土地增值税税务筹划案例分析

土地增值税税务筹划案例分析
土地增值税是指对转让国有土地使用权、 地上建筑物及其附着物并取得增值性收入 的单位和个人征收的一种税。土地增值税 具有以下特点：该税种是以转让房地产取 得的增值额（房地产销售收入减去可扣除 项目）为征税对象；征税面比较广；采用 扣除法和评估法计算增值额；按增值额占 扣除项目金额的比例确定30%～60%的四 级超率累进税率，按次征收。
二、土地增值税税务筹划常用几种具体方 法：
a）费用移位法 [例—2] 仍然利用[例—1]的资料，假设甲公 司开发丽景小区需要两年时间，公司管理人 员30人，每年需要管理费用200万元。 公司本部的人员兼任项目的管理工作，为了 加强项目管理，经过董事会决议，把公司的 一部分管理人员编制到开发项目中，共计扩 大项目人员编制16人，每年减少管理费用、 增加开发间接费用100万元，计算对应交土 地增值税的影响。
（3）印花税＝10000×0.5‰＝5(万元) （4）个人所得税：三位股东应缴个人所得 税 ＝（7500－3000）×20%＝900（万元） （5）应纳税总额＝5＋900＝905(万元) 方案2比方案1节省税费＝2824－905 ＝1919（万元）
转让在建项目与转让股权纳税比较表
转让在建项 目纳税额
讨论：调整公司编制，10％的“房地产开 发费用”扣除是否会降低？
不含息建造成本＝1500＋3200－200＋1200＋100×2 ＝5900（万元） 扣除项目金额＝5900×130%＋11100×5.5% ＝7670＋610.5＝8280.5(万元) 增值额＝11100－8220.5＝2819.5(万元) 增值率＝2819.5÷8280.5＝34.05% 适用税率30%,速算扣除率为0； 应交土地增值税＝2819.5×30%－0＝845.85(万元) 改变公司编制减少土地增值税额＝923.85－845.85 ＝ 78.00(万元) 两种方法降低税负＝ 46.05＋78＝124.05（万元）
这里所说的“(一)”为取得土地使用权所支付的金 额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价 款和按国家统一规定交纳的有关费用。 这里的“(二)”为开发土地和新建房及配套设施的 成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成 本，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、 建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、 开发间接费用。 据此，若企业主要依靠负债筹资，利息费用占的 比例较大，应提供金融机构贷款证明，将利息费 计入房地产开发费用。反之，若主要依靠权益资 本筹资，则可利用另外一种方法。下面举例进行 说明。
建造总成本＝4000＋9000＝13000（万元） 不含息建造成本＝13000－100 ＝12000（万元） 银行借款费用/建造成本＝1000÷12000 ＝8.33%＞5％
土地增值税纳税申报表 单位：万元
项 目
行次
比例扣除 1200 600 600
据实扣除 1600 1000 600
房地产开发费 13 用 其中：利息
14
其他房地产开 15 发费用
（1）按照比例扣除法应纳土地增值税： 扣除项目金额＝12000×130%＋25600×5.5% ＝15600＋1408＝17008(万元) 增值额＝25600－17008＝8592(万元) 增值率＝8592÷17008＝50.52% 适用税率40%,速算扣除率为5%; 40%, 5%; 应交土地增值税＝8592×40%－17008×5% ＝3436.8－850.4＝2586.4(万 元)
第二个合同为房屋装修合同，装修费用300 万元，允许扣除的成本为100万元。则土地 增值率为： 400／300×100%=133%。 应该缴纳土地增值税： 400×50%－300×15%=155(万元)。 根据计算结果可以看出经过税收筹划的税收 负担明显减少 。
c)通过合理定价进行税收筹划
依据《土地增值税暂行条例实施细则》第 十一条规定，纳税人建造普通标准住宅出售， 增值额未超过本细则第七条(一)、(二)、(三)、 (五)、(六)项扣除项目金额之和20%的免征土 地增值税； 增值额超过扣除项目金额之和20%的，应就 其全部增值额按规定计税。企业可以利用 20%这一临界点进行筹划。下面举例说明:
方案1、广源房地产公司将土地使用权转让给德 隆公司，应纳税费： （1）营业税及附加：10000×5.5%＝550(万元) （2）土地增值税: 扣除项目金额＝(3000＋2000)×130% ＋10000×5.5% ＝6500＋550＝7050(万元) 增值额＝10000－7050＝2950(万元) 增值率＝2950÷7050＝41.84% 应交土地增值税＝2950×30%＝885(万元) （3）印花税＝10000×0.5‰＝5(万元)
上述案例中除营业税、城建税及教育费附加 外的可扣除项目金额为： 200＋900＋（200＋900)×10%＋(200＋ 900)×20%=1430万元。 方案1： 公司既要享受起征点优惠，又想获得最 高利润，则最高售价应为 1430×1.2848=1837.264万元，此时获利为 (1837.264－1430－1837.264×5.5%=306.2 万元； 当价格定在1800万元至1837。264万元之间 时，虽售价上升获利将逐渐增加，但都要小 于306.2万元。
方案2、变转让房地产开发项目为转让股权。 假设，甲公司资产总额5500万元，负债额2500 万元，乙公司以7500万元购买加公司全部股权 并负责偿债，计算纳税效果。 （1）营业税：财税[2002]191号规定，股权转 让不征收营业税 （2）土地增值税：股权转让只是股东权益的 变化，原企业仍然存续，没有发生房地产实扣除法应纳土地增值税： 扣除项目金额＝12000×（1＋20%＋5%） ＋ 1000＋25600×5.5% ＝15000＋1000＋1408 ＝17408(万元) 增值额＝25600－17408＝8192(万元) 增值率＝8192÷17408＝47.06% 应交土地增值税＝8192×30%－0＝2457.6(万 元) 据实扣除法较比例扣除法节税 ＝2586.4－2457.6 ＝128.8(万元)
b）分散有关经营收入进行税收筹划
房地产所负担的税收主要是土地增值税和营业税， 而土地增值税的征收实行超率累进税率，即房地产 的增值率越高，所适用的税率也越高，因此，如果 有可能分解房地产销售的价格，从而降低房地产的 增值率，则房地产销售所承担的土地增值税就可以 大大降低。 由于很多房地产在出售时已经进行了简单装修，因 此，可以从简单装修上做文章，将其作为单独的业 务独立核算，这样就可以通过两次销售房地产进行 税收筹划。
例：兴业房地产公司2006年4月开发一处 房地产，为取得土地使用权支付800万元， 为开发土地和新建房及配套设施花费1400 万元，财务费用中可以按转让房地产项目 计算分摊利息的利息支出为200万元，不超 过商业银行同类同期贷款利率。
对于是否提供金融机构证明，公司财务人员通 过核算发现：如果不提供金融机构证明，则该 公司所能扣除费用的最高额为： (800＋1400)×10%=220(万元)； 如果提供金融机构证明，该公司所能扣除费用 的最高额为： 200＋(800＋1400)×5%=310(万元)。 可见，在这种情况下，公司提供金融机构证明 是有利的选择。
b）巧用利息扣除法，降低土地增值税
[例—3] 宏大房地产开发公司在开发旭升 小区的过程中，支付土地出让金4000万元， 房地产开发成本9000万元，其中含银行借 款费用1000万元，假设能够提供银行借款 证明文件。可售面积40000平方米，每平方 米平均售价6400元，销售总额25600万元。 应如何计算土地增值税可以使税负降低。
c）股权转让筹划法
[例—5] 广源房地产公司是三个自然人出资 设立的有限责任公司。实收资本3000万元，公 司成立之后，通过拍卖取得一宗土地使用权， 面积100 000平方米，支付出让金3000万元， 随后进行了房产开发，投入开发费用2000万元, 发生期间费用100万元；现在，因金融危机再 无力开发，德隆房地产公司准备用10000万元 收购这项在建项目。 如何转让可以使广源房地产开发公司税费最低？
1.营业税及附加 营业税及附加 2.契税 契税 3.土地增值税 土地增值税 4.印花税 印花税 5.企业所得税 企业所得税 6.个人所得税 个人所得税 合 计
一、土地增值税税务筹划介绍
土地增值税至实施以来，一直被业界认为是对房地 产企业收益影响最大的税种之一。2006年12月28 日国家税务总局发布的《关于房地产开发企业土地 增值税清算管理有关问题的通知》中明确规定：从 2007年2月1日起，房地产企业土地增值税的交纳 将由先前的“预征制”转为“清算制”。可以预见， 对房地产企业来说，进行有效的土地增值税税收筹 划势必成为当前及今后企业发展中的重要课题。 下面我以房地产企业为主体，从土地增值税的特点 出发，围绕具体案例进行筹划。土地增值税的筹划 主要是在税法允许的大前提下，尽可能增加可扣除 项目，降低增值率，即从降低计税依据和适用税率 两个角度出发进行筹划。
根据《土地增值税暂行条例实施细则》的 规定，增值额超过扣除项目金额100%，未 超过200%的土地增值税税额； 增值×50%-扣除项目金额x×15%。 因此，应当缴纳土地增值税： 600×50%－400×15%=240(万元)。
如果进行税收筹划，将该房屋的出售分为 两个合同: 第一个合同为房屋出售合同，不包括装修 费用，房屋出售价格为700万元，允许扣 除的成本为300万元；
例：某房地产公司出售一栋房屋，房屋总售 价为1000万元，该房屋进行了简单装修并安 装了简单必备设施。根据相关税法的规定， 该房地产开发业务允许扣除的费用为400万 元，增值额为600万元。 该房地产公司应该缴纳土地增值税、营业税、 城市维护建设税、教育费附加以及企业所得 税。土地增值率为： 600／400×100%=150%。
（4）企业所得税: 应纳税所得额＝10000－5000－100－550 －885－5＝3460 应纳所得税＝3460×25％＝865(万元) （5）个人所得税： 假设项目转让之后，股东们将净利润全部分配： （3460－865)×20％＝519(万元) 3460 865) 20 519( ) （6）应纳税总额＝550＋885＋5＋865＋519 ＝2824(万元)