新会计准则对上市公司合并财务报表的影响及相关规定
论新会计准则对国内上市公司财务状况和经营业绩的重大影响
将最高价格 的材料入账 ．使 当期成本费用上升 ，减少 当期利润 ：
使企业利用 变更存货计价方法来调节当期利润水平的惯用手段不 计信息的使用价值 。 对上市 公司的影响 ：在原材料价格一路下跌时 ．采 用 ” 后进 先 出法” ，显然扩大 了公司的利润率 ，而用 先进先 出法 “ ，则缩
方面采用了公允价值。
大途径 ，使其利润更加真实。
四、债务重组
原来 《 债务重组》会计准则规定 ．对于债权人的让步 ，即重
房地产 非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等 组债务的账面价值与支付的现金或所转让的非现金资产账面价值 之间的差额 ， 债务人应 当 直接将其确认 为资本公积 ， 而不作为债
若采用 “ 先进先出法“ ．则 正好 相反 ，这一 核算办 法的变动 ．将 中 ， 可极大地提升其每股收益水平 这样一些关联方就可 以通过
一
面豁免债务 ，一面做 高业绩来操纵股价 搞 内幕交 易。因此 ，
能再被使 用 ， 于对企业的经营业绩进行分析和 ቤተ መጻሕፍቲ ባይዱ较 ，提高 了会 管理层很可能还将出台新 的规定 ． 便 将关联方豁免的债务仍计入公
对上市公 司的影响 ：公 允价值 ”极有可能成为调节利润的工 务重组利得 。新准则规 定对于债权人的让步 ．应 当确认为债务重 ” 计入 当期损益 ，如果是以转让非现金资产的方式进行债 具 。就拿非货币交易来说 过去非货 币交易产生的收益 ，只能计 组利得 ， 入资本公积金 ，新会计准则实施后可直接计人 当期收益 ， 入企 务重组 的．则债务重 组利得是 以非现金 资产 的公 允价 值来确定 进 业利润表。高价卖家 当．是上市公司包装利润最 常见 的手 法。 二 ，存货 的 ．转让的非现金资产公允价值与其账面价值之 间的差额 ． 确认 为资产转让损益 ，计入 当期 损益 。这些规定将使 得上市公司的资
新会计准则下合并报表的影响及应对措施分析
摘要：随着社会经济发展，市场经济体制也不断地完善，随着新会计准则的实施，给企业财务报表管理工作开展造成了较大的影响。
新会计准则下，合并报表存在的问题比较多，比如，形式化严重、实质性欠缺以及没有对合并范围进行明确等等。
这些问题的存在不但影响了企业合并报表工作开展，还给企业长远发展造成了影响，因此，我们必须找到合适的措施做好合并报表工作，帮助企业更好地发展。
关键词：新会计准则；合并报表；影响；应对新会计准则的实施，给企业财务管理更好的进行造成了较大的影响，特别是明确了对合并报表的相关要求，这也已经成为了很多企业都比较关注的问题。
在新的阶段，企业发展规模不断的增加，虽然能够帮助企业提高经济效益，但是这也导致了企业财务核算难度比较大。
特别是合并报表方面，存在的问题比较多，我们必须根据实际情况和需要找到有效的措施进行应对，切实提高合并报表的准确性，将企业财务情况更好的反映出来，给企业更好的发展奠定基础。
一、新会计准则下合并报表受到的影响(一)更加强调会计实体新会计准则对会计核算主体进行了强调，并对企业合并后股东法律权益进行了明确。
在合并后集体企业财务报表中还将子公司净利润包含了进去，给企业的负债率和利润率造成了较大的影响。
并且新会计准则保证了企业会计财务信息的透明化，将财务信息的准确性和可靠性很好的体现了出来，从而给管理者更好的决策奠定了基础。
(二)帮助企业实现债务重组利益最大化新会计准则修改了企业债务清偿的相关问题。
若是企业有能力进行债务的清偿，修改财务重组规范很难给企业财务报表造成较大的影响，若是负债企业获得豁免权，那么这个时期企业收入利润表中也能够将企业债务收益很好的体现出来[1]。
面对这种情况，新会计准则的应用能够实现股份最大化收益，切实提高企业的利润，帮助企业更好的发展。
二、新会计准则合并报表中存在的主要问题(一)企业合并会计方法存在一定的问题新会计准则并没有对企业合并会计方法进行明确，虽然进行了合并基本理念的明确，但是合并方法不够明确，并且，企业合并会计方法中，相关法律法规执行力度还比较差。
浅谈新会计准则中合并财务报表的影响
而 提 高 合 并 财 务报 表 的 可 靠 性 和 相 关 性 ， 把 握 其 中的 规 律 ， 导 以 来 指 后的工作。 ２０ ０ ６年 ２月 ｌ 日， 政 部 发 布 了新 的 《 业 会 计 准 则 》 包 括基 本 ５ 财 企 ， 准 则 、 体 准 则 以及 应 用 指南 ， 中《 业 会 计 准 则 第 ３ 具 其 企 ３号 — — 合 并
【 关键词Ｊ 新会计准则 合并财务报表 影响
合 并 财 务 报 表 ， 以企 业 集 团 内纳 入 合 并 范 围 的各 成 员 作 为 会 计 是 主 体 ． 其 所 编 报 的 个 别 财 务 报表 基 础 上 ， 在 由集 团 中 的 母 公 司 运 用 一
和银行 、 险等特 殊行业 可不纳人合并 范围的规定 ， 保 从而使合 并报表 能 真 实 反 映 由母 公 司 和 子公 司 所 组 成 的 企 业 集 团 经 营成 果 和财 务状
变 动 表 中提 取 盈 余 公 积 的 金 额 全 额 抵销 ， 当 期合 并 财务 报 表 中不 需 在
变化 就 是 把 合 并 财 务 报表 理 论 由母 公 司理 论 改 为 “ 济 主 体 理 论 ”并 经 ． 更 多地 强 凋 实 质 重 于 形式 原 则 的运 用 。 求 对 所 有 母 公 司 能够 控 制 的 要 子 公 司 均 应 纳 入 合 并 范 围 ， 不 一 定 考 虑 严 格 的股 权 比例 ， 使 上 市 而 将 公 司利 用 母 公 司或 子 公 司 进 行 利 润 操 纵 的 行 为 得 到 很 大 程 度 限 制 “ 公 司 理 论 ” 为合 并 报 表 应 按 母 公 司 股 东 的 利 益 来 编 制 ． 母 认 是母 公 司
法的运用 ， 而是 规 定 对 合 营 企 业 采用 权 益 法 进 行 核 算 。
浅谈新会计准则中合并财务报表的影响及范围
了 比较 完 整 的有机 统 一体 系 ，并 为 改进 国
（ 证 据 表 明母 公 司 不 能 控 制 单 位 除 有
可 见 ，新 会 计 准 则 对 合 并 财 务 报 表
改变。 《 暂行规定 》指出 母公 司应 当
了将控 制权作为合 并范 围确定依 据的基 企 业 合 并 。 这 种 合 并 ． 在 我 国 屡 见 不
将其所控 制的境 内外所 有子公 司纳 入合 本理念 。新会计准则 又进一步 明确 了合 鲜 尤其是大 型国企 的合并 大 多是不 并会计 报表的合并范 围 体现 了将 控制 并 范 围 应 当 以控 制 为 基 础 予 以确 定 ．并 情 愿 的 合 并 带 有 明显 的政 治 色 彩 ，所 权作 为合 并范围确定依据 的基本理念 。
毯园图圈 ＰＡ ＴＣ Ｉ Ｕ ＳＯ Ｒ Ｃ ＩＥＤＳ Ｓ ＩＮ Ｃ
新 会 计 准 则 对 合 并 财 务 报 表 的 修 改 不 仅 在 会 计 实 务 中具 有 实践 性 ，而 且还 弥 补 了会计 理论 的部分 空 白 ，这也 是 国际会 计 的 发展 趋 势
浅谈新会计准则 中 合并财 务报表 的影响及范 围
的会计 处理方法 。同一控制下 的企业合
新 会 计 准 则 对 旧 会 计 准 则 在 报 表 并 ．是 指 参 与 合 并 的 企 业 在 合 并 前 后 均
定 》 简 称 《 行 规 定 》 ） 中应 纳 入 合 并 合 并 范 围方 面进 行 了较 大 的 改 进 ，主 要 受 同 一 方 或 相 同 的 多 方 最 终 控 制且 该 控 暂 范 围 的 被 投 资单 位 的 规 定 进 行 修 改 ， 二 表 现 在 首 先 ， 《 行 规 定 》 指 出 ，母 制 并 非暂 时 性 的 企 业合 并 通 常情 况 暂
浅谈新会计准则中合并财务报表的影响与范围
对上市公 司财 务报 表的影 响 ，并在最后 分析 了新会 计准则对合 并范 围的规 定 关键词 ：新会计 准则 合 并财 务报 表 影响 范围
圆 衾
会
蓦
权 益性资 本的被 投资 企业和 通过其 他方式控 制的 被投资企 业。 ”在新准则 中，“ 公司是指 被母公司控制的企业 ，同时 子
财 务 状 况 、经 营 成 果 和 现 金 流量 的 财 务 报 表 。
规定 中， 确定合并财 务报表 的合并范围不是 以控制为基础的 ， 过于形式 化 ， 如规定母 公司拥 有其过半数以上 （ 包括 半数 ） 不 权益性资 本的被投资企业都要纳 入合并范围 ， 但实际上存在 这种 情况 ：虽然拥 有半数 权益性 资本但 并不具 有实 质控制
《 暂行规 定＊只规定 了当拥有的权益性 资本 低于或等于 半数但具有 实质控 制权的四种情况 ， 未考虑当拥有的权益 并
的被投资 公司 ， 包括 由母公 司 自接或 间接控 制其过半数以上
性资本过半数但 却没有实质控制权 的情况 。
作者 简 介 ：古 静 ，现 在 新 汶矿 业 集 团公 司翟 镇 煤 矿 发展 规 划部 工作 ，助 理 经 济 师 。
相 关 比重 小 于 １％ ） 以 不 纳 入 合 并 范 围： 殊 业 务 的 子 公 ０ 可 特
司，如金融企 业 ，可以不纳入合并范 围。但新 准则规定应纳 入合并范 围，这样将增加合并报表 的资产和权益 ，收入和利
、
新会计 准则对合并财务报表准 则的修 改新准则合并
润 ，对企 业的财务状况 、经营成果和现金流量具 有较大的影
一
同时 ， 由于新准 则使得母公司必须承担所有者 权益为负
的 子 公 司 的 债 务 ， 会 使 一 隐 藏 的 或 有 债 务 显现 ，使 得上 并 些
新会计准则对上市公司的影响
新会计准则对上市公司的影响关键字：新会计准则影响部发布了39项会计准则和48项准则的新规则，新会计准则体系于2007年1月1日起在上市公司率先施行，并鼓励其他企业执行。
新会计准则体系的建立是中国会计改革史上一个重要的里程碑。
新会计准则与旧会计准则相比有许多重要变革，将对上市公司产生重要影响。
一、新会计准则中的变革（一）基本准则的变革在基本准则当中，最引人注意的变化是关于公允价值（fair value）的引入，在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者清偿的金额计量。
公允价值法是资产评估的方式之一，其他几种方式为法、重置成本法、可变现现值法和现值法等等。
按照公允价值法，对资产的评估“是熟悉情况的交易双方自愿”，所以可能会存在较大的利润操纵空间。
另外，国内评估机构对于公允价值的经验也比较欠缺，在实际操作当中可能会有一定困难。
在一些发达的西方国家，公允价值已经运用的较为普遍，所以，此次国内引入公允价值，是国内会计准则和国际接轨的重要标志。
为了防止公允价值被滥用而出现利润操纵，准则规定了公允价值的使用前提，也就是公允价值应当能够“可靠计量”。
（二）跌价准备计提变革按照新的会计准则，“存货跌价准备”、“固定资产跌价准备”、“在建工程跌价准备”、“无形资产跌价准备”，从2007年开始计提后不能冲回，只能在处置相关资产后，再进行会计处理。
盈利上升时，多计提跌价准备；盈利下滑时，再将跌价准备冲回。
这是上市公司调节盈利的手段之一。
会计准则变动后，上市公司不能冲回上述准备。
（三）债务重组方法变革在新的会计准则中，债务重组将规定：由于债权人让步，债务人获得的利益将直接计入当期收益，进入利润表。
而原来是计入资本公积；并且引入公允价值，以实物抵债，将以公允价值计量。
于是一些无力清偿债务的公司，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，可能极大地提高每股收益（EPS）。
新会计准则对合并报表的影响和应对措施
新会计准则对合并报表的影响和应对措施摘要：新会计准则对合并报表会产生理论、内容、方式方面的影响，需要企业应对这些影响采取有效的财务工作措施。
比如要统一会计管理政策，确定报表编制范围，选择合理处理报表的方式方法，提高抵消项目的完整性，并做好会计信息披露工作。
最终目的是降低上市公司因为股权结构复杂所增加的合并报表编制难度，维护债权人、股东等投资者的利益。
关键词：合并报表；新会计准则；影响；措施企业合并财务报表目的是为了使报表中的数据准确度更高，有效性更强，确保企业发展质量，维持市场良性竞争的格局。
而于2007年开始执行的新会计准则中的第33号，又对合并财务报表提出了更为细致的要求，为各企业，尤其是有诸多子公司的上市公司合并财务报表工作提出了新的要求。
需要企业明确这些要求对原有工作的影响，制定行之有效的工作方案。
一、新会计准则对合并报表的影响（一）理论影响新会计准则所带来的影响首先体现在理论层面，即合并报表工作的法律支持发生了变化，需要合并报表机制基于国家的法律政策，例如《企业财务通则》、《中华人民共和国会计法》实现更加规范的操作，体现更强的专业属性。
同时需要合并报表的信息数据依法依规给企业发展提供经营性、战略性支持，体现权益法的合理要求，照顾股东的权益所得，确定股东损益的性质。
（二）内容影响在内容层面首先合并报表的范围发生了改变，比如企业在合并财务报表时应当将子公司的报表汇总在母公司体系中，完成报表合并和核算工作。
但申请破产的子公司等特殊子公司并不能够纳入母公司财务报表合并之中。
其次，具体的合并财务报表内容也出现了变化，比如要综合涉及到合并资产负债表、利润表、合并损益表和现金流量表中的项目。
但由于企业经营实际情况有所差异，各企业管理具有复杂性，所以财务报表合作内容会有细节差异[1]。
（三）方式影响由于合并报表属于财务会计工作中较为复杂的一部分，新会计准则也对报表合并的方式提出了要求，目的就是使得理论概念的实际操作难度被降低。
新会计准则对企业合并财务报表编制的影响及建议
253理论研究1 引言 随着我国改革开放的力度越来越大，我国的经济实力也越来越强。
与国外企业的合作发展，促进了我国经济市场环境和制度的国际化演变。
其中最明显的变化就是促进了企业之间的合并以及企业集团模式的形成，这对于企业财务报表编制来说是一个巨大的挑战。
企业合并财务报表编制的复杂程度之高，成为企业财务人员在处理企业财务事务中很难翻越的一座大山。
随着经济全球化和国际资本流动性增强，我国企业的合并不仅仅局限于国内，在国际上也有一定合并出现。
从我国企业合并实际情况和我国财政部颁发新的《企业会计准则》来看，我国企业合并情况随着国际经济环境变化，也发生了很大变化。
本文在此背景下，在新会计准则下，对企业合并财务报表编制进行了探讨。
为企业今后跨越式发展提供坚实基础。
2 新会计准则下合并财务报表编制的变化 企业所有者、债权人等了解企业财务状况和经营成果主要是通过企业所编制的财务报表。
在新会计准则下，企业合并财务报表编制的变化主要体现在以下几个方面：2.1 新会计准则下合并财务报表编制范围的变化 在财政部颁布的《新会计准则》下，企业合并范围变化幅度之大，不仅对财务报表编制人员的专业技能提出了更高的要求，而且其本身存在的一些困惑、问题及其影响亦需要财务报表编制人员认真思考、应对和化解。
合并范围变化存在的问题及影响主要有：（a）复杂持股合并问题。
新的会计准则并没有具体阐述子公司拥有比例的核算准则，根据相关会计核算方法，可以选择乘法或者加法核算原则，但是它们之间不同的核算方法处理后得出不同的结果。
会造成合并财务信息的不确定性，从而影响财务报表编制的准确性和完整性。
（b）实质控制判断问题。
新会计准则中对合并范围控制进行了具体说明，合并范围以控制为原则进行判定。
但是新的会计准则并没有阐明实质控制的判断尺度，而这对财务报表编制的准确性可能产生很大影响。
（c）暂时性控制问题。
新会计准则对暂时性控制问题及相关控制时间的具体划分的阐述并不具体、全面，这在实际操作过程中亦可能产生较多问题。
- 1、下载文档前请自行甄别文档内容的完整性，平台不提供额外的编辑、内容补充、找答案等附加服务。
- 2、"仅部分预览"的文档,不可在线预览部分如存在完整性等问题,可反馈申请退款(可完整预览的文档不适用该条件!)。
- 3、如文档侵犯您的权益，请联系客服反馈,我们会尽快为您处理(人工客服工作时间：9:00-18:30)。
整体来说，新会计准则对合并范围的规定做出了很大改进，进一步向国际会计准则靠拢，有助于规范我国会计实务，遏制某些公司出于利润操纵的动机而不将某些子公司纳入合并范围，这有助于提高我国的会计信息质量。
但笔者认为，当前我国产权制度改革并未最终完成，市场经济运行环节还存在大量政府干预行为，企业的会计报表合并完全的“拿来主义”尚不可行。
我国的新会计准则的制定应尽量结合我国经济发展水平实际和法律惯例传统，减少一蹴而就的“大跃进”，从而稳健地推进会计准则的建设，根据我国的经济发展水平和资本市场状况逐步推进会计准则的完善工作。
关键词：新会计准则合并财务报表影响范围随着经济全球化趋势深入发展，生产要素的国际间流动和产业转移的跨地区发展日益加快，我国经济与世界经济的相互联系、相互依存和相互影响日益加深，迫切需要我们从深化经贸合作、维护国家利益和长远发展的大局出发，在认真总结我国会计审计改革实践经验的基础上，大胆借鉴国际通行规则，不断完善会计审计准则，为深入实施“请进来”和“走出去”战略，扩大互利合作、实现共同发展提供标准趋同、可比互通的统一信息平台。
两大准则体系的发布，架起了密切中外经贸合作的会计审计技术桥梁，有利于进一步优化我国投资环境，有利于促进我国企业更好更多地“走出去”，有利于稳步推进我国会计审计国际化发展战略，全面提高我国对外开放水平。
一、新会计准则对合并财务报表准则的修改新准则合并报表范围的确定更关注实质性控制，母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。
所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。
这一变革，将对上市公司合并报表利润产生较大影响。
新准则使得母公司必须承担所有者权益为负公司的债务，并会使一些隐藏的或有债务显现，与此同时，新准则也可以防止一些通过关联交易调节利润的手段。
二、对上市公司财务报表的影响新准则对合并财务报表的定义是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。
在1995年2月，财政部制定并颁布了《合并会计报表暂行规定》（下称《暂行规定》）中，合并会计报表是指“由母公司编制的，将母公司和子公司形成的企业集团作为一个会计主体，综合反映企业集团整体经营成果、财务状况及其变动情况的会计报表。
”在《暂行规定》中，“子公司是指被另一公司拥有控制权的被投资公司，包括由母公司自接或间接控制其过半数以上权益性资本的被投资企业和通过其他方式控制的被投资企业。
”在新准则中，“子公司是指被母公司控制的企业，同时被母公司控制的其他被投资单位（如信托基金等）也视同子公司。
可以看出，新准则中是基于”控制“概念对子公司进行定义的，当母公司能够统驭一个主体的财务和经营政策，并藉此从该主体的经营活动中获取利益时，该母公司就具有控制权。
既然新准则中合并范围以控制为基准，势必将对合并报表产生较大的影响。
原会计制度规定对不重要的子公司（如相关比重小于10% ）可以不纳入合并范围：特殊业务的子公司，如金融企业，可以不纳入合并范围。
但新准则规定应纳入合并范围，这样将增加合并报表的资产和权益，收入和利润，对企业的财务状况、经营成果和现金流量具有较大的影响。
同时，由于新准则使得母公司必须承担所有者权益为负的子公司的债务，并会使一些隐藏的或有债务显现，使得上市公司很难利用股东股权变动为由分合报表，美化财务状况。
新准则也可以防止一些通过关联交易调节利润的手段。
可以说，新准则加强了上市公司合并报表的真实性和可信性。
另外，新准则对合并报表的质量和精确度提出了更高的要求，要求更深层次的剥去关联交易对合并报表产生的影响，进一步降低财务风险，同时也会增加企业的财务成本。
母子公司、各子公司之间往往交易频繁，特别是制造业和商品流通企业，往来业务很多。
按照新准则的要求报表的往来抵销上，会大幅度提高财务人员的工作强度。
另外，新准则规定子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应该按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整：或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。
同时取消了旧准则中当子公司与母公司所规定的会计政策差异不大，并且对财务状况和经营成果的影响不大时，可直接利用该子公司会计报表编制合并会计报表的规定，再加上特殊行业等，只要在控制范围内也应并入合并范围的规定，鉴于不少集团公司内部涉及多行业的情况，合并报表的难度将进一步加大。
三、暂行规定存在的问题《暂行规定》对合并范围的规定存在诸多问题，在实务中引起了诸多不便和不规则的行为。
（1）形式主义，不以控制为基础在我国对合并范围的规定中，确定合并财务报表的合并范围不是以控制为基础的，过于形式化，如规定母公司拥有其过半数以上（不包括半数）权益性资本的被投资企业都要纳入合并范围，但实际上存在这种情况：虽然拥有半数权益性资本但并不具有实质控制权。
《暂行规定》只规定了当拥有的权益性资本低于或等于半数但具有实质控制权的四种情况，并未考虑当拥有的权益性资本过半数但却没有实质控制权的情况。
（2）赋予合并主体过多的自主空间《暂行规定》赋予了合并主体过多的自主空间，使企业可以人为的调节合并范围，从而将符合集团目标利益的企业或企业组合纳入合并范围，而将不符合集团目标利益的企业或企业组合，利用现有规定的个别条款或漏洞，不纳入合并范围。
因此，合并范围的确定带有很大的主观性，从而损害了合并报表的真实性和完整性。
主要体现在以下两个方面：1.计算间接拥有权益性资本的方法不明确《暂行规定》只规定了母公司直接、间接或直接和间接共同拥有半数以上权益性资本的被投资企业要纳入合并范围，但并未明确如何计算间接拥有的权益性资本。
在实务中企业计算权益性资本的方法主要有两种：加法原则和乘法原则。
选用两种不同的方法会对同一股权关系是否拥有过半数的权益性资本产生不同的结论，并且在特定情况下某种方法计算得出的权益性资本比例可能与实际情况是矛盾的。
例如，A.B.C三个公司的持股关系如下：按照乘法原则，A对C的权益性资本拥有比例是60%×60%=36%，低于50%，所以A 不能将C纳入自己的合并范围，但实际情况是，A对B拥有直接的控制权，而B对C拥有直接的控制权，则A可以通过B拥有对C的间接控制权，所以如果以“控制”作为判断标准的话，C应纳入A的合并范围。
那么，按照乘法原则计算的结果就不符合“实质重于形式”原则。
2.“可以不纳入”的规定赋予了合并主体选择的权利《合并财务报表暂行规定》规定了6种可以不纳入合并范围的情况，《合并财务报表暂行规定》把这6种情况规定为“可以不纳入”，这种非硬性的规定赋予了合并主体在选择合并范围时较大的灵活性，使企业可以根据自己的需要选择合并范围，不利于提高会计信息的质量。
（3）“可以不纳入”的有些规定缺乏合理性1.小规模企业按照《关于合并财务报表合并范围请示的复函》（财会二字（1996）2号）的规定，子公司的资产总额、销售收入及当期利润小于母公司与其所有子公司相应指标合计数10%的企业可以不纳入合并范围，首先，这个10%的重要性标准值得商榷。
其次，如果一个企业拥有很多小规模企业，那么这此小规模企业的总效应将是很巨大的，将这此小规模企业全部排除在合并范围之外将是不合理的。
2.特殊行业企业按照《关于合并财务报表合并范围请示的复函》（财会二字（1996）2号）的规定，银行和保险业等特殊行业的子公司可以不纳入合并范围。
我们都知道，随着社会的发展，企业集团的多元化经营越来越普遍，甚至有的集团特殊行业的子公司所占份额很大，那么此时将这此特殊行业的子公司排除在合并范围之外，就会影响合并范围的完整性，不能合理、完整的传达集团的经营业绩和财务状况。
3.关停并转和非持续经营的所有者权益为负数的子公司《暂行规定》规定关停并转和非持续经营的所有者权益为负数的子公司可以不纳入合并范围，一方面，规定并未解释什么是“关停并转”，另一方面，“非持续经营的所有者权益为负数的子公司”可以不纳入合并范围，暗含的意思就是“非持续经营的所有者权益为正数的子公司”应纳入合并范围，这与“关停”的子公司可以不纳入合并范围是相矛盾的。
4.己宣告破产或清理整顿的子公司《暂行规定》规定己宣告破产、或按照破产程序己宣告清理整顿的子公司可以不纳入合并范围，这好像就是说母公司可以“择优录取”，这样合并财务报表就不能合理的反映整个集团的业绩。
（4）将合营企业纳入合并范围《企业会计制度》第158条规定，企业在编制合并财务报表时，应当将合营企业合并在内，并按照比例合并法予以合并。
这是不合理的，因为控制实质上意味着只有一方能够实施控制，按照合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合合并财务报表控制的定义，也就是说，按比例合并的这部分被投资企业的资产、负债、所有者权益以及损益和现金流量等，实际上母公司单方面是控制不了的，失去了合并的意义。
（5）未明确租赁、委托等形式的企业是否纳入合并范围我国企业的经营方式多种多样，包括以租赁、委托等形式将子公司交由第二方经营等，《暂行规定》中未对这类特殊形式的企业做出规定。
《暂行规定》在以上方面的不合理性会产生极大的后果，一方面企业在实务中有一些问题无章可循，另一方面赋予了企业在实务中很大的自主权，可以人为调节合并范围，从而影响会计信息的真实性和完整性，降低了会计信息的质量。
三、新会计准则对合并范围的规定及改善新会计准则在很多方面对下文提到的暂行规定的缺陷进行了改善。
（1）取消了比例合并法对比例合并法的规定主要体现在《企业会计制度》第158条中有关合并报表的相关规定中。
《企业会计制度》第158条规定，企业在编制合并会计报表时，应当将合营企业合并在内，并按照比例合并法予以合并。
在新准则中，考虑到控制实质上意味着只有一方能够对另一方实施控制，而在联合控制主体中，难找按合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合以上对控制的定义，因为母公司方面实际上是控制不了的，如果合并到母公司报表中的话并不具有实际上的意义，因此在新准则中取消了合并比例法的运用，而是规定对合营企业采用权益法进行核算。
（2）合并财务报表的种类在《暂行规定》中，合并财务报表的范围包括合并资产负债表、合并损益表、合并财务状况变动表和合并利润分配表四个部分；而在新准则中规定，合并财务报表的种类不仅包括合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表，而且还包括合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表和附注三个部分。
其中对合并现金流量表编制的规范，及时有效地填补了现行实务当中的理论空白。
（3）少数股东权益的列报我国《暂行规定》中指出：子公司所有者权益项目中不属于母公司拥有的数额，应当作少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目之前单列一类，以总额反映，在合并利润表中作净利润之前的扣减项目。