企业环境成本研究环境成本若干问题研究

企业环境成本研究环境成本若干问题研究摘要：随着经济的迅猛发展，人类对自然资源的利用越来越充分，利用的数量越来越大，其结果是自然资源的储量急剧下降，而自然资源都具有的稀缺性，使资源环境问题成为世界性难题。

本文认为，在可持续发展中环境成本是永恒话题。

成本已由最初的生产成本或劳务支出延伸产生了环境成本，并将其应用于经济管理，将会对可持续发展发挥较大的作用。

关键词：环境会计环境成本环境成本核算环境成本财务分析一、引言二、环境成本理论基础(一)环境资源耗减经济学理论从广义上讲，环境也是一种资源，根据联合国环境规划署对资源的定义：‘‘所谓资源，特别是自然资源，是指在一定时间、地点的条件下能够产生经济价值的，以提高人类当前和将来福利的自然因素和条件”。

大多数环境污染问题是由于不合理开发利用自然资源所造成的，如水环境与水资源的关系即是如此。

经济学理论认为：人类的劳动耗费需要补偿，如果不能得到合理地补偿，则难以维持简单的再生产；同理，自然资源的耗费也需要补偿，否则将无法实现资源的良性循环，可持续发展的目标将无法实现。

众所周知，成本是耗费补偿的价值尺度，要求从收入中补偿各种耗费。

但耗费以什么标准补偿，如何进行补偿，是经济理论中的重要问题，也是会计实践中的重要问题。

面对当前世界范围内的资源匮乏、环境污染、水土流失等环境问题，需要将成本的研究范围扩展到环境资源领域，从环境方面研究成本费用的确认、计量和补偿等问题；从环境资源角度考察成本理论，发现缺少对环境资源认识和定义的成本理论部分，致使资源产品成本仅包括生产成本，而不包括资源的耗费成本，使得耗费的资源无法补偿。

面对这种问题，环境成本研究的主要内容是包括自然资源耗减费用在内的总成本理论。

总成本理论的出发点是从整个物质世界的循环过程来看待成本，它不仅考虑人类劳动耗费的补偿，而且要充分考虑自然界各种物质资源的耗费、破坏的补偿及更新或复置，使自然界保持其原有的良好状态，达到可持续发展的目标。

总成本理论要求对自然资源在人类活动作用下的整个环境系统、物质系统的循环过程进行研究，定义成本的特性、范围和内容的成本理论。

研究的内容是人类赖以生存的自然资源、人类劳动的耗费补偿问题，侧重于自然资源的成本确认、计量及其补偿等问题，使人们从更广泛的空间和时间上考虑成本的因素和计量方法，以便合理补偿自然资源的耗费，解决自然资源匮乏、生态环境恶化等人类面临的重大问题。

从总成本的理论来看，资源产品成本的构成应当是环境成本、物化劳动和活劳动的总和。

以总成本理论作为环境成本确认理论便于解决了环境资源耗费的补偿费用。

自然环境资源客观上需要生成、更新、恢复而完成周而复始的循环，否则资源就会枯竭。

将自然资源的耗减费用作为资源产品成本的一部分，可以从实现的收入中获得补偿基金，使人们从资源匮乏、生态环境恶化的困境中解脱出来，将更多的资金用于自然资源耗减的补偿，使人类社会和自然界完成良性循环。

自然资源耗减费用核算的目的是为了将成本与有关的收入相配比，以正确地计量各个期间的净收益。

(二)环境资源最优耗竭理论自然资源的优化利用需要满足两个条件：一是为使社会从一种资源存量中获得的收益净现值最大，资源的价格不应与资源的边际生产成本相等，而是等于边际生产成本加上这种资源未开采时的影子价格之和，资源的影子价格即矿区使用费或稀缺资源租。

在市场竞争条件下，企业经营者往往不会考虑社会环境的损失，社会只能通过收取资源租来增加企业成本，使自然资源产品的价格基准等于边际生产成本与资源租之和。

二是资源租需以利率相同的比率增长，即社会持有存量资源稀缺租的增长应等于社会长期利率。

当社会利率提高时能促使资源耗用加快；相反，如社会利率降低，则有利于减少资源的流失而起到保护资源的作用。

资源最优耗竭的第一个条件是最优开采条件，其中对资源产品最优定价作了说明；第二个条件则是最优保护条件，其中对资源租或资源使用费的合理调整作了说明。

这一理论揭示了自然资源产品生产最大效率的必要条件是：产品成本等于环境成本、生产成本和时间成本之和。

三、环境成本分类及内容(一)生产环境成本生产环境成本包括：固定资产。

企业在生产经营过程中从原材料投入到产品销售都离不开固定资产。

固定资产构成环境成本的有环保固定资产折旧、污染物对机器设备损害造成的损耗费、现有设备改造或购置新的有利于环保的设备支出、运输工具运行时排出的废气、建筑物自然损耗折旧等；流动资产。

有环保原材料成本、包装物污染及治理污染的成本、库存商品可能对环境造成侵害所采取科学养护时所发生的费用、流通加工和废旧物资在回收或翻新或修复或再生产使用方面所发生的费用；管理成本。

管理者在对企业进行环境管理时也会发生大量费用，包括各方面的环境管理支出、环境监测支出、污染清理支出、恢复支出、由于污染严重造成的停工损失、排污费用、罚款与赔付等，而且还包括企业进行环境调查时发生的费用、进行环境研究时所发生费用，企业内部员工的环保培训支出、企业周围的环境美化费用等。

(二)开发环境成本开发环境成本包括：企业环保系统的研究开发成本，即指在对环保产品的设计、生产工艺的调整、材料采购路线的变更和对工厂废弃物回收及再生利用等进行研究、开发的成本。

主要包括绿色产品的开发、增加原生产产品环保功能的研究、企业生产工艺路线的调整及材料采购的选择等方面所需的成本；生产过程直接环境降低负荷的成本，即指在企业生产过程中直接降低排放污染物的成本。

生产过程间接降低环境负荷的成本，包括职工环境保护教育费、环境负荷的监测计量、环境管理体系的构筑和认证等方面的成本；销售及回收过程降低环境负荷的成本，即指企业对销售的产品采用环保包装或回收顾客使用后的污染环境的废弃物、包装物等所发生的成本。

主要包括环保包装物的采购、产品及包装物使用后的回收利用或处理等方面的营运成本即指企业配合社会地域的环保支援成本：那些有助于企业周围实施环境保全或提高社会环境保护效益的成本。

环境广告有关的成本支出，以及在开征环境税的国家里，支付的环境税成本。

(三)管理环境成本管理环境成本包括：环境管理费用，即企业环境管理机构和人员的经费支出及其他环境管理费用；环境监测支出降低、污染和改善环境的研究与开发支出；排污收费，即政府对正常排污和超标排污征收的排污费，对生产或使用可能对环境造成损害的产品和劳务征收的专项治理费用；超标排放或污染事故罚款及对污染造成他人人身和经济损害的赔款；计提预计将要发生的污染清理支出、污染现场的清理和恢复支出、污染严重限期治理的停工损失；使用新型替代材料的增支、现有资产价值的减损损失、对现有机器设备及其他固定资产进行改造、购置污染治理设备的支出；政府对使用可能造成污染的商品或包装物所收取的押金、政府和民间为集中治理污染而建造污染物处理机构的支出等。

四、环境成本会计问题研究(一)环境成本会计确认以环境成本理论基础为指导，在研究环境成本确认前，先清楚环境成本和产品成本异同，产品成本是以产品的形成过程为成本动因，环境成本是以环境负荷的发生及削弱为成本动因；产品成本核算目的是确定产品的劳动耗费，而环境成本核算的目的是确定对环境负荷减少的资源投入。

产品总成本包括环境成本，两者都是企业获得收益的一种价值牺牲，其发生的数额一般都要与企业收入相配比。

环境成本虽为产品总成本的一部分，但在核算时要认真加以确认为以免与其他成本或费用相混淆。

当能够被确认此项费用或支出是与资源消耗和环境污染有关时，才能被确定为“环境成本”。

环境成本确认有两方面：一是微观环境成本确认，是以为达到环境保护法规所强制实施的环境标准所发生的费用。

我国目前的环境标准包括环境质量标准、污染物排放标准、环保基础标准、环保标准和环保样品标准。

企业要达到这些标准要求，必然要发生增加环保设备投资及营运费用时，则确认为环境成本。

二是宏观环境成本确认，如果是在国家实施经济调节手段保护环境时，企业所发生的环境税、环境保护基金的征收和对超标准排污企业征收的排污费等成本费用。

(二)环境成本计量环境会计计量是把用于环境保护的投资和由此而获得的经济效益采用科学方法作定量性的测定、定性分析并加以公布。

与财务会计计量有所不同，环境会计计量通过对环境综合措施的投入成本、投资额、费用额的计算来评估经济效果和环境保护效果，从而可以量化管理环境保护活动的支出和经济效果并对未来的环境工作进行指导，使人们更好地开展环保活动。

如何计算资源资产的价值，从理论上讲，自然资源的价值由自然资源的天然价值、人工价值(劳动价值)和稀缺价值构成。

自然资源的天然价值，是指自然资源本身所具有的、未经人类劳动参与的价值，是由自然资源的使用价值和稀缺性所带来的，其价值量大小主要取决于自然资源的丰饶度、质量以及自然资源所处的区位。

自然资源的人工价值，是人类劳动附加在自然物上所产生的价值部分，既包括自然资源开发的直接性人力和资金投入，也包括为开发自然资源所进行的其他间接附加性设施投入，如道路交通的修建、水电设施的配套等。

自然资源的稀缺价值，其价值量大小完全由资源的市场供求状况所决定。

(三)环境成本核算环境成本核算目的就是严格地控制成本，做到以最少的投入，获得最大的产出，并且要始终贯彻节约原则，将资源的浪费减少到最低限度。

环境成本核算是以货币或非货币的形式对企业环境活动中的资源耗减和环境污染损失的衡量，并在其真实统计和合理评估的基础上，从实物和价值两方面运用核算账户和比较分析来反映其总量和结构以及供需平衡状况的经济活动。

在以往的会计核算中，当环境成本在与其他成本同时进行核算时，企业并未考虑环境成本问题，只是将有关环境的因素直接计入管理方面的其他项目中，没有单独进行核算，容易混淆。

核算的核心问题是确认环境成本时如何资本化和费用化。

国际会计准则委员会(IASC)提出资本化的环境成本的范围包括：对现有机器设备进行环境改造和购置污染治理设备的支出；环境污染清理支出中能够提高资产的安全性和效率性的支出。

费用化的环境成本包括：防止环境污染的支出；资产的环境检修支出；环境违规罚款支出。

美国FASB提出，符合下列条件的环境成本应予以资本化：延长企业拥有资产的寿命、改造其安全性或提高其效率的成本；减少或防止今后经营活动所造成的污染；保护环境。

如果环境成本有助于延长企业资产的使用年限，或者改进了资产的安全性、避免了环境污染发生、为销售企业正准备销售的产品等，应当资本化，否则应予费用化。

环境成本基本核算通过实物量和价值量核算来实现，价值量核算要建立在实物量核算的基础上。

核算内容：一是对每一类自然资源环境的实物和价值进行核算，即个量核算或分类核算，以反映其在一定统计时段内的增减变化；二是对自然资源环境的价值进行综合核算，即总量核算，以反映自然资源环境总量的增减变化；三是将自然资源核算纳入国民经济核算体系，全面反映国民财富的变化。