《资产减值》准则与税法差异
会计准则与税法的差异分析
ACCOUNTING LEARNING137会计准则与税法的差异分析王岱昶 成都远大蜀阳房地产开发有限责任公司摘要：当今的世界已步入全球化时代，会计准则也成为商业通用的语言，我国作为世界上经济发展最为迅速的国家之一，也及时紧跟经济浪潮制定出与国际会计准则趋同的应对措施和方案。
2006年新《企业会计准则》颁布加快了我国会计准则的国际化进程，促进了我国会计准则与国际会计准则的趋同和接轨，这是大势所趋，潮流所向。
新会计准则的变革和发展，也扩大了与我国税收法律法规之间的差异，虽会计准则与税法同属规范经济行为的专业领域，但两者存在诸多的差异。
首先，各自的出发点和目的不同。
准则的重要职能之一是指导和约束各企业按规定的原则对各项经济业务进行如实的确认、计量和列报，以保证资产、负债及权益、收入成本及费用等各项数据真实完整地反映生产经营的财务成果。
而税法是国家强制性、无偿参与社会分配从而实现财政收入；其次，它们分别遵循着不同的规则、规范着不同的对象；最后，世界经济走向的需要，作为国际通用语言的会计准则是我国经济走向世界必不可少的保障。
我国税法的制定则是从我国实际国情出发，以法的形式去明确国家与纳税人之间的利益分配关系，鼓励平等竞争，符合国家的宏观经济政策，为市场经济的发展创造良好条件。
而这些差异必然会增加纳税人遵从税法和会计核算的成本和难度，文章在会计准则框架和税收法规下进行探讨和分析。
关键词：税会差异；基本原则；纳税调整；常见业务引言税会差异已成为当前会计核算工作和税收征管工作中一个亟待解决的问题，它关系到我国企业会计准则体系的建立、健全和税制的完善。
同时也是提升企业管理水平、防范各项风险、维护投资人利益、保障企业合法合规经营的要求。
日常经济业务的税会差异主要是针对会计核算与企业所得税的差异，因此文章将从税会差异处理原则出发，结合典型案例和常见业务分析，在其具体的运用上希望对读者有所裨益。
一、税会差异处理的基本原则首先我们要明确一个问题，当企业财务会计制度规定与税法规定出现不一致时，该如何进行处理。
税法与会计准则在资产处理上的差异及纳税调整办法
３长 期股 权 投资 处理 方 面
（） １ 在对长期股权投 资的初 始计 量方 面。差 异主 要是 在权 益法 核 算下 。 当投 资成 本小于投资时 占被投资单位可辨认净 资产公允价值 的份
额时 ． 计上经过复核之后 ， 会 规定将 投 资成 本与 可辨认 净资产 公允价值 份额之 间的差额部 分计人到当期损益 ， 而税法 上对 此差额是不予以认定 的， 只按购买价款核 支付的相关税 费计入 成本 ， 且在被投 资单位 宣告分 配利润时才确认投 资收 益。
【 关键词 】 税法； 会计准则； 资产； 差异 中图分 类号 ：９２２ Ｉ ２ ．２ ）
文献标识码 ： Ａ
文章编号 ： ０ — ２３ ２０ ）２ ０４ — ２ １ ９ ８８ （０ ９ １ — １６ ０ ０
形资产 的价款 无须折现 ， 在购买时会计计入 当期损益 的利息不允许在税 前扣除 。
者中较低者 ， 加上初始直接费 用， 作为租 人资产 的人账价值 ， 而税 法上则 是以租赁合同约定的付款总额和 承租人 在签订 租赁 合同是 发生 的相 关 费用为计税基础的 ， 对于合 同中没有约定付款 总额 的以该资产 的公 允价 值和承租人在签订合 同过程 中发生 的相关 费用 为计税基础。第三 。 会计 准则上固定 资产的原 价中包含了预计固定资产弃置费 用的现 值 ， 而税 法
（） ３ 在后续 计量方面。第一 ， 对于 折 旧方 法 ， 计上 固定 资产 的折 会
旧方法包括直线法 、 工作量 法、 双倍余额递减法和年数总和法 ， 而税法 上
则规定 固定 资产折 旧方法原 则上 采取直 线法 。第二 。 于折 旧年限 ， 对 会
计上固定资产的折旧年限为 固定 资产合理 确定 使用寿命 ， 而税法 上则对 不同类别有不 同的规定 。 （ ） 固定 资产减 值方面 。企业会计准 则基于 谨慎性原 则 ， 对 固 ４在 在
浅谈新旧会计准则中对于资产减值处理上的主要差异
浅谈新旧会计准则中对于资产减值处理上的主要差异资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。
在原来的《企业会计准则》中规定“可收回金额，是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。
其中，销售净价是指资产的销售价格减去所发生的资产处置费用后的余额。
”这一处理，主要是根据对会计信息的历史成本原则的应用。
新的会计准则是在我国市场经济快速发展的背景下，为了进一步适应国际化的需求而制定出台的。
它的颁布标志着我国形成了比较完整的，具有我国特色的会计规范体系，实现了与国际会计准则的逐步趋同与和谐统一。
同时，新的会计准则对现行的1997年至2001年期间颁布的16项具体会计准则也进行了全面的梳理、调整和修订。
我国于2006年2月15日出台了《企业会计准则—资产减值》，内容上与国际上接轨，制度上封死了上市公司企图操纵盈余的通道，为信息使用者提供与决策相关的有用信息，是我国会计理论和实践的一大进步。
新准则的资产减值部分引入大量全新理论体系，实践操作性比较强，增加信息可靠性。
资产减值的会计思想萌芽于意大利，文艺复兴时期诞生了沿用至今的借贷复式簿记，当时的会计实务当中出现了资产减值的思想。
目前美国学者的研究得出资产减值可以被企业利用操纵利润，以及资产减值在行业中存在差异等结论。
我国的资产减值会计产生于20世纪90年代初期，财政部于1998年1月颁布了《股份有限公司会计制度》并于2000 年12 月颁布了统一的《企业会计制度》。
该制度重新明确的定义了资产，正式引入资产减值概念，并将资产减值计提范围扩大到应收账款、存货、短期投资、长期投资、固定资产、无形资产、委托贷款、在建工程等八项资产。
将资产减值明细表纳入到报表体系中，作为第一附表。
在我国新颁布的《企业会计准则》中采用了“公允价值”这一概念来重新衡量资产出现减值迹象的标准。
其实，对于是否使用“公允价值”这一概念的争论由来已久，这源于在我国以往的会计核算体系中，一直较为偏重的是原始信息，在很多原则的制定上都着重体现了历史成本原则。
关于会计与税务处理对于资产减值的差异分析
技 术变化 等。会计 身处不 同状况 的经济环境 中，对于期末 资产减值 的测试 、确认、计量都必须要 秉着客观谨慎 的态度。下文
将描述会计准则和税务准则 中对资产减值的处理 差异 ，并分析 差异化处理的原因，最后提 出建议 完善会计上的资产减值。
［关键词 ］资产减值 ；处理 差异 ；准则差异原 因及 完善
投资性房地产 、生产性生物资产 、长期股权投资 、商誉等在 内的 递 延 所 得税 资产 余 额 ６万 。
长期资产 ，该 部分 资产提取的资产减值一经确认不允许随意转 回， ３ 双方存在差异化处理原 因的分析
除遇到资产处置 、资产对外投资 、在债务重组 中抵偿债务等符合
通 过上述介绍会 计上和税务 上对 资产减值 的不 同处理方 法 ，
财 务 ·金 融
农村经济与科技２０１８年第２９卷第１０期（总第４３８期）
关于会计与税务处理对于资产减值 的差异分析
朱嘉融
（西安石 油大学 经济管理 学院 ，陕西 西安 ７１００６５）
［摘 要 ］提 出会计 资产减值的经济背景基础是宏观和微观的经济 变化 ，比如行 业经济形势 变化 、市场利率变化 、行业
内转 回。
国家利益和微观市场管理的诉求 。
１．２ 资产 减 值 测 试 与 减 值 确 认
３．１ 税务机关的管理需求
在资产 负债表 日，当资产或资产组 的可收 回金额低于其账面
税 务 机 关 是 整个 经 济 市 场 中企 业 的税 务 管 理 者 ，它 会 站 在 国
价值 ，就可确认为资产减值。在资产负债表 日资产如有减值迹象 ， 家 的高度去把控税收来源 ，稳定财政税收规模 ，管理各大企业 的
资产终止确认条件的情况 ，方可转回。
新会计准则下固定资产减值会计核算对企业纳税的影响
2011年第9期下旬刊（总第457期）时 代 金 融Times FinanceNO.9，2011（CumulativetyNO.457）一、固定资产减值准备不允许转回的所得税影响分析2007年起开始执行的新企业会计准则，其主要变化在于减值损失的转回。
旧准则规定如果以前期间据以计提减值准备的影响因素已经全部或部分消失，则已计提的减值准备可以转回。
由于对资产可变现净值和可回收金额的确认和计量在很大程度上依赖于会计人员的职业判断，导致很多企业通过计提减值准备来调节利润——“盈利上升，多计提减值准备；盈利下滑，再将减值准备冲回”，以实现再融资目的或避免因“三连亏”而遭到退市。
而新准则规定，资产减值损失在以后会计期间不能转回。
这将使企业对资产减值准备的计提更加谨慎，从而可以大大遏制利用此进行利润操控的会计舞弊行为。
举例说明：A公司有一设备原价1000万，假设会计、税法采用相同的折旧法，折旧额为200万，会计期末计提80万减值准备，由于新准则下资产减值准备不得转回，企业会在计提会计减值准备时更加慎重，可能只会计提3 0万减值准备。
则暂时性差异=︱账面价值-计税基础︱，m1=︱（1000-200-80）-（1000-200）︱=80万元，m2=︱（10 0 0 -20 0 -30）-（1000-200）︱=30万元。
因此可以预测新会计准则的实施将会减少企业计提的资产减值准备，从而减少会计利润和应税利润的暂时性差异，有利于企业的会计核算、纳税申报和税务机关征收工作的展开。
二、当期固定资产减值准备的纳税调整按照准则规定，在期末资产负债表日，对固定资产逐项进行检查，但是对由于市价大幅度下跌，有证据可以证明已经陈旧过时或者其实体已经损坏以及终止使用或者计划提前处置等原因导致其收回金额不高于其账面价值的资产，需要将资产的账面价值减记至可收回金额，而将减记的金额确认为资产的减值损失，于此同时相应计提的资产减值准备。
[例1]某公司2007年12月购入一项固定资产，成本价500万元，预计使用50年，预计净残值为250000。
《资产减值》准则与税法差异
五、《资产减值》准则会计与税法差异分析（一）《资产减值》准则的适用范围《企业会计准则第8号——资产减值》（以下简称资产减值准则）主要规范了企业下列非流动资产的减值会计问题：（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产（3）固定资产（4）生产性生物资产（5）无形资产（6）商誉（7）探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。
下列各项准备金适用其他相关会计准则：1.存货的减值，适用《企业会计准则第1号——存货》2.采用公允价值模式计量的投资性房地产的减值，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》3.消耗性生物资产的减值，适用《企业会计准则第5号——生物资产》4.建造合同形成的资产的减值，适用《企业会计准则第15号——建造合同》5.递延所得税资产的减值，适用《企业会计准则第18号——所得税》6.融资租赁中出租人未担保余值的减值，适用《企业会计准则第21号——租赁》7.《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产的减值，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》8.未探明石油天然气矿区权益的减值，适用《企业会计准则第27号——石油天然气开采》(二)减值迹象判断存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：1.资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。
2.企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。
3.市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。
4.有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。
5.资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。
6.企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。
固定资产减值_新税法与会计准则的差异及纳税调整
２１ ２５０
５ ３１２．５ ５ ３１２．５ ５ ３１２．５ ５ ３１２．５
２１ ２５０ １５ ９３７．５ １０ ６２５ ５ ３１２．５
０
３． ２×１３ 年处置已计提减值准备固定资产的纳税 调整
处置已计提减值准备的固定资产， 应按处置固定 资产计入应纳税所得额的金额与处置固定资产计入 利润总额的金额的差额调减或调增应纳税所得额。
２１ ２５０ 元的折旧， 也应在当年会计利润的基础上调减
应纳税所得额 ２１ ２５０ 元。
表 ４ ２０×８—２×１２ 年 可 抵 扣 暂 时 性 差 及 递 延 所 得 税
资产余额
单位： 元
２０×８ 年 ２０×９ 年 ２×１０ 年 ２×１１ 年 ２×１２ 年
实际成本
５００ ０００ ５００ ０００ ５００ ０００ ５００ ０００ ５００ ０００
调增应纳税 所得额 ８５ ０００ ０ ０ ０ ０ ０ ８５ ０００
调减应纳税 所得额 ０ ２１ ２５０ ２１ ２５０ ２１ ２５０ ２１ ２５０ ０ ８５ ０００
在税前扣除项目和金额问题上， 税法遵循实际发 生的据实扣除原则， 对企业未经税务主管部门核定而 计提的准备金， 在计算应纳税所得额时， 不允许扣除。 这样， 从固定资产提取减值准备的当年至该项或该组
固定资产处置， 由于计提了固定资产的减值准备和调
整了折旧额， 将产生可抵扣的暂时性差异， 形成递延
所得税资产， 同时， 应在各年度会计利润的基础上进
行相应的纳税调整。本文结合实例来说明如何进行纳
税调整。
例： Ａ 公 司 为 一 家 生 产 性 企 业 ， ２０Ｘ７ 年 １２ 月 ２０
日， 购入 １ 台不需安装的设备供管理部门使用， 原价
《企业会计准则》与税法的差异及纳税调整
《企业会计准则》与税法的差异及纳税调整摘要：资产负债表法下所得税费用的计算复杂且不易于理解、掌握，本文先从分析会计准则与税法对会计要素确认、计量的差异开始，进而分析差异对当期应交所得税和递延所得税的影响，最终掌握所得税费用的计算。
关键词：计税差异当期应交所得税递延所得税所得税费用《企业会计准则第18号――所得税》规定，企业应当采用资产负债表债务法核算所得税费用。
利润表上的所得税费用包括当期应交所得税和递延所得税。
税法规定的纳税义务是当期应交所得税，会计确认的所得税费用是按照权责发生制，把当年度的企业所得税纳税义务确认为费用，导致了会计上所确认的本期的所得税费用不一定等于税法确认的当期应交所得税。
一、《企业会计准则》与税法在会计要素确认、计量方面的差异会计和税法上的差异一是对收入、费用的确认时间或口径上不一致影响当期应交所得税计算;二是对部分资产、负债确认标准不一样，产生暂时性差异，影响递延所得税的计算。
（一）收入和费用确认、计量上会计准则与税法的差异1.收入确认方面的差异。
收入确认方面，企业会计准则同时符合五个条件，而税法对收入的确认，主要判断企业是否已经具备纳税能力，不需要进行会计职业判断，确认收入的标准具有固定性。
如分期收款销售中，会计准则在货物发出时确认销售收入，而税法是买卖合同约定的收款日期确认收入。
会计准则在商品发出但不符合收入确认条件时，不确认收入，但已办妥托收手续，而税法应计入纳税所得额纳税。
对于房地产企业的预收账款，会计准则于交房时确认收入，而税法在收到预收账款即确认为应税收入。
2.费用确认和扣除方面的差异。
（1）有扣除标准的费用。
企业会计准则对工资薪金支出、广告费、业务宣传费、业务招待费、借款费用等按实际发生额计入相关费用，在税前扣除。
而税法对合理的工资薪金支出准予在税前扣除，但对广告费、业务宣传费、业务招待费、不需要资本化的借款费用、公益性捐赠等都规定有扣除标准和条件，符合条件和在标准内的准予扣除。
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五、《资产减值》准则会计与税法差异分析
（一）《资产减值》准则的适用范围
《企业会计准则第8号——资产减值》（以下简称资产减值准则）主要规范了企业下列非流动资产的减值会计问题：
（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资
（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产
（3）固定资产
（4）生产性生物资产
（5）无形资产
（6）商誉
（7）探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。
下列各项准备金适用其他相关会计准则：
1.存货的减值，适用《企业会计准则第1号——存货》
2.采用公允价值模式计量的投资性房地产的减值，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》
3.消耗性生物资产的减值，适用《企业会计准则第5号——生物资产》
4.建造合同形成的资产的减值，适用《企业会计准则第15号——建造合同》
5.递延所得税资产的减值，适用《企业会计准则第18号——所得税》
6.融资租赁中出租人未担保余值的减值，
适用《企业会计准则第21号——租赁》
7.《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规范的金融资产的减值，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》
8.未探明石油天然气矿区权益的减值，适用《企业会计准则第27号——石油天然气开采》
(二)减值迹象判断
存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：
1.资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。
2.企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近
期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。
3.市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。
4.有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏。
5.资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。
6.企业内部报告的证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期，如资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润（或者亏损）远远低于（或者高于）预计金额等。
7.其他表明资产可能已经发生减值的迹象。
（三）可收回金额的计量
对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值（如预计未来现金流量、折现率）的计算等分别作了较为详细操作指导规定。
可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。
处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。
资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需再估计另一项金额。
1．资产的公允价值减去处置费用后的净
额确定
应当根据公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定：（1）不存在销售协议但存在资产活跃市场的，应当按照该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。
资产的市场价格通常应当根据资产的买方出价确定。
（2）在不存在销售协议和资产活跃市场的情况下，应当以可获取的最佳信息为基础，估计资产的公允价值减去处置费用后的净额，该净额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。
（3）企业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为
其可收回金额。
2．预计资产未来现金流量的现值确定
资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。
例：2005年12月31日，A公司发现2002年12月31日购入一项利用专利技术设备，发现类似的专利技术在市场上已经出现，发现此项设备可能减值，1）如果该企业准备出售，市场上厂商愿意以2,200,000元的销售净价收购该设备，2）尚可使用5年，未来5年的现金流量为500,000元、480,000元、460,000元、440,000元、420,000元，第6年现金流量及使用寿命结束时预计处置带来现金流量为380,000元。
3）
采用折现率5%，假设2005年账面价值3,000,000元，已经计提折旧500,000元，以前年度已计提减值准备200,000元。
分析：第一、比较固定资产账面价值与可收回金额：
账面价值=原值-折旧-已计提资产减值准备=3000000-500000-200000=2300000
销售净价2200000元，
该设备账面价值已经超过销售净价，因此该设备存在资产减值损失。
第二、计算资产使用价值。
通过计算未来预计现金流量现值，来确定资产的使用价值。
表：预计未来现金流量现值计算表
年份预计
未来现
金流量折现
率
折现
系数
现值
200 6 50000
5% 0.952
4
476,1
90
200 7 48000
5% 0.907
435,3
74
200 8 46000
5% 0.863
8
397,3
65
200 9 44000
5% 0.822
7
361,9
89
201 0 42000
5% 0.783
5
329,0
81
201 1 38000
5% 0.746
2
283,5
62
合计
2,283 ,561
资产使用价值为2283561元，销售净价为2200000元，取两者较高者为资产可收回金额。
确认资产减值损失为16439元（2300000-2283561）。
第三，资产损失的会计处理。
借：资产减值损失 16439
贷：固定资产减值准备 16439 （四）资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调
整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。
（五）准则规定已计提减值准备不允许转回
（六）《资产减值》准则与税法差异分析
所得税实施第五十五条企业所得税法第十条第（七）项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。
注意的问题：
1．并非所有的资产减值准备金提取都执行《资产减值》准则
2．并非所有的资产减值准备金提取后，将来如果资产价值
回升都不允许转回
3．并非所有的资产减值准备金提取后都不允许在税前扣除
金融企业提取的准备金
金融企业提取的一般风险准备金。