合并财务报表课件
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合并财务报表
第15页，共79页。
• 合并范围的确定 两种标准： 1. 持股标准：持有半数以上有表决权股份。 2. 控制标准：能够实际控制被投资企业。
第16页，共79页。
是否拥有控制权以控制为基础予以确定 。 不考虑子公司是否资不抵债、是否为特殊行业，子公司 资产总额、销售收入和当期净利润在集团中所占的份额较小 （例如低于 10%）或者是否转产，只要被母公司所控制，都
♦ 不同于汇总财务报表。
第8页，共79页。
第二节 合并财务报表的合并理论
合并理论的关键在于基于什么角度看待母公司与子公司以及由
它们所组成的企业集团之间的关系。
合并理论之间的差异只有在母公司没有完全控股（ 100％ ）子公司的情况下才能表现出来。
合并理论之间的差异主要表现在如何处理子公司的少数 股东所持有的权益。
第6章 合并财务报表(上)
6.1 合并财务报表的意义 6.2 合并财务报表的合并理论
6.3 合并财务报表的合并范围
6.4 合并财务报表的编制程序
6.5 购买法下合并财务报表的编制原理
6.6 权益结合法下合并财务报表的编制原理
第1页，共79页。
第一节 合并财务报表的意义
一、合并财务报表的意义 什么是合并财务报表？ 谁需要合并财务报表？ 合并财务报表与母公司个别财务报表之间的关系？
股权投资的期末余额与子公司所有者权益的期末余额相抵销； 二是基于期初余额的抵销，也就是将母公司对子公司长期
股权投资的期初余额与子公司所有者权益的期初余额相抵销 。
采用两种抵销思路的结果是相同的。
第30页，共79页。
4.编制调整与抵销分录的一般步骤 第一步，从母子公司个别报告主体的角度，分析相关交易或事 项对个别财务报表的影响，或者说，确定其在个别财务报表上应 有的结果。
• 合并范围的确定 两种标准： 1. 持股标准：持有半数以上有表决权股份。 2. 控制标准：能够实际控制被投资企业。
第16页，共79页。
是否拥有控制权以控制为基础予以确定 。 不考虑子公司是否资不抵债、是否为特殊行业，子公司 资产总额、销售收入和当期净利润在集团中所占的份额较小 （例如低于 10%）或者是否转产，只要被母公司所控制，都
♦ 不同于汇总财务报表。
第8页，共79页。
第二节 合并财务报表的合并理论
合并理论的关键在于基于什么角度看待母公司与子公司以及由
它们所组成的企业集团之间的关系。
合并理论之间的差异只有在母公司没有完全控股（ 100％ ）子公司的情况下才能表现出来。
合并理论之间的差异主要表现在如何处理子公司的少数 股东所持有的权益。
第6章 合并财务报表(上)
6.1 合并财务报表的意义 6.2 合并财务报表的合并理论
6.3 合并财务报表的合并范围
6.4 合并财务报表的编制程序
6.5 购买法下合并财务报表的编制原理
6.6 权益结合法下合并财务报表的编制原理
第1页，共79页。
第一节 合并财务报表的意义
一、合并财务报表的意义 什么是合并财务报表？ 谁需要合并财务报表？ 合并财务报表与母公司个别财务报表之间的关系？
股权投资的期末余额与子公司所有者权益的期末余额相抵销； 二是基于期初余额的抵销，也就是将母公司对子公司长期
股权投资的期初余额与子公司所有者权益的期初余额相抵销 。
采用两种抵销思路的结果是相同的。
第30页，共79页。
4.编制调整与抵销分录的一般步骤 第一步，从母子公司个别报告主体的角度，分析相关交易或事 项对个别财务报表的影响，或者说，确定其在个别财务报表上应 有的结果。
第13章合并财务报表
要求：在2011年度编制合并财务报表时与无形 资产相关的抵销分录。
2020/4/26
解答
借：期初未分配利润 贷：无形资产
借：累计摊销 贷：期初未分配利润
借：累计摊销 贷：管理费用
120 120
10 10
20 20
2020/4/26
第十节 所得税会计相关的合并处理
• 所得税会计概述 • 内部应收款项相关所得税会计的合并抵消
2020/4/26
编制合并财务报表需要调整抵消的项目
• 编制合并资产负债表需要调整抵消的项目 • 编制合并利润表和合并所有者权益变动表
需要调整抵消的项目 • 编制合并现金流量表需要调整抵消的项目
2020/4/26
第四节 长期股权投资与所有者权益 的合并处理（同一控制下）
• 同一控制下取得子公司合并日合并财务报 表的编制
借：营业成本
220 000
贷：存货
220 000
2020/4/26
初次编制合并财务报表时存货跌价 准备的合并处理
• 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值低于 其取得成本，但高于销售企业销售成本，按购买企 业本期计提存货跌价准备的金额 借：存货 贷：资产减值损失
• 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值既低 于该存货的取得成本，也低于销售企业的该存货的 销售成本，按购买企业本期计提的存货跌价准备中 内部购进商品取得成本高于销售企业取得成本的数 额 借：存货 贷：资产减值损失
1. 在购入当期的抵消处理 2. 在以后会计期间的抵消处理 3. 在清理期间的抵消处理
2020/4/26
例题
A股份有限公司2009年1月1日与另一投资者共同组建B有限责 任公司。A公司拥有B公司75%的股份，从2009年开始将B 公司纳入合并范围编制合并财务报表。
2020/4/26
解答
借：期初未分配利润 贷：无形资产
借：累计摊销 贷：期初未分配利润
借：累计摊销 贷：管理费用
120 120
10 10
20 20
2020/4/26
第十节 所得税会计相关的合并处理
• 所得税会计概述 • 内部应收款项相关所得税会计的合并抵消
2020/4/26
编制合并财务报表需要调整抵消的项目
• 编制合并资产负债表需要调整抵消的项目 • 编制合并利润表和合并所有者权益变动表
需要调整抵消的项目 • 编制合并现金流量表需要调整抵消的项目
2020/4/26
第四节 长期股权投资与所有者权益 的合并处理（同一控制下）
• 同一控制下取得子公司合并日合并财务报 表的编制
借：营业成本
220 000
贷：存货
220 000
2020/4/26
初次编制合并财务报表时存货跌价 准备的合并处理
• 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值低于 其取得成本，但高于销售企业销售成本，按购买企 业本期计提存货跌价准备的金额 借：存货 贷：资产减值损失
• 购买企业本期期末内部购进存货的可变现净值既低 于该存货的取得成本，也低于销售企业的该存货的 销售成本，按购买企业本期计提的存货跌价准备中 内部购进商品取得成本高于销售企业取得成本的数 额 借：存货 贷：资产减值损失
1. 在购入当期的抵消处理 2. 在以后会计期间的抵消处理 3. 在清理期间的抵消处理
2020/4/26
例题
A股份有限公司2009年1月1日与另一投资者共同组建B有限责 任公司。A公司拥有B公司75%的股份，从2009年开始将B 公司纳入合并范围编制合并财务报表。
企业会计准则第33号——合并财务报表PPT教学课件
4．判断母公司能否控制特殊目的主 体应当考虑的主要因素
2020/12/10
13
(四)所有子公司都应纳入母公司的合 并财务报表的合并范围
母公司应当将其全部子公司纳入合 并财务报表的合并范围。即，只要是由母 公司控制的子公司．不论子公司的规模大 小、子公司向母公司转移资金能力是否受 到严格限制，也不论子公司的业务性质与 母公司或企业集团内其他子公司是否有显 著差别，都应当纳入合并财务报表的合并 范围。
2020/12/10
8
2．子公司的定义
子公司是指被母公司控制的企业。从 子公司的定义可以看出，子公司也要求同 时具备两个条件：
一是作为子公司必须被母公司控制， 并且只能由一个母公司控制，不可能也不 允许被两个或多个母公司同时控制。被两 个或多个公司共同控制的被投资单位是合 营企业，而不是子公司。
2020/12/10
2020/12/10
10
(三)控制标准的具体应用
1．母公司拥有其半数以上的表决权的被投 资单位应当纳入合并财务报表的合并范围 母公
司拥有被投资单位半数以上表决权，通常包括如 下三种情况：
(1)母公司直接拥有被投资单位半数以上表权。
(2)母公司间接拥有被投资单位半数以上表权。
(3)母公司直接和间接方式合计拥有被投资单位 半数以上表决权。
S1公司
70%
S3公司
S2公司
60%
S4公司
企业集团 图2
7
如图1所示，假定P公司能够控制S公 司，P公司是S公司的母公司。
如图2所示，假定P公司能够同时控制 S1公司、S2公司、S3公司和S4公司，P 公司为S1公司、S2公司、S3公司和S4公 司的母公司。
二是母公司可以是企业，如《公司 法》所规范的股份有限公司、有限责任公 司，也可以是主体，如非企业形式的、但 形成会计主体的其他组织，如基金等。
2020/12/10
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(四)所有子公司都应纳入母公司的合 并财务报表的合并范围
母公司应当将其全部子公司纳入合 并财务报表的合并范围。即，只要是由母 公司控制的子公司．不论子公司的规模大 小、子公司向母公司转移资金能力是否受 到严格限制，也不论子公司的业务性质与 母公司或企业集团内其他子公司是否有显 著差别，都应当纳入合并财务报表的合并 范围。
2020/12/10
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2．子公司的定义
子公司是指被母公司控制的企业。从 子公司的定义可以看出，子公司也要求同 时具备两个条件：
一是作为子公司必须被母公司控制， 并且只能由一个母公司控制，不可能也不 允许被两个或多个母公司同时控制。被两 个或多个公司共同控制的被投资单位是合 营企业，而不是子公司。
2020/12/10
2020/12/10
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(三)控制标准的具体应用
1．母公司拥有其半数以上的表决权的被投 资单位应当纳入合并财务报表的合并范围 母公
司拥有被投资单位半数以上表决权，通常包括如 下三种情况：
(1)母公司直接拥有被投资单位半数以上表权。
(2)母公司间接拥有被投资单位半数以上表权。
(3)母公司直接和间接方式合计拥有被投资单位 半数以上表决权。
S1公司
70%
S3公司
S2公司
60%
S4公司
企业集团 图2
7
如图1所示，假定P公司能够控制S公 司，P公司是S公司的母公司。
如图2所示，假定P公司能够同时控制 S1公司、S2公司、S3公司和S4公司，P 公司为S1公司、S2公司、S3公司和S4公 司的母公司。
二是母公司可以是企业，如《公司 法》所规范的股份有限公司、有限责任公 司，也可以是主体，如非企业形式的、但 形成会计主体的其他组织，如基金等。
第2章 合并财务报表(3-4节)
（一） 第一类抵消分录归纳
1、同一控制下企业合并 、 ①母公司长期股权投资由成本法 调成权益法 ②母公司对子公司长期股权投资 账面余额与母公司在子公司中享有 的股东权益份额相抵销 ③调整留存收益
②母公司长投与子公司股东权益的抵销分录： 母公司长投与子公司股东权益的抵销分录：
a、如果母公司是子公司的全资投资方 、 b、如果母公司是子公司的非全资投资方 、 c、报告期内母公司对长期股权投资计提了减值准备 、 d、以前期间母公司对长期股权投资计提了减值准备 、
a、如果母公司是子公司的全资投资方 、
借：股本 资本公积 [子公司股东权益期末账面余额] 子公司股东权益期末账面余额 盈余公积 未分配利润（期末） 未分配利润（期末） 账面价值+调整数 调整数] 贷：长期股权投资 [账面价值 调整数
P45例2-9
b、母公司是子公司的非全资投资方 、
借：股本 资本公积 [子公司股东权益期末账面余额 子公司股东权益期末账面余额 子公司股东权益期末账面余额] 盈余公积 未分配利润 账面价值+调整数 贷：长期股权投资 [账面价值 调整数 账面价值 调整数] 少数股东权益 [子公司股东权益期末余额×少数股权比例] 子公司股东权益期末余额× P47例2-11
1、调整为统一会计政策、会计期间 、调整为统一会计政策、 2、对子公司净资产按其账面价值报告 、 3、将母公司长投与子公司股东权益抵销 、 4、调子公司合并前留存收益中母公司应享份额 、
（二）合并利润表的编制要点
包括参加合并各方自合并期初至合并日所发 包括参加合并各方自合并期初至合并日所发 自合并期初至合并日 生的收入、 生的收入、费用和利润
P49例2-1在子公司股东 股权取得日长期股权投资与在子公司股东 权益中享有的份额的抵销分录和股权取得 权益中享有的份额的抵销分录和股权取得 法日后抵销分录的区别在于： 日后抵销分录的区别在于： 抵销分录的区别在于 • 后者需要将母公司对子公司的长期股权投 资由成本调成权益法，而前者不需要。 资由成本调成权益法，而前者不需要。
企业合并与合并财务报表PPT课件
基本处理原则：视同合并后形成的报告主体在合并日及以前期间一直存在
精品课件
4
（1）合并资产负债表
①被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表
②合并方与被合并方在合并日及以前发生的交易作为内部交易抵销
③被合并方在企业合并前实现的留存收益的处理 合并方资本公积贷方余额足够大时
合并方资本公积贷方余额不够大时
抵销内部交易（此时仅长期股权投资一笔内部交易）
例题 见 教材
精品课件
13
（二）非同一控制下的吸收合并
借：被合并方资产 （公允价值）
商誉
贷：被合并方负债 （公允价值） 或
合并方对价
（公允价值）
营业外收入
精品课件
14
三、被购买方的会计处理
非同一控制下的企业合并中，被购买方在企业合并 后仍持续经营的，如购买方取得被购买方100％股权，被购 买方可以按合并中确定的有关资产、负债的公允价值调账， 其他情况下被购买方不应因企业合并改记资产、负债的账面 价值。
精品课件
5
表25—1
单位：万元
A公司
B公司
项目
金额
项目
金额
股本
9 000 股本
1 500
资本公积
2 500 资本公积
500
盈余公积
2 000 盈余公积
1 000
未分配利润
5 000 未分配利润
2 000
合计
18 500 合计
5合并利润表
①包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润
合并中不确认新的资产和负债（不确认新的商誉）； 取得的被合并方各项资产、负债应维持原账面价值； 取得的净资产与对价之间的差额不作为资产的处置损益； 编制合并财务报表时合并时间的有关规定。
精品课件
4
（1）合并资产负债表
①被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表
②合并方与被合并方在合并日及以前发生的交易作为内部交易抵销
③被合并方在企业合并前实现的留存收益的处理 合并方资本公积贷方余额足够大时
合并方资本公积贷方余额不够大时
抵销内部交易（此时仅长期股权投资一笔内部交易）
例题 见 教材
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13
（二）非同一控制下的吸收合并
借：被合并方资产 （公允价值）
商誉
贷：被合并方负债 （公允价值） 或
合并方对价
（公允价值）
营业外收入
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14
三、被购买方的会计处理
非同一控制下的企业合并中，被购买方在企业合并 后仍持续经营的，如购买方取得被购买方100％股权，被购 买方可以按合并中确定的有关资产、负债的公允价值调账， 其他情况下被购买方不应因企业合并改记资产、负债的账面 价值。
精品课件
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表25—1
单位：万元
A公司
B公司
项目
金额
项目
金额
股本
9 000 股本
1 500
资本公积
2 500 资本公积
500
盈余公积
2 000 盈余公积
1 000
未分配利润
5 000 未分配利润
2 000
合计
18 500 合计
5合并利润表
①包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润
合并中不确认新的资产和负债（不确认新的商誉）； 取得的被合并方各项资产、负债应维持原账面价值； 取得的净资产与对价之间的差额不作为资产的处置损益； 编制合并财务报表时合并时间的有关规定。
CPA教材 《会计》 第二十五章 合并财务报表
第二节 合并范围的确定
（二）母公司控制的其他被投资企业 母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一的，视为母 公司能够控制被投资单位，但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除 外： 1.通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决 权； 2.根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策； 3.有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员； 4.在被投资单位的董事会或类似机构会议上拥有多数投票权。 在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的 当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。 母公司应当将其全部子公司，无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的 子公司，均纳入合并财务报表的合并范围。
第八节 内部固定资产交易的合并处理
二、内部固定资产交易当期的合并处理 （一）内部固定资产交易的抵消处理 1.企业集团内部固定资产变卖交易的抵消处理 2.企业集团内部产品销售给其他企业作为固定资产的交易 的抵消处理 （二）内部固定资产交易当期且计提折旧的合并处理 三、内部交易固定资产取得后至处置前期间的合并处理 四、内部交易固定资产清理期间的合并处理 固定资产清理时可能出现三种情况：（1）期满清理；（2） 超期清理；（3）提前清理。
第五节 长期股权投资与所有者权益的合并 处理（非同一控制下）
二、非同一控制下取得子公司购买日后合并财务报表的编 制 （一）按公允价值对非同一控制下取得子公司的财务报表 进行调整 （二）将对子公司长期股权投资采用成本法核算的结果， 调整为权益法核算的结果 （三）将母公司长期股权投资与子公司所有者权益等项目 予以抵消 （四）编制合并工作底稿并编制合并财务报表 【例25-4】-第一年年末合并报表 【例25-5】-第二年年末合并报表
注会会计-第29讲_合并财务报表(1)
第二十七章合并财务报表本章近三年考点同一控制下企业合并的会计处理（2018年）购买子公司少数股权（2018年）合并范围（2016年）主要内容第一节合并财务报表的合并理论第二节合并范围的确定第三节合并财务报表编制原则、前期准备事项及程序第四节长期股权投资与所有者权益的合并处理（同一控制下企业合并）第五节长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下企业合并）第六节内部商品交易的合并处理第七节内部债权债务的合并处理第八节内部固定资产交易的合并处理第九节内部无形资产交易的合并处理第十节特殊交易在合并财务报表中的会计处理第十一节所得税会计相关的合并处理第十二节合并现金流量表的编制第一节合并财务报表的合并理论略第二节合并范围的确定◇以“控制”为基础，确定合并范围◇纳入合并范围的特殊情况——对被投资方可分割部分的控制◇合并范围的豁免——投资性主体◇控制的持续评估【例题·2016考题】资料七A公司财务总监就以下事项征询注册会计师甲的意见：A公司于20×5年与三家非关联公司共同出资成立B公司（有限责任公司），A公司持有40%股权，另外三家非关联公司各持有20%股权。
B公司章程规定：B公司的相关活动主要由其权力机构（股东会和董事会）决策；股东会会议由股东按持股比例行使表决权，相关股东会决议需经代表50%以上表决权的股东同意方可通过；董事会共5名成员，其中A 公司拥有2个席位，另外三家非关联公司各拥有1个席位，相关董事会决议需经半数以上董事同意方可通过。
20×5年度，A公司将对B公司的投资作为对联营企业的长期股权投资核算。
20×6年初，出于经营战略考虑，A公司拟与B公司的另一现有股东签订一份一致行动协议。
根据该协议，自协议生效之日起，A公司与该股东在B公司股东会和董事会上必须一致行动，即在B公司股东会和董事会进行表决时，双方均应做出同样的投票决定，否则，双方需协商一致后再进行表决。
《合并报表实务》PPT课件
5
编辑ppt
间接持股
例：甲公司于2009年1月1日以25600万元的价款，购 买A公司80%的股份，使A公司成为甲公司的子公司。 甲公司同日以3000万元价款，购买取得B公司的25% 股权，A公司也于同日以4800万元的价款，购买取得 B公司的40%的股份。甲公司和A公司将上述股权入账 后编制的资产负债表简表以及B公司当日的资产负债 表简表各项目有关数据如下图。假定A公司和B公司资 产负债表中所列示的资产和负债的公允价值与其账面 价值一致。
6
编辑ppt
间接持股
项目
流动资产
长期股权投资
对A公司
对B公司
其他非流动资产
资产合计
流动负债
非流动负债
负债合计
股本
资本公积
盈余公积
7
未分配利润
股东权益合计
甲公司
62000 28600 25600
3000 94900 185500 60000 26000 86000 50000 29500 11000
20
编辑ppt
交叉持股
库藏股法与交互分配法的比较分析
库藏股法是将子公司持有的母公司股权视为赎回处理，并将其转 为库藏股在合并报表中列示。采用库藏股法下，合并报表中反映 的母公司股本、资本公积等股东权益均以全额反映，合并抵消处 理所形成的库藏股视为合并报表中股权权益的一个备抵项目反映 。因此，库藏股法能够在合并报表中完整反映母公司股东权益情 况。从母公司本身来看，子公司持有的母公司股权是是实实在在 发行在外的股票。我国公司法采用法定资本（即注册资本）制， 理论上说企业发行在外的股份要与注册资本一致。因此，采用库 藏股法进行合并处理与我国现行的公司法律制度是相容的，能够 满足现行公司法律制度的要求。另外，库藏股在合并处理时较为 简单清楚。