高级财务会计第三章合并报表
第三节 编制合并会计报表的方法和一般程序
对财务会计报表编制的基本原则和要求包括客观 完整性、及时性、准确性。总而言之， 性、完整性、及时性、准确性。总而言之，合并 会计报表的编制应遵循与个别会计报表编制的共 同原则：内容完整、数字真实、计算准确、 同原则：内容完整、数字真实、计算准确、编报 及时。
（３）直接和间接方式拥有其过半数以上 权益性资本的被投资企业，指母公司虽然 只拥有其半数以下的权益性资本，但通过 与子公司合计拥有其过半数以上的权益性 资本。
例如：甲公司拥有乙公司70％的股份，拥 有丙公司35％的股份，乙公司也拥有丙公 司20％的股份。
乙公司为甲公司的子公司
70% 甲公司 35% 丙公司 20% 乙公司
对于利润表， 对于利润表，根据母公司和子公司个别利 润表收入各项目加总数额， 润表收入各项目加总数额，加上抵销分录 的贷方发生额， 的贷方发生额，减去抵销分录的借方发生 额，计算得出合并利润表有关收入和利润 项目的合并数； 项目的合并数；
根据个别利润表成本费用各项目加总的数 加上抵销分录的借方发生额， 额，加上抵销分录的借方发生额，减去抵 销分录的贷方发生额， 销分录的贷方发生额，计算得出合并利润 表有关成本与费用各项目的合并数额； 表有关成本与费用各项目的合并数额；
二、合并会计报表的构成
合并会计报表主要包括以下几种： 合并会计报表主要包括以下几种： （一）合并资产负债表 （二）合并利润表 （三）合并现金流量表 （四）合并所有者权益表 (五)合并会计报表附注 五 合并会计报表附注
所有权理论
母子公司关 系 强调 拥有与被拥有
经济实体理论
控制与被控制
母公司理论
控制与被控制 母公司股东利 益 购买法 为前两种方法 的折衷
具体包括： 具体包括： （１）直接拥有其过半数以上权益性资本 的被投资企业；例如， 的被投资企业；例如，甲公司直接拥有乙 公司发行的普通股股票的55%，乙公司便 公司发行的普通股股票的 ， 成为甲公司的子公司。 成为甲公司的子公司。
（２）间接拥有其过半数以上权益性资本 的被投资企业， 的被投资企业，指通过子公司而对子公司 的子公司拥有其过半数以上权益性资本； 的子公司拥有其过半数以上权益性资本； 例如，甲公司拥有乙公司80%的股份，而 的股份， 例如，甲公司拥有乙公司 的股份 乙公司又拥有丙公司60%的股份，从而使 的股份， 乙公司又拥有丙公司 的股份 丙公司也成为甲公司的子公司。 丙公司也成为甲公司的子公司。
（１）通过与该被投资企业的其他投资者 之间的协议， 之间的协议，持有该被投资企业半数以上 表决权。这种情况是指， 表决权。这种情况是指，母公司与其它投 资者共同投资某企业， 资者共同投资某企业，母公司与其中的某 些投资者签订有协议， 些投资者签订有协议，受托管理和控制这 些投资者在该被投资企业中的股份， 些投资者在该被投资企业中的股份，从而 在该被投资企业的股东大会上拥有该被投 资企业半数以上的表决权。 资企业半数以上的表决权。
法人财产权（ 合并后母公司实 法人财产权（母 际拥有 公司有权支配子 公司） 公司） 比例合并法 比较稳健 母子公司为经济 联合体 将大股东与小股 东并列
合并方法 优点 缺点
违背控制的实质 对少数股东无实 际意义
四、编制合并会计报表的基本条件
由于合并会计报表的编制涉及到两个 或两个以上的会计主体与独立法人， 或两个以上的会计主体与独立法人， 所以为了保证合并会计报表能够准确、 所以为了保证合并会计报表能够准确、 全面地反映出企业集团的真实情况， 全面地反映出企业集团的真实情况， 在编制合并会计报表时必须具备一些 基本的前提条件。 基本的前提条件。
第二节 合并会计报表的范围
一、合并范围的确定基础-------控制与被控制 合并范围的确定基础 控制与被控制
二、应纳入合并会计报表合并范围的子公司
１、母公司拥有其过半数以上权益性资本的 被投资企业。 被投资企业。 权益性资本是指，对企业有投票权、能够据 权益性资本是指，对企业有投票权、 此参与企业经营管理决策的资本， 此参与企业经营管理决策的资本，如股份制 企业中的普通股， 企业中的普通股，有限责任公司中的投资者 出资额等。 出资额等。
合并会计报表的特点： 1、个别报表编制程序
经济业务 原始凭证 记账凭证 （会计分录） 登账 编表 （个别报表）
合并报表编制程序
个别报表 抵销分录 工作底稿 编表
（合并报表）
2、合并报表调表不调账
母公司
子公司
母公司、子公司的个别报表沿其原有（ 母公司、子公司的个别报表沿其原有（轨 会计政策， 道）会计政策，而不受合并报表抵销分录 的影响。 的影响。 合并报表的调整仅为工作底稿中进行。 合并报表的调整仅为工作底稿中进行。其 调整（抵销）分录无需编制记账凭证， 调整（抵销）分录无需编制记账凭证，也 无需进行账务处理。 无需进行账务处理。
一、为什么要编制合并会计报表？ 合并会计报表可以弥补母公司个别 会计报表的不足，为有关方面提供 决策有用的信息，从而满足报表使 用者了解集团总体财务状况和经营 情况的需要。
编制合并会计报表的目的在于： 编制合并会计报表的目的在于：
（一）为企业集团的所有股东提供决策有用的信息
（二）为企业集团债权人提供决策有用的信息 （三）为企业集团的管理者提供有用的信息 （四）为有关政府管理机关提供有用的信息
３、编制抵销分录，抵销母公司与子公司、 编制抵销分录，抵销母公司与子公司、 子公司相互之间发生的购销业务、 子公司相互之间发生的购销业务、债权债 务和投资事项对个别会计报表的影响。 务和投资事项对个别会计报表的影响。因 为合计数中包括了合并会计报表范围内的 公司间发生的经济事项， 公司间发生的经济事项，
（２）根据章程或协议，有权控制该被投 根据章程或协议， 资企业的财务和经营政策。这种情况是指， 资企业的财务和经营政策。这种情况是指， 在被投资企业的章程等文件中， 在被投资企业的章程等文件中，规定母公 司对其财务和经营政策能够实施控制。 司对其财务和经营政策能够实施控制。
（３）有权任免董事会等类似权利机构的 多数成员。这种情况是指， 多数成员。这种情况是指，母公司能够通 过任免董事会的成员而控制被投资企业的 决策权。 决策权。
（４）在董事会或类似权利机构会议上有 半数以上表决权。这种情况是指， 半数以上表决权。这种情况是指，母公司 能够控制董事会等权利机构的会议， 能够控制董事会等权利机构的会议，从而 控制被投资企业的经营决策。 控制被投资企业的经营决策。
二、不应纳入合并会计报表合并范围 的子公司
１、已宣告被清理整顿的原子公司 2、 已宣告破产的子公司 、 3、母公司不能控制的子公司 、
根据利润分配各项目的加总数额，加上抵 根据利润分配各项目的加总数额， 销分录的借方发生额， 销分录的借方发生额，减去抵销分录的贷 方发生额， 方发生额，计算得出利润分配各项目的合 并数额； 并数额；
35%+20%=55%，丙公司为甲公司的子公司
２、母公司控制的其他被投资企业 母公司通过直接和间接方式， 母公司通过直接和间接方式，虽然没有拥 有被投资企业的半数以上权益性资本， 有被投资企业的半数以上权益性资本，但 母公司通过其它方法对被投资企业的生产 经营活动能够实施控制时， 经营活动能够实施控制时，这些能够被母 公司控制的被投资企业， 公司控制的被投资企业，也应当作为子公 纳入合并会计报表的合并范围。 司，纳入合并会计报表的合并范围。
合并报表工作底稿
项目 母公司 借 贷 子公司 合计数 抵销分录 合并 数 借 贷 借 贷 借 贷 借 贷
若无抵销分录，合并数=合计数=母公司+子公司 若有抵销分录，合并数=合计数+-抵销分录
原则：同向相加，反向相减。 原则：同向相加，反向相减。
合并工作底稿的编制程序
１、将母公司和子公司个别会计报表的数 据过入合并工作底稿。 据过入合并工作底稿。 ２、在工作底稿中将母公司和子公司会计 报表各项目的数据加总， 报表各项目的数据加总，计算得出个别会 计报表各项目加总数额，并将其填入“ 计报表各项目加总数额，并将其填入“合 计数”栏中。 计数”栏中。ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ
第一节 合并会计报表概述
合并会计报表是以母公司和子公司组成的 企业集团为会计主体， 企业集团为会计主体，以母公司和子公司 单独编制的会计报表（ 单独编制的会计报表（以后均称其为个别 会计报表） 会计报表）为基础由母公司编制的综合反 映企业集团财务状况、 映企业集团财务状况、经营成果以及现金 流动情况的会计报表。 流动情况的会计报表。
合并报表的前提条件：
（一）母公司与子公司统一的会计报表决算日和会计 一 期间 （二）统一母公司与子公司采用的会计政策 （三）统一母公司与子公司的编报货币 （四）对子公司的权益性投资采用权益法进行调整
还需涉及的资料： １、子公司所采用的与母公司不同的会计 政策及会计处理方法； 政策及会计处理方法； ２、与母公司及与母公司的其他子公司之 间的购销业务、债权债务、 间的购销业务、债权债务、投资业务等资 料； 子公司所有者权益变动的明细资料； ３、子公司所有者权益变动的明细资料； 子公司利润分配的有关资料； ４、子公司利润分配的有关资料； ５、编制合并会计报表所需的其他资料。 编制合并会计报表所需的其他资料。
由于个别会计报表是反映每一个实行独立 核算的法律主体和会计主体的财务状况、 核算的法律主体和会计主体的财务状况、 经营成果和现金流量的会计报表， 经营成果和现金流量的会计报表，而合并 会计报表是反映由母公司和子公司组成的 单纯的经济主体——企业集团的财务状况、 企业集团的财务状况、 单纯的经济主体 企业集团的财务状况 经营成果和现金流量的会计报表，因此， 经营成果和现金流量的会计报表，因此， 编制合并会计报表的目的就是要将控股合 并还原为吸收合并． 并还原为吸收合并．
根据合并利润表收入、成本和费用的数额， 根据合并利润表收入、成本和费用的数额， 计算得出净利润合并数额。 计算得出净利润合并数额。 对于利润分配表， 对于利润分配表，根据期初未分配利润项 目的加总数额， 目的加总数额，减去抵销分录的借方发生 加上抵销分录的贷方发生额， 额，加上抵销分录的贷方发生额，计算得 出期初未分配利润的合并数额； 出期初未分配利润的合并数额；
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高级财务会计 合并报表
对利润影响项目
合并报表期末 未分配利润
下期期初未分配 下期期初未分配
利润
利润
上期对利润的影 响结转为对期初 未分配利润的影
响
合并报表期初 未分配利润
§3 合并资产负债表
母公司 投资时 借：长期股权投资 合并时 贷：长期股权投资
子公司 接受投资时 贷：实收资本 合并时 借：实收资本
§3 合并资产负债表
三、编制合并资产负债表适应进行抵消处理的项目
1. 投资与受资的抵销
(2) 如果是非全资子公司情况下
借：股本（子公司）
资本公积（子公司）
盈余公积（子公司）
未分配利润――年末（子公司） 同一控制下的企业合并，
并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。控制通常具 有如下特征：
1.控制的主体是惟一的，不是两方或多方。 2.控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营 政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的。 3.控制的目的是为了获取经济利益，包括为了增加经济利益、 维持经济利益、保护经济利益，或者降低所分担的损失等。 4.控制的性质是一种权力，是一种法定权力，也可以是通过公 司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力。
§1 企业合并
四、所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围 母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营
业务性质特殊的子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。
下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合 并财务报表的合并范围：
（1）已宣告被清理整顿的原子公司 （2）已宣告破产的原子公司 （3）母公司不能控制的其他被投资单位
§1 企业合并
[练习3]甲公司拥有乙公司有表决权资本的80%，甲公司预计乙 公司2007年的净利润将大幅下降且其后仍将逐年减少,甚至发生巨额 亏损。
高级财务会计第3章企业合并及合并会计报表
因合并方的资本公积（资本溢价或股本溢价）余额不足，被合并方在合并前实现的留存收益在合并 资产负债表中未予全额恢复的，合并方应当在会计报表附注中说明这一情况。
【例１】Ａ、Ｂ公司分别为Ｐ公司控制下的两家子公司。Ａ公司于２００６年３月１０日自母公司Ｐ 处取得Ｂ公司１００％的股权，合并后Ｂ公司仍维持其独立法人资格继续经营。为进行该项合并，Ａ 公司发行了１５００万本公司普通股（每股面值１元）作为对价．假定Ａ、Ｂ公司采用的会计政策相 同。合并日，Ａ、Ｂ公司的所有者权益构成如下：
结论:
缺乏规范将使合并会计信息缺乏可比性，也使投资者不了解合并所使用的会计方法。合并会计方法选 择的混乱，使证券市场的投资理性受到削弱，制订合并会计准则刻不容缓。
一、购买法
（一）购买法的基本原理 购买法是假定企业合并是一个企业取得另一个企业净资产的一项交易，与企业购置普 通的资产交易基本相同。
购买成本 购买企业应根据购买所支付的现金或现金等价物的金额或企业所放弃的其它资产和承担的 债务的公允价值，加上可直接归入购买成本的费用作为购买成本。
我国企业应用合并会计方法的现状分析 合并会计方法的选择在会计规范和实务中存在冲突
截至2003年12月，我国证券市场共发生16起换股合并 ，无一例外地采用了权益结合法
合并会计方法对合并后利润影响的比较
参与合并企业
清华同方合 新潮实业合并 华光陶瓷合并 大众科创合并
并鲁颖电子 新牟股份
汇宝集团
无锡大众
• 我国最新《企业会计准则》规定：对同一控制下企业合并应采用权益结合法核算；非 同一控制下企业合并按购买法组织核算。
比较项目
合并日权益结合法和购买法的主要区别 权益结合法
所并入净资产的计价基础
原始账面价值
【例１】Ａ、Ｂ公司分别为Ｐ公司控制下的两家子公司。Ａ公司于２００６年３月１０日自母公司Ｐ 处取得Ｂ公司１００％的股权，合并后Ｂ公司仍维持其独立法人资格继续经营。为进行该项合并，Ａ 公司发行了１５００万本公司普通股（每股面值１元）作为对价．假定Ａ、Ｂ公司采用的会计政策相 同。合并日，Ａ、Ｂ公司的所有者权益构成如下：
结论:
缺乏规范将使合并会计信息缺乏可比性，也使投资者不了解合并所使用的会计方法。合并会计方法选 择的混乱，使证券市场的投资理性受到削弱，制订合并会计准则刻不容缓。
一、购买法
（一）购买法的基本原理 购买法是假定企业合并是一个企业取得另一个企业净资产的一项交易，与企业购置普 通的资产交易基本相同。
购买成本 购买企业应根据购买所支付的现金或现金等价物的金额或企业所放弃的其它资产和承担的 债务的公允价值，加上可直接归入购买成本的费用作为购买成本。
我国企业应用合并会计方法的现状分析 合并会计方法的选择在会计规范和实务中存在冲突
截至2003年12月，我国证券市场共发生16起换股合并 ，无一例外地采用了权益结合法
合并会计方法对合并后利润影响的比较
参与合并企业
清华同方合 新潮实业合并 华光陶瓷合并 大众科创合并
并鲁颖电子 新牟股份
汇宝集团
无锡大众
• 我国最新《企业会计准则》规定：对同一控制下企业合并应采用权益结合法核算；非 同一控制下企业合并按购买法组织核算。
比较项目
合并日权益结合法和购买法的主要区别 权益结合法
所并入净资产的计价基础
原始账面价值
高级财务会计第三章合并报表
高级财务会计第三章合并报表概述合并报表是一种财务报告形式，用于汇总和呈现一个企业集团的财务状况和业绩。
在合并报表中，将多个子公司的财务信息合并计算，形成一个整体的财务报告。
合并报表的目的合并报表的主要目的是提供一个全面且准确的财务信息，反映公司所有子公司的财务状况和业绩。
通过合并报表，投资者和利益相关方可以更好地了解一个企业集团的整体财务状况，评估其健康和可持续性。
合并报表的基本要素合并报表通常包括以下基本要素：1.资产：合并报表中的资产部分列出了企业集团所拥有的各种资源，包括现金、应收账款、存货、不动产等。
2.负债：负债部分列出了企业集团所承担的各种债务和负债，包括应付账款、借款、未偿还利息等。
3.所有者权益：所有者权益包括企业的股东权益和留存收益。
4.收入：合并报表中的收入部分列出了企业集团在一定期间内所实现的销售收入和其他收入。
5.费用：费用部分列出了企业集团在一定期间内所发生的各种费用，包括管理费用、销售费用、研发费用等。
6.现金流量：现金流量表反映了企业集团在一定期间内的现金流入和流出情况，包括经营活动、投资活动和筹资活动。
合并报表的编制过程合并报表的编制过程一般包括以下步骤：1.确定合并范围：确定需要合并的子公司和其他关联方公司。
2.选择合并方法：选择合适的合并方法，包括完全合并和权益法。
3.调整子公司财务信息：对子公司的财务信息进行调整，以确保所有公司采用相同的会计政策和会计期间。
4.消除内部交易：消除相关公司之间的内部交易，以避免重复计算。
5.合并报表汇总：将各个子公司的财务信息合并汇总，形成一个整体的合并报表。
6.报表审核和披露：对合并报表进行审核和披露，确保其准确性和可靠性。
合并报表的重要性合并报表在投资决策和风险评估中起着重要的作用。
通过合并报表，投资者可以全面了解一个企业集团的财务状况和业绩，评估其盈利能力和偿债能力。
同时，合并报表还可以帮助企业管理层监控和评估各个子公司的业务表现，并采取适当的管理措施。
高级财务会计讲义第三章股权取得日合并报表精编版.ppt
编制合并报表时：
净资产 100 合并价差 30 长期股权投资 130
3 投资成本低于子公司净资产账面价
子公司净资产账面价值100万、公允价值90万，购买价75万。
购买时：
长期股权投资——投资成本 100 长期股权投资——股权投资差额 25 银行存款 75
七 子公司应该提供的资料
1 个别会计报表及附表、附注 ２ 子公司会计政策、会计估计变更和以前年度差错更正的资料 ３ 子公司所有者权益变动的明细资料 ４ 子公司利润分配的有关资料 ５ 内部往来及业务的资料
例：内部股权投资及收益分配明细表
填报单位： 年 月 日
公司章程或协议
任免董事或高管的权力
半数以上的表决权
六 不应纳入合并报表范围的子公司
２ 已宣告被清理整顿的子公司 ３ 已宣告破产的子公司 ４ 准备近期售出而短期持有其半数以上权益性资本的子公司 ５ 非持续经营的所有者权益为负数的子公司 ６ 资金调度受到限制的境外子公司
１ 已准备关停并转的子公司
八 编制合并报表的程序
1 设计工作底稿 2 将母公司和子公司个别会计报表的数 据过入合并工作底稿 3 在工作底稿中计算各项目的“合计数” 4 编制抵销分录 5 计算合并会计报表各项目的数额 6 将合并数抄入正式报表
第二节 股权取得日合并报表的编制
一 购买法
编制合并报表时：
净资产 100 长期股权投资 75 合并价差 25
（二）母公司持有部分股权
1 投资成本等于子公司净资产账面价 子公司净资产账面价值、公允价值和购买价均为100万元，以80万元购买80%的股权。Байду номын сангаас
谢谢大家
长期股权投资——投资成本 70 ——股权投资差额 50 银行存款 120
净资产 100 合并价差 30 长期股权投资 130
3 投资成本低于子公司净资产账面价
子公司净资产账面价值100万、公允价值90万，购买价75万。
购买时：
长期股权投资——投资成本 100 长期股权投资——股权投资差额 25 银行存款 75
七 子公司应该提供的资料
1 个别会计报表及附表、附注 ２ 子公司会计政策、会计估计变更和以前年度差错更正的资料 ３ 子公司所有者权益变动的明细资料 ４ 子公司利润分配的有关资料 ５ 内部往来及业务的资料
例：内部股权投资及收益分配明细表
填报单位： 年 月 日
公司章程或协议
任免董事或高管的权力
半数以上的表决权
六 不应纳入合并报表范围的子公司
２ 已宣告被清理整顿的子公司 ３ 已宣告破产的子公司 ４ 准备近期售出而短期持有其半数以上权益性资本的子公司 ５ 非持续经营的所有者权益为负数的子公司 ６ 资金调度受到限制的境外子公司
１ 已准备关停并转的子公司
八 编制合并报表的程序
1 设计工作底稿 2 将母公司和子公司个别会计报表的数 据过入合并工作底稿 3 在工作底稿中计算各项目的“合计数” 4 编制抵销分录 5 计算合并会计报表各项目的数额 6 将合并数抄入正式报表
第二节 股权取得日合并报表的编制
一 购买法
编制合并报表时：
净资产 100 长期股权投资 75 合并价差 25
（二）母公司持有部分股权
1 投资成本等于子公司净资产账面价 子公司净资产账面价值、公允价值和购买价均为100万元，以80万元购买80%的股权。Байду номын сангаас
谢谢大家
长期股权投资——投资成本 70 ——股权投资差额 50 银行存款 120
高级财务会计第三章合并财务报表
高级财务会计第三章合并财务报表财务报表合并是指合并公司的财务报表，通常发生在一家公司收购或收购其他公司时。
在合并之后，公司实施财务共享并报告其财务状况。
此外，合并还可以增强公司的统一性和市场竞争力。
合并财务报表通常由以下几个部分组成：第一部分是现金流量表。
这表明新公司在一年内的现金收入和支出情况，以及在收购之前和之后的现金控制能力。
第二部分是资产负债表。
这是展示新公司各项资产、负债和股东权益的报告，包括收购之前和之后。
第三部分是利润表。
这部分是展示新公司一年内的收入、成本、利润和盈余，包括收购前和收购后的数据。
合并财务报表需要按照一定的标准，例如美国的通用会计原则(U.S. GAAP)和国际会计准则(IASB)。
对这些标准的遵守是确保报告准确性和可比性的关键。
在准备合并财务报表时，通常需要进行调整。
这些调整包括股票价格、资产减值、应计利润、长期负债和公允价值调整等。
这些调整通常是为了确保财务报表的准确性和一致性，以反映新公司真实的财务状况。
发现错误并对其进行更正对于准备正确的合并财务报表至关重要。
标准通常要求独立审计员进行审核，以确保报告的准确性和一致性。
所有文件和支持文件都必须保留作为备份。
在准备和审核合并财务报表时，会计师需要理解各种会计准则和技术，以确保正确的财务报告。
这需要投入大量的时间和精力，但最终是为了确保报告的准确性和可比性，以反映新公司的真实财务状况。
总之，合并财务报表是一个复杂的过程，需要严格遵守各种标准和准则，以确保报告的准确性和一致性。
会计师需要投入大量的时间和精力，以确保这些报告可以反映新公司的真实财务状况，为投资者提供准确的信息。
3高级财务会计(第三章 合并财务报表(上)endPPT课件
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第一节 合并财务报表含义
一、合并财务报表的概念及特点
（一）合并财务报表的定义 （二）合并财务报表的特点
东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计
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一、合并财务报表的概念及特点
（一）合并财务报表的定义
合并财务报表是指反映母公司和其全部子 公司形成的企业集团整体的财务状况、经营成果 和现金流量情况的财务报表。
☞股权取得日后的合并报表
（二）按反映的具体内容不同进行的分类
☞合并资产负债表 ☞合并利润表 ☞合并所有者权益变动表 ☞合并现金流量表
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第二节 合并范围
含义：
是指纳入合并报表的企业范围
合 并 范 围
确定基础：
控制
具体界定：
母公司的全部子公司
正确界定合并范围的意义：
（一）统一会计政策
（二）统一会计期间
（三）提供必备的资料
注意：
还要将母公司单独报表中以成本法 反映的数据，改成按权益法进行调整。
也可以将此项工作在后面将要提到 的工作底稿中进行。
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17
三、合并会计报表的编制程序
开设工作底稿
将单独报表数据过入工作底稿 加计合计数
注意：无论是否是期中的合
并，期初至今的动态报表也需 要编制——因为：在同一控制 之下，应将企业之间的控股合 并视为企业之间权益之联合。
（一）同一控制下企业合并的合并日，什么情况下 需要编制合并财务报表？
（二）应该编制哪些合并财务报表？ （三）合并日合并财务报表应注意什么问题？
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第一节 合并财务报表含义
一、合并财务报表的概念及特点
（一）合并财务报表的定义 （二）合并财务报表的特点
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一、合并财务报表的概念及特点
（一）合并财务报表的定义
合并财务报表是指反映母公司和其全部子 公司形成的企业集团整体的财务状况、经营成果 和现金流量情况的财务报表。
☞股权取得日后的合并报表
（二）按反映的具体内容不同进行的分类
☞合并资产负债表 ☞合并利润表 ☞合并所有者权益变动表 ☞合并现金流量表
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第二节 合并范围
含义：
是指纳入合并报表的企业范围
合 并 范 围
确定基础：
控制
具体界定：
母公司的全部子公司
正确界定合并范围的意义：
（一）统一会计政策
（二）统一会计期间
（三）提供必备的资料
注意：
还要将母公司单独报表中以成本法 反映的数据，改成按权益法进行调整。
也可以将此项工作在后面将要提到 的工作底稿中进行。
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三、合并会计报表的编制程序
开设工作底稿
将单独报表数据过入工作底稿 加计合计数
注意：无论是否是期中的合
并，期初至今的动态报表也需 要编制——因为：在同一控制 之下，应将企业之间的控股合 并视为企业之间权益之联合。
（一）同一控制下企业合并的合并日，什么情况下 需要编制合并财务报表？
（二）应该编制哪些合并财务报表？ （三）合并日合并财务报表应注意什么问题？
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高级财务会计课件— 合并财务报表
100 700 1 100
-100
1 000 400
负债合计
实收资本（股本）
400
500
0
100
-100
500
100
未分配利润 所有者权益合计
100 600
0 100 100
-100 -100
600 1 000
负债和所有者权益总计 1 000
②P公司投出100万元货币资金取得S公司100%股权，
即P公司向S公司原股东支付100万元货币资金，取
得S公司原股东拥有的S公司100%股权。作为企业集
团整体，相当于用100万元货币资金取得了S公司原
有的资产和负债（即净资产），P公司个别财务报
表中的长期股权投资和S公司个别财务报表中的所 有者权益不应存在，应予抵消。
合并资产负债表
2013年12月31日
具体见“长期股权投资”章节内容。
2、合并日合并财务报表的编制
由母公司编制，包括：合并资产负债表、合并利润表
及合并现金流量表 （1）合并资产负债表 被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入 合并财务报表。 （2）合并日合并利润表 应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并 日实现的净利润，双方在当期所发生的交易，应当按 照合并财务报表的有关原则进行抵消。 （3）合并现金流量表
相关费用直接计入当期损益，即计入当期管理费用。
借：长期股权投资—A公司 资本公积 贷：银行存款 借：管理费用 贷：银行存款 25 600 3 000 28 600 120 120
编制合并日合并资产负债表时，甲公司应当进行如
下抵消处理： 借：股本 20 000 资本公积 8 000 盈余公积 1 200 未分配利润 2 800 贷：长期股权投资 25 600 少数股东权益 6 400 同时：恢复A公司留存收益中属于甲公司的部分： 借：资本公积 3 200 贷：盈余公积 960 未分配利润 2 240
-100
1 000 400
负债合计
实收资本（股本）
400
500
0
100
-100
500
100
未分配利润 所有者权益合计
100 600
0 100 100
-100 -100
600 1 000
负债和所有者权益总计 1 000
②P公司投出100万元货币资金取得S公司100%股权，
即P公司向S公司原股东支付100万元货币资金，取
得S公司原股东拥有的S公司100%股权。作为企业集
团整体，相当于用100万元货币资金取得了S公司原
有的资产和负债（即净资产），P公司个别财务报
表中的长期股权投资和S公司个别财务报表中的所 有者权益不应存在，应予抵消。
合并资产负债表
2013年12月31日
具体见“长期股权投资”章节内容。
2、合并日合并财务报表的编制
由母公司编制，包括：合并资产负债表、合并利润表
及合并现金流量表 （1）合并资产负债表 被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入 合并财务报表。 （2）合并日合并利润表 应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并 日实现的净利润，双方在当期所发生的交易，应当按 照合并财务报表的有关原则进行抵消。 （3）合并现金流量表
相关费用直接计入当期损益，即计入当期管理费用。
借：长期股权投资—A公司 资本公积 贷：银行存款 借：管理费用 贷：银行存款 25 600 3 000 28 600 120 120
编制合并日合并资产负债表时，甲公司应当进行如
下抵消处理： 借：股本 20 000 资本公积 8 000 盈余公积 1 200 未分配利润 2 800 贷：长期股权投资 25 600 少数股东权益 6 400 同时：恢复A公司留存收益中属于甲公司的部分： 借：资本公积 3 200 贷：盈余公积 960 未分配利润 2 240
《高级财务会计》——合并财务报表
二、合并财务报表的合并理论
合并理论
• 如何认识指导合并会计报表的观点 • 应当站在怎样的立场上来认识母公司与子公司的关系 • 从而合理地确定合并的范围和合并的方法
• 如何看待少数股权的性质 • 如何对其进行会计处理
所有权 理论
实体理 论
母公司 理论
什么是母公司理论？
• 视为母公司本身的财务报表反映的范围扩大 • 从母公司角度来考虑合并范围、选择合并处理方法 • 主要是为母公司的股东和债权人服务 • 为母公司现实的和潜在的投资者服务的 • 强调的是母公司股东的利益
（二） 判断享有的是否为可变回报
1.什么叫可变回报？ • 可变回报，是不固定且可能随着被投资方业绩
而变化的回报 • 可以仅是正回报，仅是负回报，或者同时包括
正回报和负回报
2.可变回报的形式有哪些？
• 评价回报是否可变以及可变的程度时，需基于合 同安排的实质，而不是法律形式。例如：
• 由于违约风险，投资方享有的固定利息回报也可 能是一种可变回报？
（3）子公司所有者权益变动和利润分配的有关资料 （4）其他资料，如非同一控制下企业合并购买日的公 允价值资料
合并财务报表的编制程序
第一步，设置合并工作底稿
合并工作底稿作用
汇总和抵销处理
为合并财务报表的编制提供基础
合并数
合并工作底稿的基本格式
合并工作底稿
XXXX年度
金额单位：元
项目
母公司 子公司 合计数
学习难点
• 购买法下连续编制合并报表中的长期股权投资成本法调整为权益法；综合 考量资产减值和所得税影响后的抵销
一、合并财务报表的构成及编制原则
• 合并财务报表的概念 母公司+子公司=集团 整体财务状况、经营成果和现金流量
高级财务会计-合并报表课件
合并范围包括全部子公司
依然没有规范同一控制下的企业合并
IAS：International Accounting Standards；IFRS： International financial reporting standards
9
IFRS 3（2008）的主要变化（1）
• 1.术语变化
- 将购买法（purchase method）改称并购法（acquisition method）
7
美国采用权益结合法的12项条件（1970）
- 7.通过换股实施的合并后，普通股股东个人的权益比例与进行合并公司的 其他股东的权益比例保持相同
- 8.在合并后公司里所享有的普通股权益表决权是可以行使的；股东不应当 在某个期间被剥夺或限制其行使权
- 9. 合并事宜在计划开始实施日全部解决，合并计划不应包含任何悬而未 决的证券发行或其他对价的条款
14
合并的起点：长期股权投资
The start of combination： long-term equity investments
15
参考的会计准则
• 中国会计准则
- CAS 2：长期股权投资 - CAS 20：企业合并 - CAS 33：合并财务报表
• 国际财务报表准则
- IFRS 3：企业合并（Business Combinations） - IFRS10：合并财务报表(Consolidated Financial Statements） - IAS 28：联营中的投资（Investments in Associates） - IAS 31：合营中的权益（Interests in Joint Ventures）
不同企业合并类型下窗口期内日超额回报率的比较
依然没有规范同一控制下的企业合并
IAS：International Accounting Standards；IFRS： International financial reporting standards
9
IFRS 3（2008）的主要变化（1）
• 1.术语变化
- 将购买法（purchase method）改称并购法（acquisition method）
7
美国采用权益结合法的12项条件（1970）
- 7.通过换股实施的合并后，普通股股东个人的权益比例与进行合并公司的 其他股东的权益比例保持相同
- 8.在合并后公司里所享有的普通股权益表决权是可以行使的；股东不应当 在某个期间被剥夺或限制其行使权
- 9. 合并事宜在计划开始实施日全部解决，合并计划不应包含任何悬而未 决的证券发行或其他对价的条款
14
合并的起点：长期股权投资
The start of combination： long-term equity investments
15
参考的会计准则
• 中国会计准则
- CAS 2：长期股权投资 - CAS 20：企业合并 - CAS 33：合并财务报表
• 国际财务报表准则
- IFRS 3：企业合并（Business Combinations） - IFRS10：合并财务报表(Consolidated Financial Statements） - IAS 28：联营中的投资（Investments in Associates） - IAS 31：合营中的权益（Interests in Joint Ventures）
不同企业合并类型下窗口期内日超额回报率的比较
高级财务会计第三章 企业合并报表03
买方 卖方
2.内部交易的买方当年购入存货当年全部售出时：
借：营业收入 贷：营业成本
A 售价100万 成本80万
B
对外销售
售价200万 借：库存商品 100 应交税费 17 抵消分录： 贷：银行存款 117 借：营业收入100 贷：营业成本 100 借：银行存款 234
贷：主营业务收入 200
增值税率17%
可变现净值60万 抵消分录：
7.存货跌价准备在存货内部交易中的处理
①先对上期多提的跌价准备进行反冲；
②对于本期末存货跌价准备的处理,先站在个别公司
角度认定应提或应冲额,然后站在总集团角度再认定
应提或应冲额,两相比较,补差即可。
• 甲公司是乙公司的母公司，2006年初乙公司的期 初库存商品中有从甲公司购入的30 000元，当时 的销售毛利率为20%，2006年全部出售。 • 2006年甲公司又向乙公司销售商品50000元，毛 利率为30%，当年乙公司销售出去了当年自甲公 司购入商品的50%。
• 编制2006年有关存货内部交易的抵销分录。
（1）先假定都售出：
借：年初未分配利润
贷：营业成本
（2）对留存存货的虚增价值作如下抵销：
借：营业成本 贷：存货
7.存货跌价准备在存货内部交易中的处理 ①先对上期多提的跌价准备进行反冲：
借：存货 贷：年初未分配利润
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备
②对于本期末存货跌价准备的处理,先站在个别公司
角度认定应提或应冲额,然后站在总集团角度再认定
贷：营业成本
10年
A 售价100万元 成本80万元
B 未对外销售
增值税率17%
10年： 借：营业收入 100 全部 11年，B仍未出售：
2.内部交易的买方当年购入存货当年全部售出时：
借：营业收入 贷：营业成本
A 售价100万 成本80万
B
对外销售
售价200万 借：库存商品 100 应交税费 17 抵消分录： 贷：银行存款 117 借：营业收入100 贷：营业成本 100 借：银行存款 234
贷：主营业务收入 200
增值税率17%
可变现净值60万 抵消分录：
7.存货跌价准备在存货内部交易中的处理
①先对上期多提的跌价准备进行反冲；
②对于本期末存货跌价准备的处理,先站在个别公司
角度认定应提或应冲额,然后站在总集团角度再认定
应提或应冲额,两相比较,补差即可。
• 甲公司是乙公司的母公司，2006年初乙公司的期 初库存商品中有从甲公司购入的30 000元，当时 的销售毛利率为20%，2006年全部出售。 • 2006年甲公司又向乙公司销售商品50000元，毛 利率为30%，当年乙公司销售出去了当年自甲公 司购入商品的50%。
• 编制2006年有关存货内部交易的抵销分录。
（1）先假定都售出：
借：年初未分配利润
贷：营业成本
（2）对留存存货的虚增价值作如下抵销：
借：营业成本 贷：存货
7.存货跌价准备在存货内部交易中的处理 ①先对上期多提的跌价准备进行反冲：
借：存货 贷：年初未分配利润
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备
②对于本期末存货跌价准备的处理,先站在个别公司
角度认定应提或应冲额,然后站在总集团角度再认定
贷：营业成本
10年
A 售价100万元 成本80万元
B 未对外销售
增值税率17%
10年： 借：营业收入 100 全部 11年，B仍未出售：