2020中级会计 会计 第65讲_递延所得税资产的确认和计量
递延所得税资产的确认和计量
【举例2】2013年12月31日预提产品质量保证费用100万 元，2014年发生产品质量保证费用100万元。2014年由税 前会计利润计算应纳税所得额时应纳税调减100万元， 2014年少交所得税=100×25%=25（万元）。
【举例1】2013年12月1日取得一批存货，成本为100万元。 2013年12月31日，计提存货跌价准备20万元。2014年将上 述存货全部对外销售，2014年由税前会计利润计算应纳税 所得额时应纳税调减20万元，由此2014年会少交所得税 =20×25%=5（万元）。
站在2013年12月31日看，由于此项存货的存在，以后会 少交所得税5万元，应确认递延所得税资产5万元。
符合预计负债确认条件，确认为预计负债： 借： 销售费用—产品质量保证
贷：预计负债—产品质量保证
未来实际发生时： 借：预计负债-产品质量保证
贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬等科目
预备知识
当期和未来的区别： 税前会计利润调至应纳税所得额 为什么？ 当年根据税前会计利润计算应纳税所得额交多少所得税时企 业所得税法的问题，本章主要强调未来，递延所得税资产和未 来所得税负债，即未来期间纳税调增和调减，是未来期间由税 前会计利润计算应纳税所得额应该调增还是调减。
所得税准则规范的是资产负债表中递延所得税资产 和递延所得税负债的确认和计量。
??应纳税所得额
账面价值 计税基础
暂时性差异
递延所得税资产 递延所得税负债 所得税费用
账面价值：固定资产100万，未来期间计入折 旧的总费用100万。
计税基础：未来期间税法允许计80万。
账面价值大于计税基础， 则未来期间要调增 应该交税，构成递延所得税负债。
递延所得税资产的确认、计量及转回
税法规定长期股权持有期间计税基础为其初始买人 成本 ， 那 么该 长期 股权 投资就会产生 １ ５ ０万元 的可抵扣暂时 陛差异 。
假设这 １ ５ ０万元满 足以下两个 条件 ， 那 么就可 以确认递 延所
得税 资产 。Ａ企业持有 Ｂ企业 的股权 只是暂 时持有 ， 也就 预
产 的 确认 和 计 量 ， 然后 试 图讨 论 其 转 回 的 方 式 。
（ １ ）长期 股权 投资产 生 的可 抵扣暂 时性差异 是否应 该
确认 递延所得税 资产 的问题 。Ａ企业 ２ ０ １ ４年持有 Ｂ企 业股
权３ ０ ％， 该 股 权 的成 本 为 ８ ０ ０万 元 ， 假设 Ｂ企 业 在 ２ ０ １ ４年 发 生亏损 ５ ０ ０万 元 ， 其对 应 的会 计 处 理 是 Ａ 企业 在 确 认 １ ５ ０万
计期 间里利 润表 中的所 得税 费用数额 具体是 多少。之 前的
得额 。以下 两种特殊 情况 ， 在满足 了特定的条件之 后 ， 会 计
核算 中应 确认递延所得税资产 。
相 关文献主要讨论递延所得税 资产 的确认 和计量 ， 而没有 阐
释 递 延 所得 税 资 产 的 转 回 方 式 ， 苓 文 首 先 讨 论 递 延 所得 税 资
额 。Ａ企业存在 当年发生净亏损 ５ ０ ０万元 ， 那么是 否应 该确
例如 ， 会计和税法 中对 固定 资产折 旧年 限的差异 ， 这样 使得 认对应的递延所得税资产呢 ， 假如企业估计在未来 ５年 内取
０ ０万 元 ， 那么就 可以确认 ５ ０ ０万 元 固定资产的账面价值 和其计税基础 产生了差异 ， 可能为可抵 得 的应 纳 税 所 得 额 超 过 ５ 扣 暂 时 性 差 异 或 者应 纳税 暂 时性 差 异 ， 而 对 应 的 由 可 抵 扣 暂
递延所得税资产确认与计量
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2、美国财务会计准则
递延所得税资产划分为流动性和非流动性
在实际操作中给予了会计人员过多的主观判断空间， 因为不少暂时性差异与特定的资产和负债无关，在确定其 相应的递延所得税项目的流动性与否时，只能按其预计转 回期间的长短加以分类：下一年度转回的列为流动资产， 否则列为非流动资产。企业会计人员在对转回期间做职业 判断时，可能出于粉饰企业短期偿债能力、流动资产营运 能力及资产结构等目的，存在一定的会计操纵行为。对会 计人员的职业判断提出了更高的要求。
美国财务会计准则第109号要 求公司对所有可抵扣差异和 可结转以后年度的可抵扣亏 损和税款抵减所形成的递延 所得税资产予以确认。然后， 要求公司在每一个会计年度 依据其对未来应纳税所得额 的预测情况提取估值准备。 而估值准备的提取是基于 “可能性大小”原则。
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2、我国递延所得税资产的确认
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3、递延所得税资产分类的建议
从我国目前的现状看，企业还处于以决策有用论为目标 采用资产负债表债务法确认计量。所得税会计的初级阶 段，会计报告的披露也还不健全，因此采用更为复杂的 将递延所得税分成流动性和非流动性予以列报并不适用 于我国的现实情况。 不过，企业可以在披露递延所得税资产形成原因及金额 时在资产或负债的分类基础上进行披露。例如，一项递 延所得税资产是由折旧导致的暂时性差异引起的，就在 非流动项目中披露。此外对于某一项目在财务报表上没 有相关的资产和负债显示，如经营亏损结转额，则根据 其期望结转日分为流动性或非流动性项目进行披露。
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我国递延所得税资产的确认
一项可抵扣暂时性差异因为对未来期间的判断不 同，可能会给公司造成上千万元的权益增减。而 如何判断公司在未来期间很可能获得足够的应纳 税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异，却存在较 大的随意性。从分析来看，每年仅有为数不多的 几家上市公司披露了因考虑可抵扣暂时性差异的 可转回性而没有确认某类差异产生的递延所得税 资产，其他大部分公司均认为差异是可以转回的。 因此，企业在可预见的将来是否有足够的应纳税 所得额来抵扣可抵扣差异，有赖于相关人员的专 业判断，这就给所得税费用的确认造成了相当大 的可裁量性，从而对股东权益也将产生重大影响。
《中级会计实务》冲刺考点：递延所得税资产
《中级会计实务》冲刺考点：递延所得税资产递延所得税资产是《中级会计实务》中常见的考点，下面小编为大家整理了《中级会计实务》冲刺考点：递延所得税资产，希望能帮到大家！【内容导航】：递延所得税资产的确认和计量【所属章节】：本知识点属于中级《会计实务》科目第十六章所得税第二节递延所得税负债和递延所得税资产的确认和计量【知识点】：递延所得税资产的确认和计量;第二节递延所得税负债和递延所得税资产的确认和计量递延所得税资产的确认和计量(一)递延所得税资产的确认1.一般原则资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。
(1)递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。
在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额用以抵减可抵扣暂时性差异的影响，使得与递延所得税资产相关的经济利益无法实现的，该部分递延所得税资产不应确认;企业有明确的证据表明其于可抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够的应纳税所得额，进而利用可抵扣暂时性差异的，则应以可能取得的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。
考虑到受可抵扣暂时性差异转回的期间内可能取得应纳税所得额的限制，因无法取得足够的应纳税所得额而未确认相关的递延所得税资产的，应在财务报表附注中进行披露。
(2)按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。
在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。
与未弥补亏损和税款抵减相关的递延所得税资产，其确认条件与可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产相同。
(3)企业合并中，按照会计准则规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉或是应计入当期损益的金额(商誉不足冲减的部分)。
递延所得税资产、负债的确认和计量（全）
递延所得税资产、负债的确认和计量（全）一、递延所得税负债的确认和计量（1）确认企业应该将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债。
资产的账面价值>计税基础或负债的账面价值应纳税暂时性差异 v=>企业应该将其确认为负债，作为递延所得税负债加以处理。
计税基础>在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。
（2）计量在资产负债表日，对于递延所得税负债，应当根据相关税法规定，按照预期收回该项资产或清偿该负债期间的适用税率计量。
即递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。
1、除所得税准则中明确规定不可确认递延所得税负债的情况外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。
2010年12月31日递延所得税负债余额 =(8200-6000)×25%=550(万元)2010年12月31日递延所得税负债发生额=550(万元)2011年12月31日递延所得税负债余额=(6000-3600)×25%=600(万元)2011年12月31日递延所得税负债发生额=600-550=50(万元)BD【答案解析】2010年初，投资性房地产的账面价值＝2100（万元），计税基础＝2000－2000/20＝1900（万元），应确认的递延所得税负债＝（2100－1900）×25%＝50（万元）；2010年末，投资性房地产的账面价值＝1980（万元），计税基础＝2000－2000/20×2＝1800（万元），递延所得税负债余额＝（1980－1800）×25%＝45（万元），2010年末应转回递延所得税负债5万元。
2.不确认递延所得税负债的特殊情况一是商誉的初始确认；二是同时具有下列特征的交易中产生的资产或负债的初始确认：该项交易不是企业合并；交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）。
三是与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相关的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的，不确认递延所得税负债:第一，投资企业能够控制暂时性差异转回的时间;第二，该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。
递延所得税资产的确认和计量
递延所得税资产的确认和计量一、递延所得税资产递延所得税资产，通俗的说，是指企业根据企业所得税法的规定当期和以前期间已缴纳的企业所得税额，大于根据会计准则规定处理应缴纳的企业所得税额，这一差异在将来期间会计处理时，转回会削减将来期间根据会计准则处理确定的应纳税所得额和应缴所得税，这对于企业来说是一项递延资产，称为递延所得税资产。
从会计处理的角度说，递延所得税资产是对于可抵扣临时性差异，以将来期间很可能取得用来抵扣可抵扣临时性差异的应纳税所得额为限确认的一项资产。
企业应当将当期和以前期间已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。
存在可抵扣临时性差异的，应当根据所得税会计准则规定确认递延所得税资产。
从税务处理的角度来看，它是因为税法与会计准则差异造成的影响，税法一般不考虑递延所得税资产。
二、递延所得税资产确认的一般原则递延所得税资产产生于可抵扣临时性差异。
资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣临时性差异的，在估计将来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣临时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣临时性差异的应纳税所得额为限，确认可抵扣临时性差异产生的递延所得税资产。
有关交易或事项发生时，对税前会计利润或是应纳税所得额产生影响的，所确认的递延所得税资产应作为利润表中所得税费用的调整；有关的可抵扣临时性差异产生于直接计入全部者权益的交易或事项的，确认的递延所得税资产也应计入全部者权益；企业合并中取得的有关资产、负债产生的可抵扣临时性差异，其所得税影响应相应调整合并中确认的商誉或是应计入合并当期损益的金额。
三、确认递延所得税资产的限额递延所得税资产的确认，应以将来期间很可能取得的用来抵扣可抵扣临时性差异的应纳税所得额为限。
在可抵扣临时性差异转回的将来期间内，企业无法产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣临时性差异的影响，使得与可抵扣临时性差异相关的经济利益无法实现的，则不应确认递延所得税资产；企业有明确的证据表明其于可抵扣临时性差异转回的将来期间能够产生足够的应纳税所得额，进而利用可抵扣临时性差异的，则应以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。
递延所得税的确认和计量
递延所得税的确认和计量递延所得税的确认和计量1、确认为递延所得税的情况除规定不可确认的情况外，应纳税暂时性差异均应确认为递延所得税负债，其对应科目有以下几种情况。
1）对应所得税费用交易或事项发生时影响到会计利润或应纳税所得额。
2）对应资本公积，其他资本公积。
与直接计入所有者权益的交易或事项相关的3）调整商誉或营业外收入。
非同一控制免税合并中被合并方资产、负债账面价值和计税基础不一致产生的。
2、不确认递延所得税负债的情况1）商誉的初始确认。
非同一控制下的免税合并确认的商誉计税基础为0，虽然有暂时性差异，但是不确认递延所得税负债2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额3）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异同事满足以下两个条件：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。
3、递延所得税负债的计量递延所得税负债= 应纳税暂时性差异X转回期间适用的所得税税率（1）20×6年1月1日，甲公司以20000万元购买一栋公寓，其总面积为1万平方米，每平方米的价款为2万元，该公寓的使用年限是50年，预计净残值为0。
甲公司计划将该公寓对外出租。
（2）20×6年，甲公司租金收入总额500万元，发生费用支出（不含折旧）100万元。
后来，甲公司出售了部分公寓，出售部分面积占20%，取得收入4200万元。
于20×6年12月31日办理了过户手续。
年末该公寓公允价值为每平方米2.1万元。
其他相关资料如下。
甲公司所发生的收入、支出均以银行存款结算。
根据税法规定，出租的投资性房地产按照50年，采用年限平均法计提折旧，甲公司所得税税率为25%。
100万元的支出计入应纳税所得额，税法从购买日开始计提折旧，公允价值变动不计入应纳税所得额。
不考虑所得税以外的其他税费。
要求：（1）编制甲公司20×6年1月1日、12月31日与投资性房地产购买、公允价值变动，出租、出售相关的会计分录。
第三节递延所得税资产及递延所得税负债的确认
递延所得税资产及递延所得税负债的确认一、递延所得税资产的确认和计量（一）一般原则：见书P4171.递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应税所得为限。
因无法取得足够的应税所得而未确认相关的递延所得税资产的，应在会计报表附注中进行披露。
例题：某企业2008年应税所得为500万元，2008年产生可抵扣暂时性差异100万元，预计该可抵扣暂时性差异将在2009年全部转回，假定2009年预计应税所得为80万元，所得税税率为25%，2008年末应确认多少递延所得税资产？答案：企业2008年产生的可抵扣暂时性差异预计只能在2009年转回80万元，所以企业应该在2008年只能确认80万元的可抵扣暂时性差异，即计入递延所得税资产的金额是80×25%＝20（万元）。
2.按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。
抵减的未来期间内应税所得时，应当以很可能取得的应税所得为限，确认相应的递延所得税资产，例题：本期发生亏损100万元，视为可抵扣暂时性差100万元，若未来期间的应税所得远远超过100万元，那么本期可以确认递延所得税资产25万元（100×25%）；若预计未来期间只有80万元的应税所得，则本期只能确认递延所得税资产20万元（80×25%），剩余不能确认的5万元（20×25%）应在附注中进行披露；若预计未来期间一直亏损，则本期不应确认递延所得税资产。
这个要求的含义就是：在借记递延所得税资产时，将来应有机会可以在贷方转回，递延所得税资产不能永久地挂在账上、放在报表中将来无法转回。
3.企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中确认的商誉，不调整所得税费用。
商誉是企业整体价值的组成部分。
在非同一控制下企业合并时，它是购买企业投资成本超过被合并企业可辨认净资产公允价值的差额。
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四、所得税税率变化对递延所得税资产和递延所得税负债影响的确认与计量 税率变化对递延所得税的影响
项目
具体规定
因税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变 处理原则 化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税
总结：递延所得税负债和递延所得税资产
递延所得 税负债 /
பைடு நூலகம்资产
确认对应项目：所得税费用（绝大多数）、所有者权益、商誉 不确认：非同控免税合并的商誉（被购买方资产负债暂时性差异确认 递延所得税，对应商誉）、无对应科目情形 计量：用转回时税率，不折现，是资产时考虑减值
率进行 重新计量 直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税： 调整金额应计入 所有者权益 其他情况：调整金额一般应确认为 所得税费用 （或收益） 具体核算 借：递延所得税资产（或贷方） 所得税费用（倒挤，可能在贷方） 其他综合收益（与计入所有者权益项目有关的发生额，或贷方） 贷：递延所得税负债（或借方） 【例题 •判断题】资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来 期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资 产的账面价值。继后期间在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额也不应当转回。（ ） 【答案】 × 【解析】资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可 能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面 价值。继后期间在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。
★★考点 3.特定交易或事项涉及递延所得税的确认 与直接计入所有者权益的交易或事项相关的所得税 1.基本原则：与当期及以前期间直接计入所有者权益的交易或事项相关的当期所得税及递延所 得税应当计入所有者权益。 2.直接计入所有者权益的交易或事项主要有： （ 1）对会计政策变更采用追溯调整法或对前期差错更正采用追溯重述法调整期初留存收益； （ 2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产公允价值的变动计入所有者权 益；
二、不确认递延所得税资产的特殊情况 企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税 所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差 异的，准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。比如内部研发无形资产形成 的可抵扣暂时性差异。 【总结】除规定不可确认的个别情况外，可抵扣暂时性差异均应确认为递延所得税资产，其对 应科目同递延所得税负债的确认，有以下几种情况：
第二节 递延所得税负债和递延所得税资产的确认和计量
★★★考点 2.递延所得税资产的确认和计量 一、递延所得税资产的确认 1.递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异，在估计未来期间能够取得 足够 的应纳税所得额 以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为 限，确认相关的递延所得税资产。 【理解方法】因为可抵扣差异使得未来应交的税减少，所以需要考虑未来的税够不够减，所以 有限制。 2.可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，一般应视同可抵扣暂时性差异，确认递延所得 税资产。 3.与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计 入所有者权益。如以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产期末公允价值下降而应确 认的递延所得税资产。
三、递延所得税资产的计量 1.税率的确定 （ 1）确认递延所得税资产时，应以预期转回该可抵扣暂时性差异期间的适用所得税 税率 计 量。 （ 2）无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均 不要求折现 。 2.递延所得税资产的减值（价值减少，不是提减值准备）
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资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行 复核 。如果未来期间很可能 无法 获得足够 的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当 减记 递延所得税资产的账面价 值。
2×19年 12月 31日，甲公司该股票投资尚未出售，当日市价为每股 9元。按照税法规定，资产 在持有期间的公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额。
甲公司适用的所得税税率为 25%，假定在未来期间不会发生变化。 【解析】甲公司在期末应进行的会计处理： 借：其他权益工具投资 ——公允价值变动 6 000 000 贷：其他综合收益 6 000 000 借：其他综合收益 1 500 000 贷：递延所得税负债 1 500 000 假定甲公司以每股 11元的价格将该股票于 2×20年对外出售，结转该股票出售损益时： 借：银行存款 22 000 000 贷：其他权益工具投资 ——成本 12 000 000 ——公允价值变动 6 000 000 盈余公积 400 000 利润分配 ——未分配利润 3 600 000 借：其他综合收益 6 000 000 贷：盈余公积 600 000 利润分配 ——未分配利润 5 400 000 借：递延所得税负债 1 500 000 贷：其他综合收益 1 500 000
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（ 3）自用房地产转为采用公允价值模式计量的投资性房地产时公允价值大于原账面价值的差 额计入其他综合收益。
【例题 ·教材 13-14】甲公司于 2×19年 4月自公开市场以每股 6元的价格取得 A公司普通 股 200万股，作为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具核算（假定不考 虑交易费用）。