国家税务总局以国税函

国家税务总局以国税函[2008]279号的文件形式，要求对大中大型电器零售企业存在大量增值税专用发票存根联滞留现象进行专项核查，江都市国税局根据上级文件要求及下发的滞留票清单进行了核查，由此，一件有滞留票核查引发的偷逃税案件浮出了水面。

一、核查滞留票，发现偷逃税疑点根据增值税专用发票存根联滞留票清单，江都市国税局第一税务分局对辖区内某电器商城进行了核查，核查中发现，该电器商城有四份增值税专用发票出现滞留现象，发票票面金额合计438919.64元，税额合计74616.34元，价税合计513535.98元。

经初步询问该电器商城负责人及财务人员得知，该电器商城确实购买过上述货物，但由于有的发票遗失，有的是为了完成全年购货指标而提前取得的发票，因而均未记账，同时对已销售货物的收入也未申报纳税。

管理分局经过核查认为，该电器商城存在着偷逃税的嫌疑。

根据文件要求，第一税务分局对这四份滞留票未作补税处理，而是将核查的相关资料及发现的疑点内容填制了《移交清单》向江都市稽查局进行了移送。

二、检查滞留票，揭开偷逃税面纱收到《移交清单》后，江都市稽查局及时下达了案源（案件编号5321000170800013），检查人员根据案源资料，通过CITAS系统查询发现，该电器商城成立于2003年6月，经济性质是个人独资企业，主要经营空调、彩电、音响、洗衣机等电器产品，经营方式为批发、零售，是一户典型的商贸企业。

由于该电器商城滞留票所属年度在2005年至2006年间，检查人员对上述两个年度的纳税情况也进行了分析。

经分析发现，该电器商城2005年申报销售收入334.65万元，申报销项税务56.89万元，申报抵扣进项税金53.28万元，缴纳增值税3.60万元，税负1.1%；2006年申报销售收入339.09万元，申报销项税金57.64万元，申报抵扣进项税金53.62万元，缴纳增值税4.03万元，税负1.2%。

根据行业税负控制标准发现，该电器商城没有明显的低税负倾向。

然而，正是这种吻合，检查人员隐约感觉到有人为调节税负的痕迹，再加上案源资料中反映的该电器商城购销货物均未入账的现象，检查人员预感到该电器商城帐外经营的可能性极大。

在案源分析的基础上，检查人员决定对该电器商城进行检查。

检查人员在履行完法定检查手续后，首先核对了该电器商城的帐册和抵扣联。

在检查抵扣联的过程中，检查人员并未发现有滞留票的抵扣联，在对库存商品帐的检查过程中也未发现有滞留票上注明的货物入账。

这一事实更加确定了检查人员的分析。

由于稽查人员是第一次对滞留票实施检查，因此，对账面上没有记载商品收入和购货支出的税务违法行为无法取证。

但可以肯定的是该电器商城确实向滞留票上注明的供货单位购买过货物。

于是检查人员决定对知情人采取“同时询问，核实结果”的询问方式。

检查人员将该电器商城的财务人员，业务经理及销售人员在同一时间、不同地点分别进行了询问。

经过询问得知，该电器商城确实经销过滞留票上注明的货物，该电器商城购买货物的过程与收取的货款均由一位姓王的经理负责，其他人员未经手。

经再次询问发现，王经理仍是公司法人的丈夫。

检查人员见线索已出现，立即决定对王经理进行询问，王经理一开始还有点迟疑，当检查人员出示滞留票复印件时，王经理只得承认，该电器商城经销过滞留票上的货物，在问及为何购销不入账时，王经理称有两个原因，一是有两份购货发票，在洗衣服时被洗坏，无法申报抵扣，也就未申报纳税；另两份票是由于年终要完成全年的购货指标，才勉强购进，而为了加速资金回笼，该电器商城又以略高于进价的价格将货物销售完毕，由于差价较低，所以销货款也未入账申报纳税。

至此，该电器商城帐外经营的事实已基本清楚。

三、定性滞留票，检查审理有争议检查人员根据检查取证的资料，撰写了《稽查报告》，拟定了初步处理意见：1、由于该公司当期商品的实际销售价格无法核实，最近时期又未经销过上述品种的货物，检查人员根据《增值税暂行条例》第七条及《增值税暂行条例实施细则》第十六条第一款第（三）项规定，对该电器商城采取组成计税价格的方法来确定账外经营的偷税额，即偷税数额=438919.64×（1+10%）×17%=82077.97元。

2、根据《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条规定，从滞纳之日起加收滞纳金。

3、根据《中华人民共和国税收征收管理法》六十三条第一款规定，认定该电器商城的上述行为构成偷税，处以所偷税款一倍的罚款，即罚款82077.97元。

4、由于该公司2005年度偷税额超过一万元，偷税比例超过10%，根据《中华人民共和国税收征收征管法》第七十七条规定，依法将该案移送司法机关追究刑事责任。

审理人员对该卷宗进行了认真的审核，尤其是对拟定的处理意见产生了疑问。

一是认为检查人员对偷税数额计算错误。

理由是根据《国家税务总局关于增值税一般纳税人发生偷税行为如何确定偷税额和补税罚款的通知》（国税发[1998]第66号）文件第二条规定，对于购销活动均不入账的偷税数额的计算为“帐外经营部分的销项税额抵扣帐外经营部分中已销货物进项税额后的余额”。

因此，偷税额的计算应为：偷税额=438919.64×（1-10%）—四份滞留票上注明的进项税额74616.35=7461.62元。

但是，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条、第二条及《增值税暂行条例实施细则》第三十三条的规定，该电器商品取得的销售收入也应申报缴纳增值税。

因此，对帐外经营的收入应补税款=[438919.64×（1-10%）×17%]-偷税款7461.62元=74616.35元。

二是由于该电器商城的偷税额未超过一万元，不应移送司法机关处理。

审理人员按照审理程序，对该卷宗进行了退卷处理。

检查人员仔细分析了审理意见，认为偷税数额的计算应适用国税发[1998]第66号文件，遂采纳了审理人员意见，修改了《稽查报告》中的拟处理意见。

据此，江都市国税稽查局做出如下处理、处罚意见：1、根据《增值税暂行条例》第一条、第二条及《增值税暂行条例实施细则》第三十三条第（一）项及《中华人民共和国税收征收管理法》第三十二条规定，对该电器商城追缴增值税74616.35元，按规定加收滞纳金；2、根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款、第三十二条及《国家税务总局关于增值税一般纳税人发生偷税行为如何确定偷税额和补税罚款的通知》（税发[1998]62号文）第二条规定，认定该公司偷税7461.62元，按规定加收滞纳金。

该电器商城未在《税务行政处罚事项告知书》规定的期限内提出听证申请，江都市国税稽查局根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款规定，对该电器商城给予所偷税款一倍的罚款，即罚款7461.62元。

该电器商城收到处理、处罚决定书后，积极地缴纳了税款、罚款、滞纳金，至此，该案划上了一个圆满的句号。

四、分析滞留票，留下五点思索该案虽已检查处结束，回顾该案的来源、取证、定性、处理过程以及税收征管方面需要完善的方面，却给我们留下许多思考。

思考之一：商贸企业的税收管理大有潜力。

商贸企业税负低、难管理是一个不争的事实。

当前，商贸企业除了由于差价小造成税负低这个因素外，大部分商贸企业都采取进销不入账的手法进行偷税。

我们在日常征管中看到，有的商贸企业经销的商品琳琅满目，但记载在账册里的商品却并不丰富，其根本原因就是这些商贸企业采取进销均未入账的偷税手法。

在商贸企业日常管理中，如果我们的税收管理员能根据企业库存商品帐与经营的实物商品进行核对，就能发现这一偷税行为。

思考之二：对滞留票的核查应经常化。

目前税务部门已建立起强大的金税工程网络，经过多年的累积已具有众多的信息量，应充分发挥这些信息资源在税收管理中的作用。

对滞留金的核查就是防止偷逃税行为的一种有效手段。

该案中，电器商城进货、销货均未入账，税负也在省局规定的控制线范围内，如果仅采取纳税评估、人工检查是很难发现问题的，但通过专用发票存根联滞留票进行检查，就能很快发现纳税人存在的税收违法问题。

思考三：增值税纳税人实行税负管理存在不足。

应当说对增值税纳税人实行税负管理有较多的优点，能及时发现税负异常的申报企业，引导纳税评估及稽查选案的方向。

但税负管理同时也为纳税人自行控制税负提供了依据，纳税人在掌握本单位的税负控制线之后可以通过多种手段进行自我调节，在税负抵时，可以推迟抵扣进项票来提高税负；在税负高时，可以通过提前关帐的方式将收入推迟实现；当税负略高于或低于实际控制线时，又可以通过进销均不入账的方法保持税负，只要申报资料显示的税负在省局的控制线以上一点就不会被纳入到评估、检查的视线之内。

思考四：纳税人进销均不入账进行偷税问题的定性有讲究。

一方面，对纳税人账外经营取得的收入应按照《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定申报销项税额，另一方面对纳税人来申报抵扣的增值税抵扣联超过九十日应按照《增值税专用发票管理办法》规定不得抵扣，但在计算偷税数额时绝不能按照少缴的税款认定偷税，而必须按照国税发[1998]62号文件的规定进行计算，如果纳税人当年留抵税款大于查补税额的，则不能定性为偷税，只能按《中华人民共和国税收征收征管法》六十四条规定进行处罚。

思考五：关于对帐外经营滞纳金加收问题存在空白。

本案中，该电器商城帐外经营的销售时间跨度较长，检查人员未能取得该商城商品销售的准确月份，最终以商品全部销售完毕的时间确认销售实现的时间，并据此加收滞纳金。

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的规定，销售实现确认的时间有明确规定，但对于无法查证具体实现时间的销售收入如何加收滞纳金的问题，未发现有文件规定，存在着税收空白。

笔者从商品销售的一般规律出发认为，建议对无法核实销售准确时间的收入，应选取从进货之日到销售完毕之日的中间日期确认收入实现的时间，并计算并加收滞纳金，这样能够显示出税收公正性原则。