注会考试《会计》讲义及习题 - 第二十一章 租赁(4)
2020注会-会计-讲义-第22章 租赁100-106讲
第二十二章租赁第一节租赁概述一、租赁的识别（一）租赁的定义在合同开始日，企业应当评估合同是否为租赁或者包含租赁。
租赁，是指在一定期间内，出租人将资产的使用权让与承租人以获取对价的合同。
如果合同一方让渡了在一定期间内控制一项或多项已识别资产使用的权利以换取对价，则该合同为租赁或者包含租赁。
一项合同要被分类为租赁，必须要满足三要素：一是存在一定期间；二是存在已识别资产；三是资产供应方向客户转移对己识别资产使用权的控制。
（二）已识别资产1.对资产的指定按照《租赁》准则规定，已识别资产通常由合同明确指定，也可以在资产可供客户使用时隐性指定。
2.物理可区分如果资产的部分产能在物理上可区分（例如，建筑物的一层），则该部分产能属于已识别资产。
如果资产的某部分产能与其他部分在物理上不可区分（例如，光缆的部分容量），则该部分不属于已识别资产，除非其实质上代表该资产的全部产能，从而使客户获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益的权利。
3.实质性替换权即使合同已对资产进行指定，如果资产供应方在整个使用期间拥有对该资产的实质性替换权，则该资产不属于已识别资产。
同时符合下列条件时，表明资产供应方拥有资产的实质性替换权：（1）资产供应方拥有在整个使用期间替换资产的实际能力；（2）资产供应方通过行使替换资产的权利将获得经济利益。
需要注意的是，如果合同仅赋予资产供应方在特定日期或者特定事件发生日或之后拥有替换资产的权利或义务，考虑到资产供应方没有在整个使用期间替换资产的实际能力，资产供应方的替换权不具有实质性。
企业在评估资产供应方的替换权是否为实质性权利时，应基于合同开始日的事实和情况，而不应考虑在合同开始日企业认为不可能发生的未来事件，例如：①未来某个客户为使用该资产同意支付高于市价的价格；②引入了在合同开始日尚未实质开发的新技术；③客户对资产的实际使用或资产实际性能与在合同开始日认为可能的使用或性能存在重大差异；④使用期间资产市价与合同开始日认为可能的市价存在重大差异。
2019年CPA精讲教程-会计-105-专题二十一租赁-经营租赁
专题二十一租赁●【考情分析】客观题，2 分左右，不重要。
●【重磅考点提示】1.经营租赁；2.融资租赁；3.售后租回。
【补充】租赁的分类（了解）承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。
满足下列标准之一的，即应认定为融资租赁；除融资租赁以外的租赁为经营租赁。
1.在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。
2.承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。
3.租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。
这里的“大部分”，通常掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的 75%以上（含 75%，下同）。
4.承租人在租赁开始日的最低租赁付款额的现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。
这里的“几乎相当于”，通常掌握在 90%（含 90%）以上。
5.租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。
【重磅考点】经营租赁【例题 1-计算分析题】20×7 年 1 月 1 日，A 公司向 B 公司租入办公设备一台，租期为 3 年。
设备价值为1 000 000 元，预计使用年限为 10 年。
租赁合同规定，租赁开始日（20×7 年 1 月 1 日）A 公司向 B 公司一次性预付租金 150 000 元，第 1 年年末支付租金 150 000 元，第 2 年年末支付租金 200 000 元，第 3 年年末支付租金 250 000 元。
租赁期届满后 B 公司收回设备，3 年的租金总额为 750 000 元（假定 A 公司和 B 公司均在年末确认租金费用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情况），不考虑其他情况。
分析：此项租赁没有满足融资租赁的任何一条标准，应作为经营租赁处理。
确认租金费用时，不能依据各期实际支付的租金的金额确定，而应采用直线法分摊确认各期的租金费用。
此项租赁租金费用总额为750000 元，按直线法计算，每年应分摊的租金费用为 250 000 元。
注会会计辅导：租赁概述
⼀、与租赁相关的定义1．租赁，是指在约定的期间内，出租⼈将资产使⽤权让与承租⼈，以获取租⾦的协议。
注意：1>、租赁是转移资产的使⽤权，⽽不是转移资产的所有权2>、与资产相关的风险和报酬是否转移：判断是经营租赁还是融资租赁的标准2．租赁期，是指租赁协议规定的不可撤销的租赁期间。
注意：优惠续租权，且不需要太⼤代价的，应包括在租赁期内。
3．租赁开始⽇，是指租赁协议⽇与租赁各⽅就主要条款作出⽇中的较早者。
在租赁开始⽇，承租⼈和出租⼈应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始⽇应确认的⾦额。
4．租赁期开始⽇，是指承租⼈有权⾏使其使⽤租赁资产权利的⽇期，表明租赁⾏为的开始。
在租赁期开始⽇，是会计核算的起点。
5．最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租⼈应⽀付或可能被要求⽀付的款项（不包括或有租⾦和履约成本），加上由承租⼈或与其有关的第三⽅担保的资产余值。
注意：租赁合同中有优惠选择权的，没有担保余值，⽽是⾏使选择权。
如果没有优惠选择权，则考虑资产余值。
6．担保余值，就承租⼈⽽⾔，是指由承租⼈或与其有关的第三⽅担保的资产余值；就出租⼈⽽⾔，是指就承租⼈⽽⾔的担保余值加上与承租⼈和出租⼈均⽆关、但在财务上有能⼒担保的第三⽅担保的资产余值。
其中，资产余值是指在租赁开始⽇估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。
7．未担保余值，指租赁资产余值中扣除就出租⼈⽽⾔的担保余值以后的资产余值。
8．或有租⾦，是指⾦额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使⽤量、物价指数等）为依据计算的租⾦。
9．履约成本，是指租赁期内为租赁资产⽀付的各种使⽤费⽤，如技术咨询和服务费、⼈员培训费、维修费、保险费等。
10．最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独⽴于承租⼈和出租⼈的第三⽅对出租⼈担保的资产余值。
⼆、租赁的分类按照租赁期届满时租赁资产所有权是否转移给承租⼈将租赁分为融资租赁和经营租赁。
满⾜下列标准之⼀的，应认定为融资租赁：1．在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租⼈。
【VIP专享】注会考试《会计》学习笔记-第二十二章租赁04
其高出公允价值的部分应予递延，并在预计的使用期 限内摊销，公允价值与账面价值的差额计入当期损益
【例题·单选题】2015 年 1 月 1 日，甲公司将公允价值为 4400 万元的办公楼以 3600 万元的价格出售给乙公司，同时签订一份甲公司租回该办公楼的租赁合同，租期为 5 年， 年租金为 240 万元，于每年年末支付，期满后乙公司收回办公楼。当日，该办公楼账面价
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第二十二章 租赁（四）
第四节 售后租回交易的会计处理
一、售后租回交易形成融资租赁 如果售后租回交易形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，并 按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。 固定资产 10 年 年限平均法 无残值
账面价值 售价 1 000 1 500
具体会计处理如下表所示： 按照公允 售价与账面价值的差额应当计入当期损益 价值达成
售后租 回交易 形成经 营租赁
售后租回 交易不是 按照公允 价值达成
售价 低于 公允 价值
售价 高于 公允 价值
售价大于账面价值 应确认利润
售价小于账面价值 （损失）
损失不能得到补偿，确认损失 损失能够得到补偿，确认递延收 益，以后摊销
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6.培养学生观察、思考、对比及分析综合的能力。过程与方法1.通过观察蚯蚓教的学实难验点，线培形养动观物察和能环力节和动实物验的能主力要；特2征.通。过教对学观方察法到与的教现学象手分段析观与察讨法论、，实对验线法形、动分物组和讨环论节法动教特学征准的备概多括媒，体继课续件培、养活分蚯析蚓、、归硬纳纸、板综、合平的面思玻维璃能、力镊。子情、感烧态杯度、价水值教观1和.通过学理解的蛔1虫.过观适1、察于程3观阅 六蛔寄.内列察读 、虫生出蚯材 让标容生3根常蚓料 学本教活.了 据见身： 生，师的2、解 问的体巩鸟 总看活形作 用蛔 题线的固类 结雌动态业 手虫 自形练与 本雄学、三： 摸对 学动状习人 节蛔生结4、、收 一人 后物和同类 课虫活构请一蚯集 摸体 回并颜步关 重的动、学、蚓鸟 蚯的 答归色学系 点形教生生让在类 蚓危 问纳。习从 并状学理列学平的害 题线蚯四线人 归、意特出四生面体以形蚓、形类 纳大图点常、五观玻存 表及动的鸟请动文 本小引以见引、察璃现 ，预物身类 3学物明 节有言及的、导巩蚯上状 是防的体之生和历 课什根蚯环怎学固蚓和， 干感主是所列环史 学么据蚓节二样生练引牛鸟 燥染要否以举节揭 到不上适动、区回习导皮类 还的特分分蚯动晓 的同节于物让分答。学纸减 是方征节布蚓物起 一，课穴并学蚯课生上少 湿法。?广的教， 些体所居归在生蚓前回运的 润；4泛益学鸟色生纳.靠物完的问答动原 的4蛔，处目类 习和活环.近在成前题蚯的因 ？了虫以。标就 生体的节身其实端并蚓快及 触解寄上知同 物表内特动体结验和总利的慢我 摸蚯生适识人 学有容点物前构并后结用生一国 蚯蚓在于与类 的什，的端中思端线问活样的 蚓人飞技有 基么引进主的的考?形题环吗十 体生行能着 本特出要几变以动，境？大 节活的1密 方征本“特节化下物.让并为珍 近习会形理切 法。课生征有以问的小学引什稀 腹性态解的 。2课物。什游题主.结生出么鸟 面和起结蛔关观题体么戏：要利明蚯？类 处适哪构虫系察：的特的特用确蚓等 ，于些特适。蛔章形殊形征板，这资 是穴疾点于可虫我态结式。书生种料 光居病是寄的们结构，五小物典， 滑生？重生鸟内学构，学、结的型以 还活5要生类部习与.其习巩鸟结的爱 是如原活生结了功颜消固类构线鸟 粗形何因的存构腔能色化练适特形护 糙态预之结的，肠相是系习于点动鸟 ？、防一构现你动适否统。飞都物为结蛔。和状认物应与的行是。主构虫课生却为和”其结的与题、病本理不蛔扁的他构特环以生？8特乐虫形观部特8征境小理三页点观的动位点梳相组等、这；，哪物教相，理适为方引些2鸟，育同师.知应单面导鸟掌类结了；？生识的位学你握日构解2互.。办特生认线益特了通动手征观识形减点它过，抄；察吗动少是们理生报5蛔？物，与的解.参一了虫它和有寄主蛔与份解结们环些生要虫其。蚯构都节已生特对中爱蚓。会动经活征人培鸟与飞物灭相。类养护人吗的绝适这造兴鸟类？主或应节成趣的为要濒的课情关什特临？就危感系么征灭来害教；？；绝学，育，习使。我比学们它生可们理以更解做高养些等成什的良么两好。类卫动生物习。惯根的据重学要生意回义答；的3.情通况过，了给解出蚯课蚓课与题人。类回的答关：系线，形进动行物生和命环科节学动价环值节观动的物教一育、。根教据学蛔重虫点病1.引蛔出虫蛔适虫于这寄种生典生型活的线结形构动和物生。理二特、点设；置2.问蚯题蚓让的学生生活思习考性预和习适。于穴居生活的形态、结构、生理等方面的特征；3.线形动物和环节动物的主要特征。
注册会计师-《会计》英语基础讲义-专题十二 租赁(5页)
专题十二租赁目录01 考情分析02 词汇归纳总结03 重点、难点讲解考情分析本部分在复习过程中应重点关注经营租赁和融资租赁下不同的会计处理及售后回租的会计处理。
重点、难点讲解考点一：承租人的会计处理Accounting treatment of lessee（一）承租人对经营租赁的会计处理Accounting treatment of operating lease by lessee在经营租赁下，与租赁资产所有权有关的风险和报酬并没有实质上转移给承租人，承租人不承担租赁资产的主要风险，因此，承租人无需将所取得的租入资产的使用权资本化，相应地也不必将所承担的付款义务列作负债。
Under the operating lease, the risks and remuneration related to the ownership of the leased asset are not substantially transferred to the lessee, and the lessee does not bear the main risk of the leased assets. Therefore, the lessee does not have to capitalize the right to use the leased assets and accordingly the obligation to pay will not be included as a liability.确认各期租金时，借记“管理费用”等科目，贷记“其他应付款”等科目。
实际支付租金时，借记“其他应付款”等科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。
发生预付租金时，借记“长期待摊费用”等科目，贷记“银行存款”、“库存现金”等科目。
When recognizing the rent of each period, debit "administrative expense" account and credit "other payable" etc. account. When paying rent in real terms, debit "other payable" etc. account, and credit "cash in bank", "cash on hand" etc. account. When a prepaid rent is paid, debit “long-term prepaid expense” etc. account, credit “cash in bank”, “cash on hand” etc. account.承租人在经营租赁中发生的初始直接费用，应当计入当期损益，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。
注会会计-第25讲_外币折算、租赁
第二十一章外币折算本章近三年考点无主要内容第一节记账本位币的确定第二节外币交易的会计处理第三节外币财务报表折算第一节记账本位币的确定◇记账本位币的确定◇境外经营记账本位币的确定◇记账本位币变更的会计处理一、记账本位币的确定记账本位币，是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。
企业通常应选择人民币作为记账本位币。
业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币。
但是，编报的财务会计报告应当折算为人民币。
二、境外经营记账本位币的确定三、记账本位币变更的会计处理企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。
由于采用同一即期汇率进行折算，因此，不会产生汇兑差额。
第二节外币交易的会计处理◇汇率◇外币交易的记账方法◇外币交易的会计处理一、汇率二、外币交易的记账方法外币交易的记账方法有外币统账制和外币分账制两种。
外币统账制是指企业在发生外币交易时，即折算为记账本位币入账。
外币分账制是指企业在日常核算时分别币种记账，资产负债表日，分别货币性项目和非货币性项目进行调整；产生的汇兑差额计入当期损益。
三、外币交易的会计处理（一）初始确认外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。
企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。
（二）期末调整或结算1.货币性项目货币性项目，是指企业持有的货币和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。
例如，库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款、应付账款、其他应付款、短期借款、长期借款、应付债券、长期应付款等。
（1）期末调整期末，将所有外币货币性项目的外币余额，按照期末即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额记入“财务费用——汇兑差额”等科目；【提示】期末调整汇兑差额的计算思路：①外币账户的期末外币余额=期初外币余额+本期增加的外币发生额-本期减少的外币发生额②调整后记账本位币余额=期末外币余额×期末即期汇率③汇兑差额=调整后记账本位币余额-调整前记账本位币余额（2）结算结算外币货币性项目时，将其外币结算金额按照当日即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额记入“财务费用——汇兑差额”科目。
注会会计租赁知识点汇总
注会会计租赁知识点汇总租赁是现代商业中一种常见的经济活动，它在各个行业和领域都有广泛的应用。
注会会计师在执业过程中经常会遇到租赁相关的会计处理和准则要求。
本文将汇总注会会计中与租赁相关的知识点，帮助读者理解租赁的会计处理和相关准则。
一、租赁定义租赁是指租出方将固定资产、自然资源或无形资产的使用权转让给承租方，承租方支付报酬或租金的一种经济交易行为。
二、租赁分类按照租赁合同的租赁期限和租赁对象的性质，租赁可以分为两类：融资租赁和经营租赁。
1. 融资租赁融资租赁是指承租方通过与租赁公司签订租赁合同，获得租赁物的使用权并支付租金。
融资租赁通常发生于资金紧张的情况下，以融资为目的的租赁。
对于融资租赁，注会会计需要根据租赁准则将租赁物资产和租赁负债计入财务报表，并根据企业会计准则将租赁负债进行会计确认和计量。
2. 经营租赁经营租赁是指承租方通过与租赁公司签订租赁合同，获得租赁物的使用权并支付租金。
经营租赁通常以经营为目的，租赁期限较短。
对于经营租赁，注会会计需要根据租赁准则对租赁费用进行会计处理，将其作为经营成本或费用计入财务报表，同时根据租赁准则要求披露相关信息。
三、租赁准则的适用目前国际上主要适用的租赁准则是《国际财务报告准则第16号－租赁》，简称IFRS 16。
该准则要求租赁方在所有租赁合同中都应将资产租赁合同列入资产负债表，并将租赁负债呈现在负债部分。
根据中国会计准则的规定，上市公司和其他证券发行人按照《企业会计准则第10号－租赁》执行。
该准则要求租赁方根据租赁合同的经济实质，将租赁合同划分为融资租赁和经营租赁，并采用相应的会计处理方法。
四、融资租赁会计处理对于融资租赁，注会会计需要进行以下会计处理：1. 租赁物资产确认租赁物资产应当根据其公允价值或净投资金额确认，并按照规定的折旧或摊销方法进行折旧或摊销。
2. 租赁负债确认租赁负债应当按照租赁物资产的公允价值或净投资金额计量，并根据确定的租赁计划进行利息和本金的分配。
新会计准则讲义CAS 21 租赁PPT课件
租赁
- 租赁分类讨论
➢ 土地使用权的处理 ▪ 中国新准则：作为无形资产处理 ▪ 国际准则：作为经营租赁处理
➢ 购买房屋的处理
租赁
- 租赁分类时点示例(1)
如果A公司与B公司签订一项租赁协议，按照该租赁协议， A公 司于租赁开始日将其认定为一项经营租赁。一个月后，A公司与 B公司签订一项补充协议，按该补充协议，该租赁应被认定为一 项融资租赁，A公司应如何处理？
a) 不做处理
b) 将原来的处理视为会计差错予以更正
c) 视同终止旧协议，订立新协议处理
租赁
- 经营租赁的处理
➢ 直线法，除非其他方法更合理 ➢ 初始直接费用：直接计入损益 ➢ 或有租金：于实际发生时计入当期损益 ➢ 租赁资产：折旧或摊销
租赁
- 直线法示例(1)
A公司签订了一项为期5年的租赁协议，该协议提供了1年的装 修期，装修期间不用支付任何租金，从第2年开始A公司每年支 付100,000元。 A公司将该租赁认定为经营租赁，则A公司第1 年和第2年应确认的租赁费分别为：
a) 0元/100,000元
b) 80,000/80,000元 Nhomakorabea租赁
- 直线法示例(2)
同示例(1)，假设租赁协议提供了一个5年的续租选择权，如果A公 司选择续租，年租金将保持不变。预计A公司将发生较大的装修开 支，问该选择权是否会影响租赁费的分摊？
管理层须于租赁开始日作出最佳估计，是否将行使该选 择权，如果行使该选择权的可能性超过50%，则在分摊 租赁费用时应考虑续租期。
写在最后
成功的基础在于好的学习习惯
The foundation of success lies in good habits
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第四节售后租回交易的会计处理三、售后租回交易的会计处理【例题11·单选题】 2013年1月1日，甲公司与乙公司签订资产转让合同。
合同约定，甲公司将其办公楼以2500万元的价格出售给乙公司，同时甲公司自2013年1月1日至2017年12月31日止期间可继续使用该办公楼，但每年末需支付乙公司租金180万元，期满后乙公司收回办公楼。
当日，该办公楼账面原值为4000万元，己计提折旧1600万元，未计提减值准备，预计尚可使用年限为35年；同等办公楼的市场售价为2600万元；市场上租用同等办公楼需每年支付租金180万元。
甲公司上述业务影响2013年的利润总额为（）万元。
A.-180B.100C.-80D.-280【答案】C【解析】售价低于公允价值，但高于账面价值，出售时应确认利润=2500-（4000-1600）=100（万元），上述业务影响2013年的利润总额=100-180=-80（万元）。
1.第一种情况：售后租回交易形成融资租赁，售价高于资产账面价值。
【教材例21-4】沿用【教材例21-2】，假定20×2年1月1日，A公司将一条程控生产线按2 600 000元的价格销售给B公司。
该生产线20×2年1月1日的账面原值为2 400 000元，全新设备未计提折旧。
同时又签订了一份租赁合同将该生产线租回，该合同主要条款与【教材例21-2】的合同条款内容相同，假定不考虑相关税费。
（1）卖主（即承租人：A公司）的会计处理。
第一步，判断租赁类型。
根据【教材例21-2】，可知该项租赁属于融资租赁。
租赁开始日最低租赁付款额的现值及融资费用分摊率的计算过程与结果同【教材例21-2】。
第二步，计算未实现售后租回损益。
未实现售后租回损益=售价-资产的账面价值=售价-（资产的账面原价-累计折旧）=2 600 000-（2 400 000-0）=200 000（元）第三步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用（同【例21-2】，见表21-1）。
第四步，在折旧期内按折旧进度（在本例中即年限平均法）分摊未实现售后租回损益（见表21-4）表21-4 未实现售后租回收益分摊表20×2年1月1日金额单位：元日期售价固定资产账面价值摊销期分摊率* 摊销额未实现售后租回损益20×2.1.1 20×2.12.31 20×3.12.31 20×4.12.31合计2 600 0002 600 0002 400 0002 400 00035个月31.42%34.29%34.29%100%62 84068 58068 580200 000200 000137 16068 580*参见表21-2中的折旧率。
本例中，由于租赁资产的折旧期为35个月，因此，未实现售后租回损益的分摊期也为35个月。
第五步，账务处理。
20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本：借：固定资产清理 2 400 000贷：固定资产 2 400 00020×2年1月1日，向B公司出售程控生产线：借：银行存款 2 600 000贷：固定资产清理 2 400 000递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）200 00020×2年2月28日，确认本月应分摊的未实现售后租回损益：借：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）5 712.73（62 840÷11）贷：制造费用——折旧费 5 712.73其他有关会计处理（略）。
第六步，财务报告中的列示和披露（略）。
（2）买主（即出租人：B公司）的会计处理。
20×2年1月1日，向A公司购买程控生产线：借：融资租赁资产 2 600 000贷：银行存款 2 600 000其他相关会计处理与一般融资租赁业务的会计处理相同，此略。
2.第二种情况：售后租回交易形成融资租赁，售价低于资产账面价值。
【教材例21-5】沿用【教材例21-2】，假定20×2年1月1日，A公司将一条程控生产线按2 600 000元的价格销售给B公司。
该生产线20×2年1月1日的账面原值为2 800 000元，全新设备未计提折旧。
同时又签订了一份租赁合同将该生产线租回，该合同主要条款与【教材例21-2】的合同条款内容相同，假定不考虑相关税费。
（1）卖主（即承租人：A公司）的会计处理。
第一步，判断租赁类型。
根据【教材例21-2】，可知该租赁属于融资租赁。
租赁开始日最低租赁付款额的现值及融资费用分摊率的计算过程与结果同【教材例21-2】。
第二步，计算未实现售后租回损益。
未实现售后租回损益=售价-资产的账面价值=售价-（资产的账面原价-累计折旧）= 2 600 000-（2 800 000-0）=-200 000（元）第三步，在租赁期内采用实际利率法分摊未确认融资费用（同【教材例21-2】，见表21-1）。
第四步，在折旧期内按折旧进度（在本例中即年限平均法）分摊未实现售后租回损益（见表21-5）。
本例中，由于租赁资产的折旧期为35个月，因此，未实现售后租回损益的分摊期也为35个月。
表21-5 未实现售后租回损失分摊表日期售价固定资产账面价值摊销期分摊率* 摊销额未实现售后租回损益20×2.1.1 20×2.12.31 20×3.12.31 20×4.12.31合计26000002 600 0002 800 0002 800 00035个月31.42%34.29%34.29%100%62 84068 58068 580200 000200 000137 16068 580*参见表21-2中的折旧率。
第五步，账务处理。
20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本：借：固定资产清理 2 800 000贷：固定资产 2 800 00020×2年1月1日，向B公司出售程控生产线：借：银行存款 2 600 000递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）200 000贷：固定资产清理 2 800 00020×2年2月28日，确认本月应分摊的未实现售后租回损益：借：制造费用——折旧费 5 712.73（62 840÷11）贷：递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁）5 712.73其他有关会计处理（略）。
第六步，财务报告中的列示和披露（略）。
（2）买主（即出租人：B公司）的会计处理。
20×2年1月1日，向A公司购买程控生产线：借：融资租赁资产 2 600 000贷：银行存款 2 600 000其他相关会计处理与一般融资租赁业务的会计处理相同，此略。
3.第三种情况：售后租回交易形成经营租赁，售价高于资产公允价值。
【教材例21-6】假定20×2年1月1日，A公司将全新办公设备一台，按照1 000 000元的价格售给B公司，该设备20×2年1月1日的账面价值为900 000元，公允价值为900 000元，并立即签订了一份租赁合同，租期为4年，每年年末支付租金200 000元。
（1）卖主（即承租人：A公司）的会计处理。
第一步，判断租赁类型。
根据【例21-1】，该项租赁属于经营租赁。
第二步，计算未实现售后租回损益。
未实现售后租回损益=售价-资产的公允价值=1 000 000-900 000=100 000（元）第三步，在租赁期内按租金支付比例分摊未实现售后租回损益（见表21-6）。
表21-6 未实现售后租回收益分摊表日期售价固定资产公允价值支付的租金分摊率摊销额未实现售后租回损益⑴20×2.1.1 1000 000 900 000 100 000⑵20×2.12.31 200 000 25% 25 000 75 000⑶20×3.12.31 200 000 25% 25 000 50 000⑷20×4.12.31 200 000 25% 25 000 25 000⑸20×5.12.31 200 000 25% 25 000 0合计 1 000 000 900 000 800 000 100% 100 000第四步，账务处理。
20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本：借：固定资产清理 900 000贷：固定资产900 00020×2年1月1日，向B公司出售设备：借：银行存款 1 000 000贷：固定资产清理 900 000递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁）100 00020×2年12月31日，确认本年应分摊的未实现售后租回损益（在本例中，按年分摊未实现售后租回损益只是为了简化核算。
在实际工作中，承租人一般应在按月确认租金费用的同时合理分摊未实现售后租回损益）。
借：递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁）25 000贷：管理费用 25 000其他有关会计处理（略）。
第五步，财务报告中的列示和披露（略）。
但是，如果有确凿证据表明，售后租回交易是按照公允价值达成的，售价与资产账面价值之间的差额应当计入当期损益，假定公允价值是1 000 000元。
在这种情况下，账务处理为：20×2年1月1日，结转出售固定资产的成本：借：固定资产清理 900 000贷：固定资产 900 00020×2年1月1日，向B公司出售设备：借：银行存款 1 000 000贷：固定资产清理 900 000营业外收入 100 000（2）买主（即出租人：B公司）的会计处理。
20×2年1月1日，向A公司购买设备：借：固定资产 1 000 000贷：银行存款 1 000 000其他相关会计处理与一般经营业务的会计处理相同，此略。
4.第四种情况：售后租回交易形成经营租赁，售价低于资产公允价值且损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的。
【教材例21-7】沿用【教材例21-1】,假定20×2年1月1日，A公司将全新市价为1 100 000元的办公设备一台，按照1 000 000元的价格售给B公司，该设备20×2年1月1日的账面价值为1 100 000元，并立即签订了一份租赁合同，该合同主要条款与【教材例21-2】的合同条款内容相同。
假定未来租赁付款总额低于市价100 000元。
（1）卖主（即承租人：A公司）的会计处理。
第一步，判断租赁类型。
根据【例21-1】，该项租赁属于经营租赁。
第二步，计算未实现售后租回损益。
未实现售后租回损益=售价-资产的账面价值=1 000 000-1100 000= -100 000（元）第三步，在租赁期内按租金支付比例分摊未实现售后租回损益（见表21-7）。
表21-7 未实现售后租回收益分摊表日期售价固定资产账面价值支付的租金分摊率摊销额未实现售后租回损益⑴20×2.1.1 1 000 000 1 100 000 -100 000⑵20×2.12.31 200 000 25% 25 000 75 000⑶20×3.12.31 200 000 25% 25 000 50 000⑷20×4.12.31 200 000 25% 25 000 25 000⑸20×5.12.31 200 000 25% 25 000 0合计 1 000 000 1 100 000 800 000 100% 100 000 第四步，会计处理。