中级会计实务 合并资产负债表和合并利润表的编制

性质 内容
内部投资的抵销
母公司股权投资与子公司所有者权益的抵销
母公司投资收益与子公司利润分配的抵销

内部债权债务的抵销
应收账款与应付账款的抵销
应收票据与应付票据的抵销
预付账款与预收账款的抵销
持有至到期投资与应付债券的抵销
应收股利与应付股利的抵销
其他应收款与其他应付款的抵销

内部交易的抵销
内部商品交易的抵销
内部固定资产交易的抵销
内部无形资产交易的抵销

（一）母公司的长期股权投资与子公司所有者权益的抵销

（二）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销
借：投资收益【子公司净利润（非同一控制下需调整至公允口径）×母公司的持股比例】
少数股东损益【子公司净利润（非同一控制下需调整至公允口径）×少数股东持股
比例】

【提示】如果是非同一控制下的企业合并，这里需要将子公司的净利润调整至公允口径，但
如果有顺销或逆销未实现内部交易损益，则不需要调整。

【提示】同一控制下的应税合并，因为计税基础为公允价值，而账面价值为原来的账面价值，
所以会产生新的暂时性差异；非同一控制下的免税合并，因为账面价值为公允价值，而计税
基础为原计税基础，也会产生新的暂时性差异，所以在抵消时会涉及到递延所得税的处理。
（二）内部应收账款和应付账款的抵销
1.根据期末内部应收账款余额作如下抵销
借：应付账款
贷：应收账款
2.根据期初内部应收账款已提过的坏账准备作如下抵销
借：应收账款
贷：未分配利润---年初（抵减上年的资产减值损失）
3.根据当年内部应收账款所计提或反冲坏账准备的会计分录，倒过来即为抵销分录。
借：应收账款
贷：资产减值损失（抵消当年个别报表上计提的坏账准备）
或：
借：资产减值损失
贷：应收账款（抵消当年个别报表上转回的坏账准备）
（三）持有至到期投资和应付债券的抵销
1.根据期末持有至到期投资的账面余额和应付债券的账面余额作如下分录：
借：应付债券
贷：持有至到期投资
2.如果发行方所筹资金用于非工程项目，则根据当年投资方所提的利息收益和发行债券方所计提的利息
费用作如下处理：
借：投资收益
贷：财务费用
如果这两项不相等，则就低不就高，高出部分是总集团认可的部分。
3.如果发行方所筹资金用于工程项目，则分别以下两种情况来处理：
A.根据当年投资方所提的利息收益和发行方当年所提的利息费用作如下处理：
借：投资收益
贷：财务费用（计入当期财务费用的部分）在建工程（计入当期工程的部分）
B.根据以前年度债券发行方所提的利息费用及资本化部分结合投资方所提的利息收益部分作如下调整：
借：未分配利润---年初
贷：在建工程
如果工程已经完工，则需改计入“固定资产”并按固定资产内部交易原则来处理，在此不再赘述。
（四）对于其他内部债权和债务只需作如下抵销：
借：内部债务
贷：内部债权
存货内部交易的抵销
（一）存货内部交易的界定
只有内部交易的买卖双方都将交易资产视为存货时才可作存货内部交易来处理
（二）七组固定的抵销公式
1.内部交易的买方当年购入存货当年并未售出时：
借：营业收入
贷：营业成本
存货
2.内部交易的买方当年购入存货当年全部售出时：
借：营业收入
贷：营业成本
3.当年购入的存货，留一部分卖一部分
（1）先假定都卖出去：
借：营业收入
贷：营业成本
（2）再对留存存货的虚增价值进行抵销
借：营业成本
贷：存货
4.上年购入的存货，本年全部留存
借：未分配利润---年初
贷：存货
5.上年购入的存货，本年全部售出
借：未分配利润---年初
贷：营业成本
6.上年购入的存货，本年留一部分，卖一部分
（1）先假定都售出：
借：未分配利润---年初
贷：营业成本
（2）对留存存货的虚增价值作如下抵销：
借：营业成本
贷：存货
7.存货跌价准备在存货内部交易中的处理
①先对上期多提的跌价准备进行反冲：
借：存货
贷：未分配利润---年初
②对于本期末存货跌价准备的处理，先站在个别公司角度认定应提或应冲额，然后站在总集团角度再认
定应提或应冲额，两相比较，补差即可。
分录如下：
借：存货
贷：资产减值损失
或：
借：资产减值损失
贷：存货
四、固定资产内部交易的抵销
（一）固定资产内部交易当年的抵销分录
固定资产内部交易的抵销通常包括三种情形：
1.卖方把存货对外出售，买方作为了固定资产；（较常见）
2.卖方把固定资产对外出售，买方仍然作为固定资产；
3.卖方把固定资产对外出售，买方却作为了存货。（比较少见）
1.如果售出方将自己的存货售出，买方当作固定资产时：
借：营业收入（内部交易售价）
贷：营业成本（内部交易成本）
固定资产（内部交易的利润）
如果售出方售出的是固定资产则此公式修正如下：
借：资产处置收益（内部交易收益）
贷：固定资产（内部交易收益）
2.借：固定资产（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
（二）固定资产内部交易以后年度的抵销公式
1.借：未分配利润---年初（内部交易的利润）
贷：固定资产（内部交易的利润）
2.借：固定资产（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
贷：未分配利润---年初（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
3.借：固定资产（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
（三）到期时
1.如果不清理：
借：未分配利润---年初（内部交易的利润）
贷：固定资产（内部交易的利润）
借：固定资产（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
贷：未分配利润---年初（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
借：固定资产（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
2.如果清理
借：未分配利润---年初（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
（四）超期使用时：
1.如果不清理
借：未分配利润---年初（内部交易的利润）
贷：固定资产（内部交易的利润）
借：固定资产（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
贷：未分配利润---年初（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
2.如果清理
则无抵销处理
（五）提前清理时
①借：未分配利润---年初（内部交易的利润）
贷：资产处置收益（内部交易的利润）
②借：资产处置收益（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
贷：未分配利润---年初（内部交易收益在以前年度造成的折旧多计额）
③借：资产处置收益（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期折旧的多计额）
无形资产内部交易的抵销
（一）内部交易当年的抵销分录
1.借：资产处置收益（内部交易收益）
贷：无形资产（内部交易收益）
2.借：无形资产（内部交易收益造成的当期摊销的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期摊销的多计额）
（二）无形资产内部交易以后年度的抵销公式
1.借：未分配利润——年初（内部交易的利润）
贷：无形资产（内部交易的利润）
2.借：无形资产（内部交易收益在以前年度造成的摊销多计额）
贷：未分配利润——年初（内部交易收益在以前年度造成的摊销多计额）
3.借：无形资产（内部交易收益造成的当期摊销的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期摊销的多计额）
（三）到期时
借：未分配利润——年初（内部交易收益造成的当期摊销的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期摊销的多计额）
（四）提前处置时
①借：未分配利润——年初（内部交易的利润）
贷：资产处置收益（内部交易的利润）
②借：资产处置收益（内部交易收益在以前年度造成的摊销多计额）
贷：未分配利润——年初（内部交易收益在以前年度造成的摊销多计额）
③借：资产处置收益（内部交易收益造成的当期摊销的多计额）
贷：管理费用（内部交易收益造成的当期摊销的多计额）

六、抵销分录中的所得税问题
提示：税法一般认定个别报表口径，不认可集团口径，因为集团是会计主体，但不是法人，税法一般认
可法人。
（一）企业集团认定的资产口径低于税务口径时
借：递延所得税资产
贷：所得税费用
（二）企业集团认定的资产口径高于税务口径时
借：所得税费用
贷：递延所得税负债
七、逆流交易未实现内部交易收益的抵销处理
应根据未实现交易收益中少数股东对应的部分，作如下调整处理：
借：少数股东权益
贷：少数股东损益