商业银行中间业务收入分析与核算研究

摘要：本文梳理了我国商业银行中间业务2006-2011年6年来的发展情况，发现中间业务虽然发展迅速但与传统利息收入相比，不构成商业银行经营收入的主要部分。

同时，结合商业银行中间业务会计核算存在的问题，提出规范其会计核算方法是实现中间业务收入良性发展的保证。

关键词：商业银行；中间业务；收入分析一、商业银行中间业务的定义、分类及相关研究（一）商业银行中间业务定义及分类。

商业银行中间业务，是指商业银行代理客户办理收款、付款和其他委托事项而收取手续费的业务。

人民银行2001年7月4日发布实施的《商业银行中间业务暂行规定》对中间业务的界定是：中间业务是指不构成商业银行表内资产、表内负债、形成银行非利息收入的业务。

根据巴塞尔委员会的划分，商业银行中间业务大致可分为四类：商业银行提供的各类担保业务、贷款承诺业务、金融工具创新业务以及传统中间业务。

我国《商业银行中间业务暂行规定》确定了9类中间业务：支付结算类中间业务、银行卡业务、代理类中间业务、交易类中间业务、投资银行业务、基金托管业务、咨询顾问类业务和其他类中间业务（二）相关研究。

中间业务理论研究影响较大的有Pennacchi的规避监管税收效应理论和E.J.Kan为主要代表的管制规避理论等。

Pennacchi（1998）的规避监管税收效应理论认为商业银行在存贷款市场的激烈竞争以及其他各类金融机构的迅速拓展使得表外业务成了银行传统存贷业务的最佳替代工具，它除了能降低银行的资产风险和经营风险外，还可以避免银行过多投入高风险传统业务，达到分散风险的目的。

凯恩（E.J.Kane，1994）的管制规避理论认为政府管制是有形的手，规避则是无形的手。

许多形式的政府管制与控制实质上等于隐含的税收，阻碍了金融业从事已有的盈利性活动和利用管制以外的利润机会。

因此金融机构要通过创新来逃避政府的管制。

我国的学者和业界从业人员从不同角度对商业银行中间业务进行了研究。

关于商业银行中间业务快速发展的原因，程华（2006）研究认为，中间业务的创新源于客户需求、市场竞争、监管放松、混业经营以及IT技术发展等五个主要因素；杜红权、郑备军、彭超英（2008）认为，2008年实施的货币从紧政策是国内商业银行中间业务创新的契机，中间业务不仅拓展了银行自身新的利润增长点，部分业务甚至可以防范并化解传统业务的风险。

对于中间业务会计核算规范问题，李京阳、李京晔（2001）研究指出商业银行中间业务披露的信息贫乏，不便于监管，央行应该规范中间业务统计指标，统计核算各商业银行的中间业务数据，并按需披露；罗迦（2011）认为，目前各商业银行中间业务核算没有统一的规范，会计规范与业务发展不相适应，应该建立统一的会计核算规范，强化权责发生制的规范使用。

作为会计确认中最为关键的价值确认问题，王珂英、刘颖、沈福喜（2003）提出了中间业务产品的风险厘定定价方法，即商业银行在充分考虑成本的条件下，把风险损失作为影响产品价格的决定因素，以客户需要为约束条件，以追求银行利润最大化为目标，综合确定中间产品定价；涂永红、李向科（2004）从银行成本管理的角度出发，结合了各商业银行的不同的市场战略，依据微观经济学的定价原理，在充分考虑银企关系的基础上，提出了基于成本定价、竞争定价、关系定价等三种定价策略的综合定价模型。

二、我国商业银行中间业务收入分析本文选取十一家上市银行作为研究对象，分析2006-2011年各家商业银行中间业务发展状况。

其中中间业务收入值选择各商业银行报表的“手续费及佣金净收入”或者“手续费及佣金收入”数据进行分析。

（一）商业银行中间业务收入发展较迅速，业务量不断提升。

6年来，各上市银行中间业务呈呈现出明显的发展态势，中小股份制商业银行的发展速度明显快于国有商业银行；国有商业银行占据了主要的中间业务市场，其中工商银行业务总量始终保持领先状态。

据测算，中小股份制商业银行中除华夏银行的净手续费及佣金收入增幅未达到10倍以外，其他几家增幅均超过了10倍，而兴业银行的增幅则超过了20倍。

（见图1）。

（二）中间业务收入占营业收入的比重逐步增加。

图2采用的指标衡量各上市商银行近6年来中间业务收入占营业收入比重的情况，计算公式为：“手续费及佣金净收入/营业收入”。

整体来看，我国商业银行的中间业务占比不断提升，对商业银行营业收入的贡献不断增加。

2011年，除华夏银行和浦发银行外，其他9家的中间业务收入占比均超过了10%，但是尚未有一家银行突破25%，这与2007年银监会曾提出的“大中型银行要力争通过5至10年的努力，使中间业务收入占比由17%提高至40%～50%”的目标还有明显差距。

（三）与传统业务相比，中间业务收入与利息收入的差距依然明显，对商业银行的经营收入贡献度依然不足。

具体计算公式为中间业务占比=手续费及佣金净收入/营业收入，传统业务占比=利息收入净/营业收入。

图三显示，与传统业务相比较，各商业银行的中间业务收入并不占据优势，只有工行和建行的中间业务收入占比超过了20%；各家利息收入占比均达到了70%以上。

虽然中间业务在业务总量和占比方面呈现均上升趋势，但是从商业银行营业收入结构来看，依然无法与利息收入相提并论。

（四）各类中间业务的重要性和发展速度，因业务类别和不同银行的经营策略而不同。

2011年，各商业银行业务量排名前三的中间业务。

表1的数据计算公式为某项中间业务收入/手续费及佣金收入。

选择占比前三位的中间业务类型进行分析，表1共涉及了8种中间业务。

表1显示，各商业银行排名前三的中间业务相对集中，主要集中于结算与清算业务、银行卡业务、代理业务、顾问和咨询业务等。

排名前三的中间业务收入一般占据全部中间业务收入的一半以上，部分银行的占比甚至超过了70%。

商业银行主要的中间业务品种对本行中间业务的贡献明显高于非主要中间业务。

重点中间业务相对集中表明：一方面，商业银行中间业务发展受外部经济环境影响较深，比如，代理业务在外部经济活动活跃时，就会增加基金、保险等的交易量，增加业务收入；另一方面，银行“特许经营”的性质使银行业务具有排他性，比如银行是代理业务的法定经营者，在代理业务量增加的情况下，该项业务对中间业务收入整体上升自然有推动作用。

2011年，各商业银行增幅前三的中间业务。

表2计算各项中间业务较2010年的同比增幅，选择各家银行增幅前三的中间业务进行分析。

对表2的分析可以看出，传统的中间业务依然保持相对领先的发展速度。

增幅位居前三的中间业务主要集中于结算与清算业务、托管业务和担保承诺业务。

传统的中间业务发展速度快，主要是受国内经济环境影响明显。

新兴中间业务发展迅速，电子银行、租赁等新兴中间业务增幅明显，可能成为新的中间业务增长点；这与部分商业银行寻求新业务增长点，改变经营策略有关。

比如，建行的电子银行业务是唯一一项增幅前三的中间业务，主要是因为建行推出了手机银行、短信金融服务，特别是新产品银医服务，从而促进该项业务的迅猛发展。

三、我国商业银行中间业务核算分析（一）中间业务会计处理规范及其实践。

我国现行会计框架不提供具体的操作指导，各商业银行遵循《企业会计准则》编制会计报表。

按照我国会计准则第14号“收入”的界定，商业银行的中间业务实际上是一种劳务，中间业务收入应该按照劳务收入进行核算，即在已提供服务并且服务后收取的金额可以合理估算时予以确认。

各商业银行均设置“手续费及佣金收入”核算中间业务收入。

“手续费及佣金收入”科目属于损益类科目，专门用于核算商业银行包括办理结算、咨询等代理业务以及办理受托贷款及投资业务时取得的手续费及佣金收入以及其增减变动情况。

主要类型中间业务收入的会计处理准则：商业银行收取手续费及佣金的时间根据具体情况而定，既可定期收取，也可逐笔向有关单位和个人收取；结算方式可以采用现金结算，也可以采用转账结算。

但是必须遵循权责发生制，即在业务发生并且能确认金额时对该项业务业务予以记录。

以某商业银行为例，当商业银行在收取委托贷款手续费时，可以按照委托贷款的一定比例在结计贷款利息时收取，收取委托贷款手续费时，会计分录处理结果为：借：**存款贷：中间业务收入——**委托贷款手续费收入（二）中间业务核算的主要问题。

表现在：1、明细科目不统一，使商业银行中间业务收入指标分析缺乏可比性。

虽然11家商业银行统一采用“手续费及佣金收入”会计科目核算中间业务收入，但是一项具体业务发生时该如何处理，各家银行的方式不同，主要体现为各银行的明细科目设置不一。

一是核算相同业务的明细科目称谓不统一。

商业银行核算同一业务的明细科目往往不一致，以结算与清算的核算为例，该明细科目就表现出了五种表达方式：结算、清算及现金管理、结算与清算手续费、支付结算手续费收入、结算手续费收入，其中采用“结算与清算手续费”的有7家，大部分商业银行表现出了较为一致的选择。

二是同一类中间业务在会计核算时，明细科目之间的逻辑关系模糊。

以个人理财业务收入为例，某些银行将其归入“个人理财业务收入”明细科目，而有的银行则在“代理业务手续费收入”中作为代理业务进行反映，前者按照业务发生的名称直接建立明细科目，后者则是按照业务类别确定明细科目，两者之间是包容关系而非并列关系，缺乏严谨的逻辑关系。

三是同类中间业务在不同的明细科目下核算。

按照《商业银行中间业务暂行规定》，咨询顾问类业务和其他类业务有明确的界定，但是在核算“财务顾问费”时，有的银行将其视为“其他”类，而有的银行认为“财务顾问费”是“顾问和咨询费”所核算的内容比如，招行的“其他”类增幅迅速，主要是财务顾问费有了大幅增加，但并未专设“财务顾问费”明细科目，而建行和民生银行则有单设的“财务顾问服务费”明细科目，同样的业务在不同的会计科目里反映，这种核算方法混淆了不同类别的中间业务，影响了会计信息的可比性。

2、入账价值的会计信息缺乏可比性。

我国商业银行中间业务定价分为两类，政府指导定价和市场调节定价。

政府指导定价由人民银行、银监会以及国家发改委根据业务影响情况以及市场竞争状况确定收费；市场调节定价则由各家银行在国家指导价范围内定价或者完全由各家商业银行自主确定的中间服务价格。

结算业务实行政府统一定价，产生的会计信息具有可比性；但是其他类型的中间业务由于各商业银行定价不同，同一笔业务可能在不同会计主体出现不同的入账价值。

哪种价格更真实准确地反映了一项业务的价值，缺乏统一的度量，因此产生的会计信息缺乏可比性，可能影响到该会计主体的经营业绩和社会评价。

四、结论及建议我国商业银行中间业务呈稳步发展态势，但是会计核算上存在的问题导致中间业务会计信息不可比，不便于会计信息使用者使用，也不便于监管部门监管。

此外，核算价格缺乏统一指导不利于中间业务良性发展，由于服务价格造成金融消费者的误解继而引发信任危机，将阻碍商业银行中间业务发展和经营结构的调整。