财务报告舞弊方法

第1141号——财务报表审计中对舞 弊的考虑
第五十条 对财务信息作出虚假报告导 致的重大错报通常源于多计或少计收入， 注册会计师应当假定被审计单位在收入 确认方面存在舞弊风险，并应当考虑哪 些收入类别以及与收入有关的交易或认 定可能导致舞弊风险。
收入舞弊手法之一—— 虚构交易虚构收入
银广夏—— “一条龙造假” 黎明股份—— “最完美的造假”
山登公司将会员费收入对于部分会员服务 项目（包括“餐饮”、“商品折扣”、 “隐私保护”、“健康护理”、“信用在 线”、“软件服务”）会员费在收到当期 全部确认为营业收入，而与之相关的会员 资格取得成本却递延12个月；
将本应递延，然后在12至39个月内分期确 认收入的会员服务项目，如“旅游服务”、 “汽车服务”、“热线服务”、“住宅服 务”重新划分为当期全额确认收入的服务 项目；
入） 把投资收入或其他所得作为销售收入一
部分，造假收益重回上市公司——东方 电子：集体造假将高达10.35亿元的变卖 内部职工股和炒股收益注入主营业务， 包装成主营业务收入。
施乐Fra Baidu bibliotek
销售型租赁 操纵“捆绑收入”的分摊，他的“捆绑
收入”中包括销售收入、融资收入和技 术服务收入，施乐利用各种手段提前确 认收入、或者是在捆绑收入中增加销售 收入的比重，尽量降低融资收入和技术 服务收入的比重。（为什么？）
另外，海卡公司与吉林天洁天然气开发有限公司签订合 同书，向吉林天洁提供价值1200万元的计算机硬件设施 和价值1100万元的软件系统，技术资料和技术服务，到 年末，公司将1100万元作为软件系统及技术服务收入汇 入当期主营业务收入。
事实上，截至审计报告日，该合同软件部分尚未履行， 天津磁卡在合同尚未履行完毕的情况下，提前确认收入。
财务造假手法
财务报表造假手法
收入舞弊
１９９９ 年，ＣＯＳＯ发布的题为《舞弊性财务报 告：１９８７至１９９７年美国上市公司分析》的研 究报告表明，在其选择的２０４家涉及财务舞弊的样 本公司中，５０％的上市公司采用了不当的收入确认 手法。
美国审计总署（ＧＡＯ）应国会的要求，对１９９７ 至２００２年上半年美国上市公司因会计造假导致报 表重编进行了一项专题研究，并于２００２年１０月 发表了题为《财务报表重编：趋势、市场影响、监管 回应和面临挑战》的研究报告。报告指出，收入确认 已然成为美国上市公司最热衷于采用的操纵手法
房地产行业和软件行业 预收款 一笔交易既涉及销售商品又涉及提供劳
务 负有退货权 存在重大不确定性 委托代销（寄销模式）
收入舞弊手法之三——虚减收入
递延收入、平滑收益，以丰补歉 微软公司、通用电气
收入舞弊的手法之四 ——调整收入类型
施乐 东方电子
东方电子
将非经营收益调整为经营性收益 东方电子（投资收益——主营业务收
收入舞弊手法之二——提前确认收入
隐瞒退货等可能意味着风险报酬尚未转 移等事项，隐瞒补充协议
填塞分销渠道，恶性促销手段，刺激经 销商提前购货
开票持有、提早购货折扣、提价保证、 额外退货权、泊货安排、分销商计划、 优惠的付款条件
百时美施贵宝、阳光电器、美国博士伦
存在重大不确定性，即与所售商品有关的所有权 和报酬并未完全转移给买方时就确认收入，实质 上是提前确认收入的一种。
按照GAAP，只有租赁资产公允价值大于账面价值的部分 才能在当期确认为销售利润，因此施乐在捆绑收入总额 中故意高估租赁资产的公允价值、低估融资和技术服务 的公允价值，从而多计租赁开始日的当期利润。施乐是 采用迂回的方法提高租赁资产的公允价值，谎称无法直 接获取租赁资产的公允价值，而是按照捆绑的全部公允 价值减去融资服务和技术服务的公允价值后的差额作为 租赁资产的公允价值。如果施乐可以降低融资服务和技 术服务的公允价值就可以实现其提高租赁资产的公允价 值的目的。施乐是通过降低融资服务的利率（融资权益 回报率、融资服务的单位价格）来降低融资服务的公允 价值；利用（利润标准化）重新调整销售产品和技术服 务业务之间的利润率，将一部分技术服务收入转移到销 售租赁资产业务上。
黎明股份
1、与关联企业或非关联企业对开增值税发票，虚拟 购销业务，在回避增值税的情况下，虚增利润。例如 黎明毛纺织厂虚增利润2902万元。
2、虚开产品销售发票，虚拟销售业务和销售对象， 不惜付出真纳税的代价虚增利润。例如1999年6月和 12月，公司所属营销中心虚拟沈阳红尊公司、宜昌盛 泰服饰公司虚增利润1039万元。
表现在—— 卖方提供给买方可以无条件行使未售完退货权； 卖方提供大量折扣； 卖方提供优惠的付款条件； 卖方开票以后买方可以随时提货； 卖方负责保管和运输； 卖方保证提价等等。
斯特灵房屋公司是一家建造完全固定的居住单元， 然后出售给低收入买主的房屋公司。这些人通常 收入有限，大部分通过美国住房与城市发展部取 得融资。斯特灵房屋公司在与美国住房与城市发 展部签订初步融资承诺是就确认销售额，而不是 再等到最后正式批准。
3、利用有关出口货物可以自制销售发票的条件，虚 拟外销业务虚增利润。例如1999年6月，公司所属进 出口公司虚增利润63万元。
4、人为扩大企业销售业务的核算范围，将不属于销 售的业务人为调整到销售科目核算。黎明进出口公司 本应在“委托发出材料”科目核算的外来委托加工服 装业务，通过对开发票的形式，进行销售核算，虚增 销售收入888万元。
哈里伯顿石油公司在一个建设项目如天然气处理 工厂超过预算时，公司把预算超出部分计入收入。
天津磁卡的控股子公司海南海卡有限公司将委托他人开 发的两项POS及技术协议转让给另3家公司，收取技术转 让费5500万元，扣除委托开发成本230万元，形成营业毛 利5270万元。 事实上，海卡公司是在尚未享有POS及技术完全使用 权和转让权的情况下确认收入。
早在 １９９８ 年，美国证券交易管理委员会 （ＳＥＣ）前主席Ａｒｔｈｕｒ Ｌｅｖｉｔｔ 在其著名的“数字游戏”演讲中，就尖锐地指出 收入确认是美国上市公司进行盈余管理的五大会 计把戏之一。
美国财务研究分析中心（CFRA）总裁霍华德·施 利特概括了美国上市公司7大骗术及30种手段， 其中有4大骗术及17种手段与收入确认有关。低 级水平的虚构收入方式有白条抵库、对开发票、 阴阳合同、虚开发票等手段，而更高级、更隐蔽 的操纵收入方式正在为一些公司所采用。