释XX、年报XX等相关内容,完善我国准则体系现行准则发布后,XX陆续通过企业会计准则解释XX1—4号、《XX执行会计准则的上市XX和非上市企业做好2021年年报工作XX》（财会［2021］16号)、《XX不丧失控制权情况下处置部分对子XXXX会计处理的复函》（财会便［2021]1４号）等文件形式对准则中的部分内容进行了修订和完善.但由于上述规定散见在不同文件中，同时有的文件法律层次较低,不便于企业XX实施。
现有必要将散见于解释XX、年报XX、司便函等文件中的有关规定进行全面梳理和整合，修订并完善合并财务报表准则。
(三)保持与国际会计准则理事会2021年新发布的IFRS10持续趋同IAXX于2021年5月发布《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》，以取代《国际会计准则第２7号—-合并财务报表和单独财务报表》有关合并的部分以及《解释XX第１2号——合并:特殊目的主体》。
新会计准则对合并报表由成本法调整为权益法的会计处理方法研究
新会计准则对合并报表由成本法调整为权益法的会计处理方法研究[摘要]本文根据准则及讲解的内容,就合并报表由成本法调整为权益法的会计处理方法进行探讨和研究。
[关键词]会计准则;合并报表;权益法1 新准则对合并报表时调整长期股权投资的规定根据《企业会计准则讲解2008》中的解释,母公司其个别报表中长期股权投资应等于母公司长期股权投资的投资成本,采用成本法核算,母公司从子公司所收到的现金股利计入当期投资收益。
但在编制合并财务报表时,须对母公司的长期股权投资按权益法进行调整,调整后的长期股权投资应等于母公司长期股权投资的投资成本与持有投资期间享有的权益增加值之和,投资收益等于母公司在子公司当期净资产变动中所应享有的部分,并以此作为合并财务报表编制的基础编制抵消合并分录,将母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权益、母公司投资收益与子公司本期利润分配、母公司的应收股利与子公司的应付股利进行抵消,形成合并财务报表。
2 新准则调整长期股权投资核算方法的目的(1)可有效防止母公司利用其对子公司的控制权操纵子公司的股利分配政策,以此来影响合并报表的收益水平,达到母公司在特定背景条件下自由调整财务报表的目的。
(2)通过调整权益法核算长期股权投资,母公司的长期股权投资的余额如实地反映了其在子公司所有者权益所享有的份额,长期股权投资实时地体现其应享有或分担的被投资单位的赢利或损失,充分体现了合并报表真实反映企业集团资产财务状况的初衷,避免了合并报表财务信息失真的现象。
3 编制合并报表时,由成本法调整为权益法的会计分录假设A公司能够控制B公司,B公司为股份有限公司。
200×年1月1日,A公司用银行存款3000万元购得B公司80%的股份(假定A公司与B公司的企业合并不属于同一控制下的企业合并)。
假设B公司在20×9年1月1日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与账面价值一致。
A公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。
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一、企业集团部应收账款对合并财务报表所得税的影响
企业集团存在部应收账款并采用备抵法核算坏账损失时，由于存在部应收账款而产生的未实现收益或费用会对所得税问题的会计处理产生影响。
[例1]A公司为B公司80%的控股公司，两公司均采用债务法核算所得税。
A公司所得税率为30%, B公司所得税率为15%, A公司本期应收B公司50万元账款，其应收账款按余额5%计提坏账准备，本期坏账准备余额为2500元。
则期末抵销分录为：
借：应付账款 500000
贷：应收账款 500000
借：坏账准备 2500
贷：管理费用 2500
由于A公司和B公司分别申报所得税，且税率不一致，因而在编制合并财务报表时，应按部费用方（A公司）税率计算补充抵销分录：
借：所得税（2500 ×30%） 750
贷：合并递延所得税（2500 × 30%） 750
二、集团部交易形成存货引起的所得税问题
集团部交易（母子公司或子公司之间）产生的部存货往往包含有部利润，在编制合并财务报表时，应将此利润抵销。
同时，因此产生的所得税也应做相应的会计处理。
（1）合并当年产生的部利润带来的所得税问题。
合并当年产生的部利润对合并所得税的影响仅涉及当年集团存货交易产生的未实现部利润。
[例2]A公司2003年通过购买B公司发行在外80%的普通股成为B公司的控股公司。
2003年末，A公司对B公司的部销售收入总计20万元，部毛利率20%； B公司对外出售A公司
产品50%,售价20万元。
期末抵销部未实现利润。
借：主营业务收入 200000
贷：主营业务成本 180000
存货 20000
由于A公司和B公司分别申报所得税，税率为33%，因此需要在2003年12月31日编制抵销分录，这主要是因为A公司己将部存货中包含的未实现利润2万元作为母公司的本期利润计入应纳税所得额，需要在编制合并财务报表时将其转入递延项目。
借：合并递延所得税（20000 × 33%） 6600
贷：所得税 6600
（2）合并以后年度产生的部利润带来的所得税问题。
在合并以后年度编制合并财务报表，通常需要考虑以前年度部交易产生的未实现部利润对合并财务报表的影响。
因此，也要考虑其对合并所得税的影响。
[例3]承例2，2004年A公司对B公司发生部销货10万元，部毛利率仍为20%；B公司当年末除将上年购自A公司存货的剩余50%售出外，又售出本年购进的80%,售价为360万元期末抵销部未实现利润，抵销分录如下：
借：期初未分配利润 20000
贷：主营业务成本 20000
借：主营业务收入 100000
贷：主营业务成本 96000
存货 4000
仍假设A、B公司的所得税率为33%，山于部未实现利润的抵销，相应的也应该抵销，由此产生的合并所得税。
由于上期部未实现利润本期已得到实现，因此，需要将因上期部未实现
部利润导致的包含在上期所得税费用中的部分所得税费用从本期期初转回来，转入本期应交的所得税费用中；抵销本期发生的部未实现利润对合并所得税的影响与前述相同。
借：所得税（20000 × 33%） 6600
贷：期初未分配利润 6600
借：合并递延所得税（4000 × 33%） 1320
贷：所得税 1320
三、集团部交易形成固定资产引起的所得税问题
集团部交易后购买方作为固定资产记入本企业所属账户，销售方因此交易而产生的利润也属于部收益或部利得，此部利得从交易发生时到该项资产报废或出售前，一直对合并财务报表所得税产生影响。
另外，此项固定资产含的部利得山于每年计提折旧费用，从而无形之中增加了集团的费用，由此而产生的递延所得税贷项也应进行相应的处理。
一是部利得带来的所得税问题。
部销售产生的部利得对合并财务报表中所得税的影响可以通过以下例子来说明。
[例4]A公司与B公司同属集团的全资子公司，2003年A公司从B公司购入一电子设备作为A公司的固定资产，售价2万元，毛利率20%, A, B两公司都为独立申报纳税的企业。
2003年集团编制合并会计报表过程中，需要将此部交易抵销。
借：主营业务收入 20000
贷：主营业务成本 16000
固定资产原价 4000
而此项交易B公司己将4000元利得计入应纳税所得额。
因此，在编制合并财务报表时，应将此交易产生的所得税抵销。
借：合并递延所得税（4000 × 33%） 1320
贷：所得税 1320
二是以后年度此项交易利得对合并所得税带来的递延影响及其会计处理。
仍接上例，如果集团在2004年编制合并财务报表时，需要就上例产生的部利得做抵销分录：
借：期初未分配利润 4000
贷：固定资产原价 4000
由此而产生的合并财务报表所得税的会计处理问题仍然要涉及到B公司的期初未分配利润，分录如下：
借：合并递延所得税（4000 × 33%）1320
贷：期初未分配利润 1320
折旧费用需要作的合并抵销分录需要累加2003年的折旧额，分录如下：
借：累计折旧800
贷：管理费用400
期初未分配利润400
由此而引起的合并所得税问题的会计处理为：
借：所得税 132
期初未分配利润 132
贷：合并递延所得税（800 × 33%） 264
其中，合并递延所得税为今年因多提折旧费用而转回的所得税以及因上年多提的折旧费用而需要转回的所得税之和。
通过以上分析可知，编制合并财务报表时，所得税一栏并非各子公司与母公司个别会计报表所得税的简单相加，而是需要在抵销部收益时，对所得税进行相应的调整，使之符合会计报表中的勾籍关系，从而使合并财务报表反映的信息更趋于合理化。
参考文献：
[1]宝强：《关于制定我国企业合并会计准则的若干构想》，《会计之友》2003年第8期。
[2]于友刚：《企业合并会计方法：问题、争论与选择》，《会计研究》2004年第3期。
[3]黄世忠、箭深、象至、王肖健：《企业合并会计的经济后果分析》，《会计研究》2004年第8期。