第三章 审计证据--函证

实施函证时需要关注的舞弊风险迹象以及采取的应对措施
针对舞弊风险迹象采取的应对措施
① 验证被询证者是否存在、与被缺乏独立性，其业务性质和规模是否与 被询证者和被的交易记录相匹配
② 将从他源得到的被询证者的地址比较验证 ③ 将被档案中有关被询证者的签名样本、公司公章与回函核对 ④ 与被询证者直接讨论，必要时前往验证 ⑤ 分别在中期和期末询证，使用被账面记录和其他信息核对账户的变动 ⑥ 加盖金融机构公章的被信用记录，与被的记录核对，证实是否存在被
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第三节 函证
• 函证
–注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认 定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信 息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过 程
–函证是一个获取和评价审计证据的过程。
在这个过程中，注册会计师通常以被审计单位的名义向拥 有相关信息的第三方提出书面请求，要求提供影响财务报表 认定的特定项目的信息。在得到第三方对有关信息和现存状 况的声明后，注册会计师再进行跟进和评价。
• 对询证函的口头回复
0
① 要求直接书面回复
4
② 替代程序
知识点讲 解 函证的实施与评价
评价函证的可靠性——实施程序
免责或其他限制条款：对回函可靠性不产生影响的条款
没有义 “提供的本信息仅出于礼貌，我方没有义务必须
务
提供，我方不因此承担任何明示或暗示的责任、
义务和担保” “本回复仅用于审计目的，被询证方、其员工或代
没有责任 理人无任何责任，也不能免除注册会计师做其他询
问或执行其他工作的责任”
• 其他限制条款与测试的认定无关，也不会导致回函失去可靠性
知识点讲 解
函证的实施与评价
评价函证的可靠性——实施程序
免责或其他限制条款：对回函可靠性产生影响的条款（完整性、准确性、信
赖程度怀疑）
完整 性
“本信息是从电子数据库中取得的，可能不包括被询证方所有 的全部信息”
函证的对象
对象
存、借、金融往来
应收账款 其他 有价证券 结算往来 权利&义务 或（律师） 、重、异（交易方）
应当
函证 函证
函证
例外（除非）
不重要 风险低 说明理由 不重要 无效 说明理由 替代程序
知识点讲 解 函证的内容
函证程序实施的范围
特定项目&交易（对象）： • 金额较大的项目 • 账龄较长的项目 • 交易频繁但期末余额较小的项目 • 重大关联方交易 • 重大或异常交易 • 可能存在争议、舞弊或错误的交易
• 控制测试
–为了获取关于控制防止或发现并纠正认定层次重 大错报的有效性而实施的测试，目的是测试控制 运行的有效性
–在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运 行是有效的，注册会计师应当实施控制测试以支 持评估结果
–仅实施实质性程序不足以提供有关认定层次的充 分、适当的审计证据，注册会计师应当实施控制 测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据
在询证函中指明直接向会计师事务所回函(3)
将发出询证函的情况形成审计工作记录
后 将收到的回函（所要求的回函人）形成审计工作记录，并汇总统计函证结
果
知识点讲 解 函证的实施与评价
对函证过程的控制（不同方式发函控制）
函证方式 邮寄 跟函
电子邮件
控制措施 独立寄发 询证函控制 舞弊警觉 风险评估，考虑相应措施
③ 来件与去件的名称、地址是否一致
④ 邮戳是否与被询证者地址一致
⑤ 印章、签名是否与被询证者名称一致
知识点讲 解
函证的实施与评价
评价函证的可靠性——实施程序
收到回函，实施的程序
0
• 通过跟函收到的回函
2
① 了解被询证者处理函件的流程和人员 ② 确认被询证者的身份和权限 ③ 观察被询证者处理函证的流程
知识点讲 解 函证的实施与评价
实施函证时需要关注的舞弊风险迹象以及采取的应对措施
需要关注的舞弊风险迹象
⑦ 不同被询证者回函地址相同 ⑧ 不同被询证者的交寄人或发件人是同一人或
是被审计单位的员工 ⑨ 回函地址与被审计单位记录的被询证者的地
址不一 ⑩11 异常回函率
被询证者缺乏独立性
知识点讲 解 函证的实施与评价
设计询证函可靠性的考虑因素
• 函证的方式 • 以往审计或类似业务的经验 • 拟函证信息的性质 • 选择被询证者的适当性 • 被询证者易于回函的信息类型
• 积极式询证函1（列明拟函证余额或其他信息）： ××（公司）：
本公司聘请的××会计师事务所正在对本公司××年度 财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求， 应当询证本公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自 本公司账簿记录，如与贵公司记录相符，请在本函下端“信 息证明无误”处签章证明；如有不符，请在“信息不符”处 列明不符金额。回函请直接寄至××会计师事务所。
知识点讲 解
函证决策
考虑因素
0 1
评估认定层次重大错报风险——与审计证据适当性正向关系
0 2
函证程序针对的认定：
应收账款函证 主要认定：存在性 权利与义务
不能认定: 计价&分摊
0 3
实施除函证以外的其他程序，将检查风险降至可接受的水平
+被询证者（了解 能力/意愿 客观性）
知识点讲 解 函证的内容
知识点讲 解 函证的内容
管理层要求不实施函证时的处理
范围受限（不合理）
分析原因 ： 职业怀疑 被：诚信 弊错 师：替代程序
知识点讲 解 询证函的设计
设计询证函的总体目标
审计目标 存在
完整性 应付账款
询证函要求 列明（积1）
未列明（积2） 供货商明细表（起点）
知识点讲 解 询证函的设计
没有记录的贷款、担保、开立银行承兑汇票、信用证、保函
• 下列有关函证的说法中，正确的是（）。(2014年真题) • A如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审
计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计 证据
• B如果被审计单位与银行存款存在认定有关的内部控制设计良好并 有效运行，注册会计师可适当减少函证的样本量
回函地址：
邮编： 电话：
传真：
联系人：
1.本公司与贵公司的往来账项列示如下：
截止日期 贵公司欠 欠贵公司
备注
2.其他事项。 本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上
述日期之后已经付清，仍请及时函复为盼。
（公司盖章） 年月日
结论：1.信息证明无误。 （公司盖章） 年月日 经办人：
2.信息不符，请列明不符的详细情况: （公司盖章） 年月日 经办人：
的审计证据
知识点讲 解 函证的实施与评价
评价函证的可靠性——函证过程
① 师（主体）：对询证函的设计、发出及收回的控制情况 ② 被（对象）：被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、
对函证项目的了解及其客观性 ③ 被审计单位施加的限制或回函中的限制
知识点讲 解 函证的实施与评价
评价函证的可靠性——实施程序
在某些情况下，注册会计师可能识别出认定层次重大错报风险 ，且取得积极式询证函回函是获取充当证据的必要程序，则替代 程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。
• 可获取的佐证管 理层认定的信息 只能从被审计单 位的外部获取
• 存在特定舞弊风险因素，凌驾险
反 ，管理层与员工串通，使注册会
正
计师不能信赖从被审计单位获取
知识点讲 解
函证的实施与评价
评价函证的可靠性——实施程序
收到回函，实施的程序
0
• 电子回函
3
确信程序安全并得到控制，确认发件人身份的
技术（加密技术、电子签名技术，网页真实性认证
程序），疑虑联系：电话联系，提供原件。
知识点讲 解 函证的实施与评价
评价函证的可靠性——实施程序
收到回函，实施的程序
准确 性
“本信息既不保证准确也不保证是最新的，其他方可能持有不 同意见”
信赖程度 怀疑
“接收人不能依赖函证中的信息”
• 额外 /替代程序
• 限制条款产生影响难确定
澄清 寻求法律意见
知识点讲 解 函证的实施与评价
不符事项的处理——可能错报/潜在错报
不符事项≠错报
样本差异
总体错报 ＜ 可容忍错报
• C注册会计师应当对应收账款实施函证程序，除非应收账款对财务 报表不重要且评估的重大错报风险低
• D如果注册会计师将重大错报风险评估为低水平，且预期不符事项 的发生率很低，可以将消极式函证作为唯一的实质性程序
• 选项B不正确，注册会计师应当对本期存过钱的银行存款实施函证 程序，除非有充分证据表明某一银行存款对财务报表不重要且与之 相关的重大错报风险很低；选项C不正确，注册会计师应当对应收 账款实施函证程序，除非应收账款对财务报表不重要，或函证很可 能无效；选项D不正确，可以考虑采用消极的函证方式的条件还应 包括涉及大量余额较小的账户、没有理由相信被询证者不认真对待 函证。
（可以接受）
知识点讲 解 函证的实施与评价
实施函证时需要关注的舞弊风险迹象以及采取的应对措施
需要关注的舞弊风险迹象
① 管不许寄发 ② 管拦截、篡改、特定方式 ③ 被询征者回函至被转交师 ④ 跟进访问被询征者，回函信息与被询征者记
录不一致 ⑤ 私人邮箱回函 ⑥ 收到同一日期发回的、相同笔迹的多份回函
• 消极式询证函格式
• ××（公司）： 本公司聘请的××会计师事务所正在对本公司××年度
财务报表进行审计，按照中国注册会计师审计准则的要求， 应当询证本公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自 本公司账簿记录，如与贵公司记录相符，则无需回复；如有 不符，请直接通知会计师事务所，并请在空白处列明贵公司 认为是正确的信息。回函请直接寄至××会计师事务所。（ 以下略）