探析部分商誉确认法和全部商誉确认法

合并 前 合并 双方 净 资产 价值 资 料
资 产
账 面 买方 被购 公 允 方 价值 价值 值
单位: 万元 益
账面 被 购买方 允 公 方 价值 值 价值 值
权 项 目
应 和其 他 利益 , 是 预期 会 给 购买 企 业 带来 经 济利 益 的 无 形 资源 , 所 以购 买企 业 在控 股 合 并 过程 中愿 意 以高 于 被 购买 企业 净 资 产公 允 价 值 份额 的成本 来 购 买 该企 业 , 超 额 支付 的 这部 分 价 款 就是 协同 效应 等 无 形 资源 的购买价 格 可见 , 这 项 无形 资源 符 合资 产 的定 义 和确 认 条 件 , 所 以 购买企 业 应 该 在控 股 合 并 交易 行 为 发生 后 , 以购 买方 的合 并 成 本超 过 取 得 的 被购 买 方 可 辨认 净 资 产公 允 价值 份 额 的差 额 作为 该项 无形 资源 初 始计 量 金 额在 合 并 资产 负债 表 中予 以确 认 , 作 为一 项 资产
项
合 并 财 务报 表工作 底 稿 (全部 商 誉确 认法 )
目 个 别报 表 母公司 子 公司 司 320 0 ]800 0 680 0
0
单位: 万元
合并数 数 520 0
自身各 项 资产 产生 的协 同效 应 和 被 购买 企业 与 购 买企 业 的 资产 一起 产 生 的协 同效 应 这 两部 分 构 成
四 部 分 商誉 确 认 法和 全 部 商誉 确 认 法 的 选择 分析 以下 通 过 举 例 说 明 商 誉 由 部 分商 誉 确 认 法 改 为全 部 商 誉确 认 法对 合并 资产 负债 表产 生 的影 响 假 定 合 并 前 A B 两个 非 同 一 控 制 下 的公 司 的资 料 见
表 l A 公 司 2 0 x 7 年 1 月末 以 6 8 0 万 元 的对 价取 得 B 公 2
400 0
O 50 0
150 0
表2
项
合并 财务 报表 工 作底 稿
目
部 分商 誉确 认 法 )
调 整与 抵销分 录
单位: 万元
合并 数 520 0
母公 司
个别 报表 表 320 0
在商 誉科 目列 支
然 而 ,在 购 买企 业控 股合 并 的这 一交
子公 司
2o o
借
贷
流 动资产 产
易 过 程 中 , 少数 股 东并 没 有 发生 控 股 合 并 交易 行 为 , 他
构 成 口购 买企 业 通 过 其控 股 地位 可 以 支配 被 购 买 企 业
注 :商 誉二 80/ 名一(20 + 50 一 6 0 ) ( ) ( 100 )二 一 二 5 850 600 2 少数 股 东权 益 二 0 +5 0 一10 )x Zo 务 + (25 0一 0)二 20 +5 0 二 (20 ) ( 20 一 170
(4 项 这三 项 内容 )
的 良好 的企 业 声 誉 广 泛 的 社会 关 系 卓 越 的管 理 队 伍 和 优 秀 的员 工等 不可 单 独 辨认 的 无形 资 源 总和 ,该 无 形 资 源 总和 能够 给企业 带来 预期 未来 经济 利益 国际会 计准 则理 事 会在 制 定 号 允 价值 国际 财务 报 告准 则第 3 企 业 合并 时 发现 , 当商誉 作 为一 种 剩 余项 计 量 时 , 持续 经 营要 素代 表 了被 购买方 在一组 净 资产 基础
固定资产 产 长 期股权 投资 资
商誉
1800 0 680 0
0
4o o 0
0
100 0 680 0
200 0 50 0 120 0
2 30 ) ( 0
2o o
们 也 没有 为被 购 买 企业 的 协 同效 应 等 无形 资源 支 付任
何 费 用 , 所 以归 属 于少 数 股 东 的这 部 分 无形 资 源不 符 合 资 产 的定 义 和确 认条 件 , 故 不 能 在 合 并 资产 负 债表 中将 其 确 认 为一 项 资产 分 无形 资源 (二 ) 从对 被 购 买企 业 的无 形 资源 的控 制权 角度 分析 如 前所述 , 合并 商誉 的 内在 价 值是 由被 购买 企业 由 于被 因此 , 笔 者 认 为 , 在 合 并 资产 负债 表 中确认 的商 誉不 应包 括 少 数 股 东 未 购买 的 那部
商 誉 的 内涵 界定 要研 究部 分 商誉 确 认 法和 全 部 商誉 确认 法 , 首 先要 对 这 两 种商 誉 确 认 方 法 中 的 商 誉 内涵 进 行 界 定 买企 业 中买来 的商 誉 ,也 就 是合 并 商誉 笔者认 为 ,在 部分 商 誉确 认法 中所说 的商誉 是 指 购买 企 业 从被 购 而全 部 商 誉确 认 法 中所 说 的 商 誉 除 了包 括 购买 企 业 从 被 购 买企 业 中买 来 的商 誉 外 , 还包 括少 数 股 东 在 被 购 买 企业 的商 誉 (即 自创 商誉 )中拥 有 的份 额 合 并商 誉 是指 企 业 合 并交 易 发 生时 , 购买 成 本 大于 合 并 中取 得 的各 项 可 辨认 资 产 负 债公 允 价值 份 额 的差 额 , 代 表 合并 中取 得 的 由于 不 符 合 确 认 条件 未 予 确 认 的 资 产 以及 被 购买 方 有关 资 产 产 生 的协 同效 应或 合 并盈 利 能 力
负债
股 东权益 益 少 数股东 权益 益
900 0
90 0
1o o
5朋 朋
000 0
19硬 又 120 0
注 :商 誉 二 80 一(2 0 + 50 0一l0 )x8 0% = 20 6 ) ( ) ( ) ( 少数 股 东权 益二(2 00 + 50 0一100 )x 2 0% = 12 0
表3
额
在存 在 少 数股 权 的 情况 下 , 商誉 中未包 含 应 归 属于 少 我国 企业 会 计 准 则第 2 号 0 企业合
数股 东 的部 分 部分 商誉 确认 法
并 与 国 际财 务 报告 准 则 第 3 号
企业 合 并 均采 用 了
同效 应 和其 他 利益 的公允 价 值
(3 )
购 买方 的过 度 支付
它 包 括 以下 组 成 部 分 :(l 被 购买 方 持 续 经 营 要 素 的公 ) 上 赚取 比这 些 净 资 产单 独 经 营预 期 所 取 得 的更 高 回报 率 的 能力 ,该 价值 源 于被 购 买方 净 资 产 的协 同效 应 和 其他 利 益 2 ( )在 合并 购 买方 和 被 购买 方 净 资产 时 产生 的 预 期协
全部商 誉确认 法是 指 在非 同一 控制 下 的企 业控 股 合并
(4 )在计 买方 的可 辨认 资
产 负债 或 或 有 负 债 , 或 者 在 会 计 准 则 中 要 求 以非 公 允 价
交 易 中将 控制 权取 得 日被 购买 企业 的整 体价 值 与其 可 辨认
的财 务和 经 营决 策 , 从 而控 制 和 利用 这 种 协 同效 应 , 并
二 部 分 商 誉确 认 法 和 全部 商 省 确认 法
部 分 商 誉 确 认 法 是指 在 非 同一 控 制 下 的 企 业 控 股 合 并 交 易 中将 购 买 方 的合 并 成 本 超过 取 得 的被 购 买 方 可 辨
认 净 资 产公 允 价 值 份 额 的 差 额 , 作 为商 誉 的 初 始 计 量 金
4 ( )项 的存 在 ,从 而使 得 在 企 业 合 并 中购 买 方 的合 并 成 本 超 过 取 得 的 被 购买 方 可辨 认 净 资 产 公 允 价值 份额 的差 额 往 往不 等 于合 并 商誉 的 内在 价值 也 就 是 说 , 合 并 商誉 的 购 买价 格 包 括合 并 商誉 的 内在 价值 以及上 述 第 (3 项 和第 )
净 资产 的公允 价值 之差 额 , 作为 商誉 的初 始计量 金 额 这样
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er ia A ecou nt n g 20 0 9 7 13 期 c l i
目
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如绷翔 一 一- 一一一- 一 一 一
做 使得 在合并 资产 负债 表 中确认 的 商誉 除 了包括 归属 于 购
笔 者认 为 , 在 目前 的会 计 环 境 和 经 营 环 境 下 , 部 分 商 誉 确认 法是 更 加合 理 的商 誉 处 理方 法 , 现 从 以下 几 个方 面 来 阐述这 一 观点
司 80% 的股权 份 额 合 并 日 A 公 司分别 根据 部分 商誉 确 认 法 和全 部 商 誉确 认 法 编 制 的 合 并 资 产 负债 表 工 作 底稿 分
买 方 的部 分外 , 还 包括 归属 于少数 股东 的那 部分
数股 东权 益 比部分商 誉确 认 法多 50 万 元 并资 产负 债表 中 的商誉 和少 数股 东权 益
可 见 , 由部 分商
誉确 认 法 改 为 全 部 商誉 确 认 法 将 以相 同数 额 同时 增 加 合
三 全部 商 誉确 认 法 对 合 并 资产 负 债 表 的影 响
别如表 2 表 3
表 1
(一 )从 资 产 的定 义 角 度 分 析 根 据 我 国企业 会计
准则 规 定 , 资产 是 指 由企 业 过 去 的交 易 或 事项 形 成 的 企 业拥 有 或者 控 制 的 预期 会 给 企业 带 来 经 济利 益 的 资 源 如 前所 述 . 被 购 买 企业 由于 能给 购买 企业 带 来 协 同效
提要 :部分商誉确认 法和全部商誉确认法的选择 是 当前企业合并财务报告研 究中的一个热点问题
所 产 生的 影 响 :并 分 别从 不 同角度 阐述 了部 分 商誉 确认 法和 全部 商誉 确认 法 的选择 问题