基金公司认购申购手续费会计核算和营业税缴纳问题探讨

基金公司认购\申购手续费会计核算和营业税缴纳问题探讨
作者：张璐
来源：《科教导刊》2010年第05期
摘要本文从介绍基金公司认、申购手续费的两种收费模式入手,探讨不同的会计处理对基金公司会计核算以及营业税收计算的影响,并提出笔者自己的建议。

关键词认、申购手续费营业税前、后端收费模式
中图分类号:F83文献标识码:A
截至2009年底,我国国内基金管理公司已经发展至60家,基金公司管理的基金产品数量累计达到594只,基金业对我国经济的影响正在日益扩大。

随着基金行业的飞速发展,其相关的会计政策、财税政策出现了一定的滞后性,使得基金公司在遇到新业务时由于缺乏政策上的统一规范都按照各自的理解进行处理,从而导致各家基金公司提供的会计信息可比性不强,税收征收范围不一致,也不利于市场秩序规范管理。

基金公司的认购、申购业务的会计核算方式属于上述问题之一。

本文从基金公司前、后端认购、申购手续费的会计核算入手,探讨其会计核算处理方式及其引起的营业税收缴纳问题。

1 基金公司的认、申购手续费收费模式及其会计处理
1.1 认、申购手续费收费模式
开放式基金认、申购手续费的收费模式有两种——前端收费模式和后端收费模式。

基金销售过程中,基金管理公司普遍采用的是前端收费模式,即在认购、申购基金业务发生时,基金公司和代销机构分别向客户收取认购、申购费。

前端收费模式是先收费后管理。

随着基金业务的不断创新,近几年基金公司推出一种新的收费模式——后端收费模式,旨在鼓励客户长期持有基金份额。

这种收费模式下,基金公司在认购、申购业务发生时(前端)须向代销机构垫付代销机构本应向客户收取的那部分认购、申购费,待客户赎回时由基金公司向客户收取当初认购、申购业务发生时客户未付的认购、申购费。

后端认、申购的收费模式在申购协议中明确规定持有年限内各年份赎回的申购费率,一般费率会随着年份的增加而减至为零。

后端收费模式是先管理后收费的一种模式。

1.2 两种收费模式下的会计处理
客户在购买基金的同时,支付给基金公司认购、申购手续费。

在前、后端收费模式下,基金公司确认手续费有两种不同的会计核算方式:“总额法”和“净额法”。

由于存在基金公司采用不同的手续费收入会计核算方式,不仅影响了会计信息的可比性,还会影响到税收征管问题。

(1)前端收费模式。

目前,大部分基金公司采用了“净额法”的会计核算方式,即基金公司向客户收取认购、申购手续费,基金公司按照代销协议,扣减给代销机构的手续费后,将净额计入基金公司收入。

这种方法的理论是依据实质重于形式的原则,能更好地反映经济交易的实质。

《基金法》第二条规定:在中华人民共和国境内,通过公开发售基金份额募集证券投资基金,由基金管理人管理,基金托管人托管,为基金份额持有人的利益,以及资产组合方式进行证券投资活动。

可见基金产品不是一般的金融产品,基金管理人与投资者之间不是简单的商品买卖关系,基金管理人(包括托管人)与投资者(即基金分额持有人)之间是受托责任关系。

在基金运作过程中,基金销售费用、管理费用、托管费用都依法由投资人承担,但由不同的收费主体收取各自应收取的法定费用。

代销机构实际收到的手续费,是按照协议从客户支付的手续费中直接收取的,因此也不能列为基金公司成本。

这种“净额法”是基金行业内通行的做法。

另外,还存在一种"总额法"核算方式,根据《财务报告条例》编制的原则,资产和负债、收入和费用不能相互抵消,即将向客户收取的基金认、申购费全额计入基金公司收入,而支付代销机构的费用作为费用列支。

《基金销售管理办法》第四十五条规定:基金管理人、代销机构应当按照基金合同的约定和招募说明书的规定向投资人收取销售费用,并如实核算、记账。

此销售费用包括了基金认、申购手续费。

该规定表明了基金代销机构与基金公司是各自作为独立法律主体的自主行为,并应以各自不同的会计主体依法独立核算、记账。

因此对于简单的依照“总额法”的核算方式,将代销机构收取的手续费也作为基金公司的手续费收入,显然是不妥的。

采用此核算方式的基金公司也较少。

(2)后端收费模式。

对于后端认、申购费的会计核算方式,2007年之前,基金公司普遍的做法是垫付时先挂账,收回时冲销挂账,不在当期损益中反映。

2007年3月13日,证监会下发各基金管理公司及相关会计师事务所《关于2006年度证券投资基金和基金管理公司年度报告编制及审计工作有关事项的通知》(证监会计字[2007]11号)要求:基金管理公司采用后端收费模式的,向客户收取的后端认购、申购费应于收取时全额确认为收入;向代销机构支付的销售费应于支付时计入资产科目,在客户持有基金份额的期间内按系统性的方法摊销,计入当期费用。

因登记注册系统生成数据困难,无法在2006年度按上述规定实施系统性摊销方法的公司应于2007年7月1日前实施。

证监会对基金公司收取并支付手续费的整个过程进行了拆分,规定了后端收费模式采用的是“总额法”核算。

对于证监会的规定,基金公司是存在不同的看法。

比较前后端两种收费模式,笔者认为二者的区别仅仅在于收费时点的不同,在收费主体及各自取得认购、申购费的部分等实质方面是相同的。

在前端收费模式下,目前基金公司仅将向客户收取的属于自己的那部分认购、申购费(不含代销机构收取的部分)确认收入,采用的是“净额法”核算;在后端收费模式下,基金公司根据证监会的规定须在客户赎回基金时,将向客户收取的认购、申购费全额确认收入,采用的是“总额法”核算。

前、后端收费模式下采用了两种不同的会计核算方式,不仅有悖于会计谨慎性原则,也给基金公司销售收入的确认带来随意性,更使得监管机构难以对基金公司进行管理和监督。

2 基金公司两种收费模式对营业税的影响
基金公司前、后端收费模式采用的不同会计核算方式,给公司营业税的计算缴纳带来很大的影响。

目前,大部分基金公司前端收费模式都采用“净额法”确认手续费收入,并以此计算缴纳营业税,而后端收费模式采用证监会规定的“总额法”确认手续费收入,并以此缴纳营业税。

在这种会计核算模式下,后端收费模式采用的“总额法”(包含代销机构应收取的那部分收入)计算应纳营业税额时,就会多计算垫付给代销机构的那笔收入,并以此多计算缴纳了营业税金,而代销机构从基金公司收到其垫付的手续费且计入当期收入并以此计算缴纳营业税金时,就会产生重复征税的问题。

笔者认为,该笔给代销机构的手续费收入在前端收费模式下是代销机构确认的收入,因此其产生的营业税也应由代销机构缴纳;同理,后端收费模式下,该笔收入不能以收费时点的不同而确认为基金公司的收入,并使得基金公司为此重复承担由代销机构承担的营业税金。

因此,如果按照证监会的规定,仅仅因为后端收费时点的不同,就导致基金公司要对代销机构收取的那部分认购、申购费计算缴纳营业税,显然是不公平的。

前、后端收费模式由于不同的会计核算方式使得营业税收计算缴纳的依据也不同,给税务机关增加了监管难度,也使基金公司容易产生偷税漏税的情况。

后端收费模式的推出,是金融业务的一种创新,旨在鼓励客户长期持有,推动基金公司的业务发展。

为了推动这项创新业务,政府部门应该鼓励基金公司开展后端收费的模式,给予其与基金前端收费模式同样的税收待遇,这才能体现两种业务在税收上的公平性,从而使基金公司愿意给客户提供多种收费模式的选择,给基金公司的业务发展带来积极影响。

为此,笔者有以下建议:
(1)每月末,基金公司将当月后端认购、申购业务发生时垫付给代销机构的认购、申购费计入资产科目借方;
(2)每月末,对于当月赎回发生时向客户收取后端认购、申购费,基金公司逐笔确认向客户实际收取的后端认购、申购费中包含的当初认购、申购业务发生时垫付给代销机构的那部分,计入资产科目贷方;差额为基金公司应收取部分,直接确认为当月收入,并以此计算缴纳营业税。

如
果向客户实际收取的后端认购、申购费不能全部包含当初认购、申购业务发生时垫付给代销机构的那部分,将实际收到的部分计入资产科目贷方;差额为基金公司应承担的销售费用,从资产科目借方转入当月费用。

上述两点建议,虽然操作过程较为繁琐且需要专门的系统支持,但是从方式上可以使基金公司前、后端收费模式在会计核算方式上基本保持一致,基金公司也不会额外承担不必要的税收成本,有利于监管机构能够更好地进行监督,也有利于经济市场秩序的规范管理。

当然,由于监管机构尚未出台更详细的基金公司销售手续费会计核算办法,因此笔者的以上建议也有待进一步探讨论证。