第二章 变动成本法
管理会计学：第2章变动成本法
（三）成本按经济用途分类的优缺点
1．优点 (1)反映产品成本结构； (2)有利于区分产品成本和期间费用； (3)有利于划分直接成本和间接成本。 2．缺点 (1)没有与生产能力联系起来； (2)不能说明成本与业务量的关系； (3)不利于将间接成本归属到产品中去。
18
三、成本按性态分类
（一）成本性态的含义 （二）变动成本的概念、构成、特点和分类 （三）固定成本的概念、构成、特点和分类 （四）固定成本和变动成本的相关范围 （五）总成本公式与模型 （六） 混合成本的概念和分类
u 当产品开始产出后，成本总额即在原相对固定的某 一基数上，伴随产量的增减而发生相应的等幅度的 上升。半变动成本的这种特点可用图2-5说明。
31
图2-5 半变动成本
32
4．半固定成本的概念和特点
u 是指总额依次在不同产量水平上保持相对固定的有 关成本，如产品检验人员和货运人员工资等。
u 这就是说，作为半固定成本，当产量在某一特定范 围内增减变动时，其总额固定不变；当产量一旦突 破该特定范围而进入另一新的范围时，其总额即发 生阶梯式变动，随后又在新的范围内保持不变，直 到产量再次突破这一新的特定范围之后，才再一次 发生阶梯式变动。半固定成本的这种特点可用图2-6 说明。
33
图2-6 半固定成本
34
5．延伸变动成本的概念和特点
指在业务量的某一临界点以下表现为固定成本，超过 临界点就表现为变动成本。
35
6．曲线式混合成本的概念和种类
（1）递减曲线成本 （2）递增曲线成本
36
四、其他成本概念及分类
• （一）机会成本 • （二）边际成本 • （三）沉没成本与付现成本 • （四）专属成本和联合成本 • （五）相关成本与无关成本
第二章 变动成本法
第二章变动成本法教学质量与要求：掌握固定成本、变动成本和混合成本的含义、特点和内容掌握混合成本的分解和成本估计掌握变动成本法的含义、前提，及变动成本法中损益计算的方法程序；了解变动成本法与完全成本法在成本和收益确定上的区别以及两种成本计算方法的应用教学重点：成本按性态标准分类固定成本和混合成本的内容高低点法和回归直线法分解混合成本完全成本法和变动成本法下计算税前利润教学难点：回归直线法分解混合成本完全成本法下税前利润的计算教学过程设计：新课导入，新课教学，新课讨论，作业讲评教学方法：以讲授为主，讲练结合教学课时：12第二章变动成本法第一节成本分类一、成本定义1.广义：是指为取得资产或劳务而发生的支出2.狭义：是指归集到某一种产品上的费用，也称产品成本。
3.意义：“不同目的，不同成本”二、成本的分类（一）按经济用途分类1.生产成本：料、工、费2.非生产成本：（期间费用）销售费用、管理费用、财务费用(二)按成本性态标准分类所谓成本性态，或成本习性，是指成本总额（企业发生的全部耗费，既包括生产成本，也包括非生产成本）与业务活动之间在数量方面的依存关系。
按其性态分类，成本可以分为固定成本、变动成本和混合成本三类。
①固定成本1.概念：是指在一定时期内，在一定业务量范围内，成本总额不随业务量变动而变动的成本。
如直线计提厂房折旧，租金等。
2.固定成本的特点：例2-1（1）在一定时期和一定的业务量范围内，成本总额保持不变；y=a+0x=a图2-1 固定成本总额模型：与横轴平行的直线（2）相关范围内，就单位产品负担的固定成本(即单位固定成本)而言，则随着业务量的增减变动成反比例变动。
图2-2 单位固定成本模型：随业务量的增加而递减的弧线3.固定成本的分类：固定成本还可根据其支出数是否受管理部门短期决策行为的影响，进一步分为约束性固定成本和酌量性固定成本。
（1）约束性固定成本：企业经营能力成本，管理当局的决策不能轻易改变其数额，包括折旧费、长期租赁费等。
管理会计 第二章 变动成本法.ppt
第二章 变动成本法
40
标准式混合成本性态模型图
y 成本（元） y=a+bx 变动部分 a
固定部分
x 业务量（件）
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0
第二章 变动成本法
低坡式混合成本
其特点是：在一定的业务量范围内其总额保持固 定不变，一旦突破这个业务量限度，其超额部 分的成本就相当于变动成本。又称延期变动成 本
第二章 变动成本法 4
财务会计的成本概念
我国财务会计的成本概念 成本就是为生产一定数量（并达到一定 质量标准）的商品所发生的全部耗费的货币 表现。
第二章 变动成本法
5
西方财务会计的成本概念 成本是企业为了获取某项资产或达到一 定目的而遭致的以货币测定的价值牺牲，成 本的形成既可以通过直接牺牲一项资产来实 现，也可以通过产生某项负债而导致未来付 出价值牺牲的方式来实现。
第二章 变动成本法
42
低坡式混合成本性态模
型图
y 成本（元） y=f (x) y=a1 （ 0 ＜ x ≤ x1 ） y= a1+( x-x1 ) b （ x ＞ x1 ）
y=a1+( x-x1 )b y=a1 a1 0
第二章 变动成本法
x1
x 业务量（件）
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曲线式混合成本
曲线式混合成本通常有一个初始量，一般不变， 相当于固定成本；在这个初始量的基础上，成 本随业务量变动但并不存在线性关系，在平面 直角坐标图上表现为一条抛物线。
3000件
6000元
6000元
3元
2元
第二章 变动成本法
管理会计第二章
第二章变动成本法第一节成本分类（一）固定成本1.定义：固定成本是指其总额在一定期间和一定业务量范围内，不受业务量变动的影响而保持固定不变的成本。
（例如：管理人员工资、办公费、财产保险费、折旧等）4. 固定成本的性态模型：课本例题（二）变动成本：是指在一定的期间和一定业务量范围内其总额随着业务量的变动而成正比例变动的成本。
4.变动成本的性态模型：课本例题（三）混合成本半变动成本：通常有个基数部分，不随业务量的变化而变化，体现着固定成本的性态，在基数以上的部分，则随业务量的变化而成正比例的变化，又呈现出变动成本的性态。
半固定成本：在一定业务量范围内其发生额的数量是不变的，体现着固定成本性态；但业务量的增长达到一定限额时，其发生额会突然跃升到一个新的水平；然后在业务量增长的一定限度内，其发生额的数量又保持不变，直到另一个新的跃升为止。
延伸变动成本：在业务量的某一临界点以下表现为固定成本，超过这一临界点则表现为变动成本。
三、成本按决策相关性分类1 .相关成本：与决策有关联关系的成本，也就是在进行决策分析时必须认真考虑的成本（如付现成本、差量成本、机会成本、边际成本、专属成本、可递延成本）。
2.无关成本：是指过去已经发生、或者虽未发生但对决策没有影响，因而在进行决策分析时无需加以考虑的各种成本（如：沉没成本、历史成本、不可递延成本、共同成本）。
第二节混合成本的分解一、历史成本法定义：根据以往若干时期（若干年或若干月）的数据所表现出来的实际成本与业务量之间的依存关系来描述成本的性态，并以此来确定决策所需要的未来成本数据。
（一）高低点法：以某一期间内最高业务量（即高点）的混合成本与最低业务量（即低点）的混合成本来确定固定成本和单位变动成本的方法。
数学模型：y=a+bx a: 固定成本总额b：单位变动成本x：业务量例3、假定企业去年12个月的产量和电费支出的有关数据如下表所示：运用高低点法分解混合成本应注意的问题：第一，高点和低点的业务量（本例中1 200和600）为该项混合成本相关范围的两个极点，超出这个范围不一定适用所得出的数学模型。
第二章 变动成本法
制造成本 非制造成本
变动成本 固定成本 混合成本
成本
沉淀成本 付现成本
变动成本
专属成本 相关成本 联合混成合本成本 无关成本
机会成本 边际成本
直接材料
销售人员 工资
直接人工
间接材料
间接人工 （生产服务）
厂房设备 折旧
销售差旅费
销售固定资 产折旧
广告货运费
行政管理人 员工资
车间动力 照明费
行政管理 办公费
例2-10 （P48）
预热
固定成本
烧结
变动成本
设某粉末冶金车间 对精密金属零件采 取一次模压成型、 电磁炉烧结的方式 加工。如果以电费 作为成本研究对象， 经观察，电费成本 开支与电磁炉的预 热和烧结两个过程 的操作有关。
按照最佳操作方法， 电磁炉从开始预热至 达到可烧结的温度需 耗电1500千瓦时，烧 结每千克零件耗电500 千瓦时。每一工作日 加工一班，每班电磁 炉预热一次，全月共 22个工作日。电费价 格为0.7元/千瓦时。
一、成本分类（4）
• 4. 边际成本——产量每增加或减少一个单位所引起的成本变动数额。
某企业每增加1个 单位产量的生产 引起总成本的变 化及追加成本的 变化如表2-3。
边际成本区别于变动成本吗？
• 变动成本反映的是增加单位产量所追加成本的平均变动。 • 边际成本反映每增加一个单位产量所追加的成本的实际数额。 • 只有在相关范围内，增加一个单位产量的单位变动成本才能和边
b：延伸变动成本单位变动成本
x: 业务量
m: 业务量
m1：业务量临界值
责任制底薪
0 1000
2000 3000
4000
5000
第二章变动成本法
第二章变动成本法
【概念导入】
约束性固定成本（Constraint Fixed Costs） 是指管理当局的决策无法改变其支 出数额的固定成本。 是企业维持正常生产经营能力所必 须负担的最低固定成本，其支出的 大小只取决于企业生产经营的规模 与质量，因而具有很大的约束性。
第二章变动成本法
n 具体分类，如下图 ：
第二章变动成本法
•成本 •按性态 •的分类
第二章变动成本法
【概念导入】
n 成本性态（Cost-behavior patterns） 也称成本习性，是指成本总额对业务 总量(产量或销售量)的依存关系。
第二章变动成本法
【概念导入】
（一）固定成本（Fixed Cost） 是指总额在一定期间和一定业务量
第二章变动成本法
课堂练习
下列费用中属于酌量性固定成本的是（ ） A、房屋及设备租金 B、技术开发费 C、行政管理人员的薪金 D、不动产税
第二章变动成本法
课堂练习
下列费用中属于约束性固定成本的是（ ） A、房屋租金 B、广告费 C、职工教育培训费 D、业务招待费
第二章变动成本法
【概念导入】
相关范围（Relevant Range ） 固定成本的“固定性”不是绝对的 ，而是有限定条件的。这种限定条件 或者说范围在管理会计中叫作“相关 范围”，表现为一定的期间范围和一 定的空间范围。
第二章变动成本法
•固
•定
•20000
•成 •本
•10000
•原相关范 围
•分阶 段固定
第二章变动成本法 共169页
变动成本的相关范围
产量m
当产品的产量较小时，单位产品的材料成本和 人工成本可能比较高。
当产量上升到一定范围内时，单位产品的材料 和人工成本会逐渐下降，并保持相对稳定。
当产品突破上述范围时，某些变动成本项目超 量上升，如加倍支付的加班工资，从而导致单 位产品中的变动成本由降转升。
又因为回归直线可以使各观测点的数据与 直线相应各点误差的平方和最小，所以这种分 解方法又称为最小平方法。
求方差δ 最小（即导数δ '=0 时的a值与b值）。
回归直线法对混合成本的分解过程， 也就是求取a和b的二元一次联立方程的过 程。假定有n个(x，y)观测数值(如前例中 不同产量条件下的电费数额)，就可以建立 一组决定回归直线的联立方程式:
第2章 变动成本法
2．1 2．2 2．3
成本分类 混合成本的分解 变动成本法与完全成本法
学习目标
掌握成本按性态分类和混合成本的分解。 理解成本性态及其在决策特别是短期决
策中的重要作用。 了解变动成本法的具体应用。
管理会计被称为“用于企业决策的 会计”或直接称为“决策会计”，不同 的决策决定了不同的信息需求，而任何 与会计相关的决策都离不开相应的成本 信息，也就是说企业管理当局决策的多 样化直接导致了成本信息的多样化，即 所谓的“不同目标，不同成本”。
这样，一些新的成本概念出现 了，人们按照决策的不同需要也有 了对成本的一些非传统性的分类。
2.1 成本分类
成本 按经济用途
的分类
可以区分为制 造成本和非制造成
(一)
也称生产成本，是指为制造(生产) 产品或提供劳务而发生的支出,即“生产 经营成本”。
制造成本可根据其具体的经济用途 分为直接人工、直接材料和其他制造费 用三类。
第二章变动成本法
第二章变动成本法第一节成本分类一、成本按经济用途分类（一）制造成本制造成本也称为生产成本，是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费。
制造成本根据其具体的经济用途分为：1．直接材料2．直接人工3．制造费用（二）非制造成本非制造成本也称为期间成本或期间费用，直接计入当期损益。
包括：1．营业费用营业费用是指企业在销售商品过程中发生的费用，包括企业销售商品过程中发生的运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费、广告费，以及为销售本企业商品而专设的销售机构的职工工资及福利费、类似工资性质的费用、业务经费等经营费用。
2．管理费用管理费用是指企业为组织和管理企业生产经营活动所发生的管理费用，包括企业的董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的、或者应当由企业统一负担的公司经费、工会经费、待业保险费、劳动保险费、董事会费、咨询费、诉讼费、业务招待费、无形资产摊销费、职工教育经费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、研究与开发费、排污费、计提的坏账准备和存货跌价准备等。
3．财务费用财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用，包括应当作为期间费用的利息支出(减利息收入)、汇兑损失(减汇兑收益)以及相关的手续费等。
二、成本按性态分类成本性态也称为成本习性(Cost Behavior)，是指成本总额对业务量的依存关系。
按成本性态，可分为：（一）变动成本(Variable Cost)1．定义变动成本是指在一定期间和一定业务量范围内其总额随着业务量的变动而成正比例变动的成本。
即当业务量发生一定比例的变动时，相应的变动成本也会随之发生相同比例的变动。
变动成本的特点：（1）变动成本总额随产量变动成正比例变动；（2）单位变动成本不受产量变动影响，固定不变。
0 业务量x 0 业务量x变动成本总额模型单位变动成本模型2．种类(1) 酌量性变动成本酌量性变动成本是指企业管理当局的决策可以改变其支出数额的变动成本。
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存货及单价
期初存货量 （件） 本期投产完工 量（件） 本期销售量 （件） 期末存货量 （件） 销售单价 （万元/件） 0 4000
资
料
变动性
24 000 12 000
成本项目
直接材料 （万元） 直接人工 （万元） 制造费用 （万元） 销售费用 （万元） 管理费用 （万元） 财务费用 （万元）
固定性
注意：变 动成本法 与完全成 本法的单 位产品成 本不同
【例2】两种成本法存货成本和销货成本的计算
已知：例1中的表2资料。 要求：分别按变动成本法和完全成本法 确定产品的期末存货成本和本期销货成 本，并分析造成差异的原因。
表3 存货成本和销货成本的计算分析表
序号 ① ② ③＝①+② 项 目 期初存货成本 本期产品成本 可供销售商品 成本合计 变动成本法 0 40000 40000 10 1000
5、损益确定程序不同
◆税前利润的计算方法不同
◆所编制的损益表格式及提供的中间指标 有所不同 ◆计算出来的税前利润有可能不同
◆税前利润的计算方法不同
变法
销售收入-变动成本-固定成本=税前利润 边际贡献-固定成本=税前利润 销售收入-销售成本-非生产成本=税前利润 销售毛利-非生产成本=税前利润
其中： 销售成本=期初存货成本+本期生产成本-期末存货成本
全部成本法和变动成本法税前利润的关系
利润差额 =期末存货吸收的固定制造费用 -期初存货吸收的固定制造费用 变动成本法计算的税前利润+利润差额 =全部成本法计算的税前利润
练习
A公司只生产一种产品，产品单位变动成本（包括 直接材料、直接人工、变动制造费用）为6元，单 位产品的售价为15元/件，每月固定制造费用为 40000元，每单位产品的变动推销成本为1元，固 定管理费用为15000元。已知月初无产成品存货， 当月产量为10000件，售出8500件。 要求：（1）以完全成本法计算当月税前净利润， 并在此基础上调整计算变动成本法下的净利润； （2）以变动成本法计算当月税前净利润，并在此 基础上调整计算完全成本法下的净利润
全部成本法
生产成本 直接材料 直接人工 制造费用 管理费用 销售费用 财务费用
期间成本构成 不同
3、产品成本计算不同
全部成本法： 单位产品生产成本=全部生产成本/产品 产量 变动成本法： 单位产品生产成本=变动生产成本（不含 固定制造费用）/产品产量
【例1】两种成本法产品成本和期间成本的计算
已知：乙企业只生产经营一种产品，投产后第2年有关 的产销业务量、销售单价与成本资料如表1所示。
根据上述资料，计算该公司前两个季度完全成 本法与变动成本法之间的利润差额。
全年固定制造费用=700000/4=175000元 第一季度利润差额 =10000×175000/50000=35000元 第二季度利润差额=175000/40000×500010000×175000/50000=21875-35000=13125元 上半年利润差额=10000×175000/500000=21875元
全部成本法是指在组织常规的成本计算
过程中，将一定期间内生产一定数量的 产品而耗用的所有直接材料、直接人工 和全部制造费用都计入产品成本，只将 非生产成本作为期间成本，并按传统式 损益确定程序计量损益的一种成本计算 模式。
关键：固定制造费用
在变动成本法下，固定制造费用作为期间 成本，从当期收入中全部扣除
固定生产成本产生的影响
固定生产成本即固定性制造费用，分期营业利润
出现差额的根本原因是：
●两种成本计算法计入当期利润表的固定生产成本的 水平出现了差异 ●完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本与期初 存货释放的固定生产成本之间产生了差异
结论
1、如果期初无存货，当期产量等于当期销 量，两种成本法算出来的利润无差异； 2、如果期初存货吸收的固定制造费用大于 期末存货吸收的固定制造费用，则完全成本 法计算的利润小于变动成本法计算的利润； 3、如果期初存货吸收的固定制造费用小于 期末存货吸收的固定制造费用，则完全成本 法计算的利润大于变动成本法计算的利润；
4 000
3
1
12 000
-
3
-
40 000 10 000 1 600 2 800 600 15 000
10 -
14 000
50 000 1 600 2 800 600 5 000
3.5
12.5 -
本例计算结果表明，按变动成本法确定 的产品总成本与单位成本要比完全成本 法的相应数值低，而它的期间成本却高 于变动成本法，这种差异来自于两种成 本计算法对固定性制造费用的不同处理 方法；它们共同的期间成本是销售费用、 管理费用和财务费用。
单位固定制造费用=40000/10000=4元 单位完全生产成本=6+4=10元 全部成本法计算的利润 =15×8500-10×8500-1×8500-15000 =19000元 利润差额=4×1500-0=6000元 变动成本法计算的利润 =19000-6000=13000元 变动成本法计算的利润 =（15-6-1）×8500-4000-15000=13000元 完全成本法计算的利润=13000+6000=19000元
变动成本法的优缺点
缺点
★变动成本法所计算出来的单位产品成本，不符合 传统的成本观念的要求 ★变动成本法不能适应长期决策的需要 ★采用变动成本法会对所得税产生一定的影响
练习
假定利嘉公司只生产一种产品，该公司在2001年、 2002年和2003年三年的产量相等，均是10000件， 而销售量则分别是10000件、6000件和14000件， 每件产品的售价是8元。其成本资料如下： 单位变动生产成本： 3元 固定制造费用： 20000元/年 固定销售及管理费用：15000元/年 另外，假定变动销售及管理费用为0，2001年期 初存货为0。 要求：利用两种成本法编制损益表。
在完全成本法下，把固定制造费用在本期 销货与存货之间进行分配
二、 变动成本法与完全成本法的区别
1、成本划分不同 ●变动成本法要求进行成本特性分析，分 为固定成本与变动成本 ●全部成本法则把全部成本分为制造成本 与非制造成本两类
2、产品成本及期间成本的构成内容不同
不同
产品成本构成 不同
变动成本法
变动生产成本 直接材料 直接人工 变动制造费用 固定制造费用 管理费用 销售费用 财务费用
第二章（2）
变动成本法
一、变动成本法和全部成本法的概念
变动成本法，又叫直接成本法。
是指在组织常规的产品成本计算过程中， 以成本性态分析为前提，只将变动成本 中的直接材料、直接人工与变动制造费 用作为产品成本的构成内容，而将固定 制造费用及非生产成本作为期间成本， 按贡献式损益确定程序计量损益的一种 成本计算模式。
练习
假定新华公司200X年只产销一种产品，产量 为400件，销量为350件，期初存货为0，销 售单价为38元。成本的有关资料如下，计算 两种成本法下的产品成本与期间成本。
4、存货成本及销货成本的水平不同
期末存 货成本
期末
存货量 产品成本
本期单位
本期销 期初存 本期生 期末存 售成本 货成本 产成本 货成本
固定财务费用
固定成本合计 税前利润
财务费用
税前利润
所编制的利润表格式及提供的中间指标 有所不同
变动成本法损的益表的中间指标是“边际贡献”； 全部成本法的损益表的中间指标是“销售毛利”。
◆计算出来的营业利润有可能不同
P59，习题五
P60，习题六
三、两种成本法多期营业利润的比较
分析原因主要 应考虑单价、 销售量、非生 产成本、变动 生产成本和固 定生产成本等 因素。
第四节
边际贡献
边际贡献=销售收入-变动成本 =单价×销量-单位变动成本×销量 =（单价-单位变动成本）×销量 =单位边际贡献×销量
由于变动成本随销量的变化而变化，所 以在正常情况下，以销售收入补偿变动 成本是不成问题的。然而固定成本却不 随销量变化而变，不管企业是否运营， 固定成本总会发生，因此固定成本的补 偿并不容易。如果销售收入补偿了变动 成本之后还有余额，就可以为补偿固定 成本作出“贡献”
同样道理，变动成本法下的30 000万元销 货成本完全是由变动生产成本组成的，而完 全成本法下的本期销货成本中包括了30 000万元变动生产成本和7 500万元固定性 制造费用，由此导致变动成本法的销货成本 比完全成本法少了7 500万元。 总之，上述两种差异的产生，都是因为在变 动成本法下，10 000万元固定性制造费用 被全额计入了当期的期间成本，而在完全成 本法下，这部分固定性制造费用则被计入了 产品成本（最终有2 500万元计入存货成本， 7 500万元计入销货成本）所造成的。
◆所编制的利润表格式及提供的中间指标 有所不同
变动成本法损益表
销售收入 减：变动成本
全部成本法损益表
销售收入 减：销售成本
变动生产成本
变动销售费用 变动管理费用
期初存货成本
本期生产成本 可供销售的商品生产成
本
变动成本合计 边际贡献 减：固定成本 固定性制造费用 固定销售费用 固定管理费用 减： 销售费用 管理费用 期末存货成本 营业成本合计 销售毛利
变动成本法的优缺点及该 法在实践中的应用
变动成本法的优缺点 变动成本法的应用
一、变动成本法的优缺点
优点
★变动成本法能够揭示利润和业务量之间的正常关系 ，有利于促使企业重视销售工作 ★变动成本法可以提供有用的成本信息，便于科学的 成本分析和成本控制 ★变动成本法提供的成本和收益资料，便于企业进行 短期经营决策 ★采用变动成本法可以简化成本核算工作
合计
24000 12000
3000