高级财务会计 第七章 外币报表折算

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具体项目的折算要求： 先折算“资产负债表”，再折算“利润表”。 1、流动项目按报表日现行汇率折算 2、非流动项目按取得时的历史汇率折算 3、股本按发行时汇率折算，留存收益为平衡数。 4、利润表项目，固定资产折旧和无形资产摊销费 按历史汇率折算，其他项目按年平均汇率折算。 销货成本需根据“期初存货＋本期购货－期末存 货”的关系式分别折算后确定，期初、期末存货 按不同时日的历史汇率折算，本期购货按年平均 汇率折算。 例7-1(P205-208)
本章相关的法规、制度及主要阅读文献
• • • • 1、《企业会计准则第19号——外币折算》 2、《企业会计准则——应用指南》 3、《企业会计准则讲解》 4、IASB 2004：IAS21 汇率变动的影响（中译文 《国际 财务报告准则(2004)》 中国财政经济出版社 2005年） • 5、常勋 2006：《财务会计四大难题》 立信会计出版社 第三版 • 6、FASB 1981：FAS52 外币折算 (中译文《美国财务会 计准则第1-137号》 经济科学出版社 2002年） • 7、Beams & Anthony & Clement & Lowensohn 2006: Advanced Accounting 9th ed Prentice Hall（中译本： 《高级会计学》 第7版 上海财经大学出版社 2002年 储一 昀译）
高级财务会计
主讲：满彩云
第七章 外币报表折算
• 教学时间：4课时 • 教学目的与要求：理解外币报表折算的意义； 掌握外币报表折算的现行汇率法和时态法； 了解外币报表折算的流动与非流动项目法和 货币与非货币项目法；掌握外币报表折算差 额的会计处理方法。 • 教学难点与重点：几种外币报表折算方法的 了解和理解；外币报表折算程序的掌握。 • 主要参考资料：《国际会计学》、《财务会 计的三大难题》、《企业会计准则》。
第五节
现行汇率法
一、现行汇率法（单一汇率法） 现行汇率法是用单一的报表日的现行汇率 对报表中所有的资产和负债项目进行折算。 它是着眼于对国外子公司或附属公司投资净 额的折算，这种方法保持了被折算公司财务 报表的财务结构，折算只是改变了货币计量 单位。 ——外币资产负债表中的所有资产、负债项 目都按编表日汇率进行折算，资本项目按收 到资本时的历史汇率折算，损益表中的收入 和费用按年平均汇率折算。
第七节 外币报表折算总结
• 确定折算方法后，需明确相关汇率。 • 一、现行汇率法 折算差额列入资产负债 表 • 先折算损益表 再折算资产负债表 • 二、流动与非流动项目法 折算差额列入 损益表 • 先折算资产负债表 再折算损益表
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• 三、货币与非货币项目法 折算差额列 入损益表 • 先折算资产负债表 再折算损益表 • 四、时态法 折算差额列入损益表 • 先折算资产负债表 再折算损益表 • 注：资产负债表的“留存收益”为平衡 数，转入损益表后，表中其他项目从后 向前逐项推算。 • 由于折算结果各不相同，折算方时态法是针对区分货币性与非货币项目法的 缺陷，从会计计量理论的角度进一步推导出 外币报表折算的全面原则。 • ——按照外币报表上资产与负债项目的计价 基础，分别采用现行汇率和历史汇率折算的 方法。 • 货币性项目按现行汇率折算，非货币性项目 按其计价基础的不同，分别采用现行汇率和 历史汇率折算。即以历史成本记录的资产与 负债项目，按形成时的历史汇率折算，以现 行成本记录的项目，按现行汇率（期末汇率） 折算。
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第二节 区分流动与非流动项目法
一、记账本位币与外币报表折算 记账本位币的设定条件：《企业会计准则 第19号—— 外币折算》第五条、第六条 (准则 P81) 二、区分流动与非流动项目法 ——将资产与负债项目区分为流动项目 与非流动项目，流动项目按现行汇率折算， 非流动项目按形成时的历史汇率折算的外 币报表折算方法。
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• 3、外币报表折算的特点：不涉及不同 货币的实际兑换，只是将会计报表中各 项目的表述从一种货币单位转换为另一 种货币单位。所以从理论上讲，外币报 表折算不影响报表中资产、负债的计量 基础。不涉及按照一定的会计原则重新 计算原来的会计资料的问题。
• （二）外币报表折算的意义 • 1、满足编制合并报表的需要 • 不同货币的报表不能直接汇总和合并，为满足母 公司股东的需要，必须把国外子公司的报表，表 述为母公司的功能货币。 • 2、满足各方面信息使用者的需要 • 为了满足境外投资者的信息需要，完成境外融资， 需要把本国货币的报表折算为外币报表。 • 3、满足母公司了解国外子公司财务状况、进行经 营成果考核与评价的需要 • 跨国公司为了比较各子公司的财务状况和经营业 绩，需要将不同外币表述的会计报表进行折算。
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• 3、对利润表项目，除折旧费和摊销费应按取得有 关固定资产或无形资产时日的历史汇率折算外， 所有费用项目和收入项目都按报告期的平均汇率 （加权平均或简单平均）折算。销货成本则需根 据“期初存货+本期购货-期末存货”的关系式对 存货和购货分别折算后确定，期初、期末存货是 按不同时日的历史汇率折算的，本期购货则是按 报告期平均汇率折算的。 • 4、在折算过程中形成的折算损益，都计入当期利 润表中。 • 例7-2(P209-211)
第一节 外币报表折算的意义及主要会计问题
• 一、外币报表折算的意义 • （一）外币报表折算的含义 • 1、外币报表折算——从事国际经营活动的跨国公 司，使用其功能货币重新表述会计报表中按外币 计量的资产、负债、收入和费用的会计程序与方 法。 • 2、外币报表折算方法——针对企业外币报表所列 示的各项资产、负债、收入和费用等项目，采用 何种汇率折算、以及外币折算损益如何处理所采 取的相应对策。
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• 优点：是针对前面几种方法的缺陷提出来 的，是对货币与非货币法的修正，折算汇 率的选择建立在不同时态的基础上，更加 灵活合理，折算结果也更加恰当而有意义。 折算只改变计量单位不改变计量属性。 • 缺点：由于各项目采用不同的汇率，折算 后报表的各项比例关系会发生改变，从而 有可能改变原报表反映的财务状况。
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• 二、外币报表折算的主要会计问题 • 外币报表折算是一个相当复杂的会计问题，其难点 主要在于汇率的变动，主要表现在以下两个方面： • 1、折算汇率的选择 • 因为汇率是变动的，折算时就存在采用什么汇率进 行折算的问题，对资产负债项目选择不同的汇率 （现行或历史）会使折算结果不同，因此，怎样选 择折算汇率，目前国际上尚无一致的惯例。 • 2、折算损益的处理 • 不同的折算方法选择不同的汇率，不同的报表项目 选择不同的汇率，因此必定会带来报表的折算差额， 从而打破了资产负债表的平衡，如何处理折算差异 （实现或递延）就是一个现实的会计问题。
• 二、外币报表折算方法的比较（P207） • 四种折算方法在汇率选择上的区别主要表 现在资产负债表的项目上，而在利润表上 各项目的折算汇率选择基本上是相同的— —年平均汇率。 • 1、四种折算方法的共同点： • A、资产负债表中实收资本项目均按历史 汇率折算。 • B、货币性资产和货币性流动负债均按现 行汇率折算。
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• 2、二者包含的内容性质不同。外币交易 损益，既有已实现的汇兑损益，又有未 实现的汇兑损益；外币报表折算损益只 有未实现的损益。 • 3、二者反映的形式不同。外币交易损益 应在会计帐簿中记录；而外币报表折算 损益通常不记录在帐簿中，只反映在折 算后的会计报表中。
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• 二、影响外币报表折算损益的主要因素 • 1、外币报表的折算方法——不同方法 带来不同差异。 • 2、暴露在汇率风险下的报表项目性质 不同——资产或负债。 • 3、汇率变动的方向不同——升值与贬 值。
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• 2、四种方法的主要差异： • A、现行汇率法全面采用现行汇率折算。 • B、流动与非流动法，以存货用现行汇率、 长期负债按历史汇率折算，而区别于货 币与非货币法和时态法。 • C、货币与非货币法，以存货和投资在按 市价计价的情况下，采用历史汇率折算 而区别于时态法。
第六节 外币报表折算损益的处理 • 一、外币报表折算损益与外币交易损益的 区别 • 外币报表折算损益——在对子公司外币资 产负债表进行折算时由于报表各项目采用 不同的汇率折算而形成的差额。与外币交 易损益的主要差异表现在： • 1、二者产生的途径不同。一是交易过程和 会计期末产生的；一是报表需要重新表述 时产生的。
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• 三、外币报表折算损益的会计处理 • ——这也是一个会计难题，有许多争论，目前 有四种不同的会计处理方式。 • 1、折算损益全部计入当期损益——利润表 • 2、折算损益全部递延——资产负债表 • 3、作为所有者权益的调整项——折算调整额 • 4、折算损失计入当期损益，折算收益递延。 • 会计实务中经常是折算方法与损益处理方法相 结合。 如：现行汇率法——损益递延；流动与 非流动法——损失计入当期、收益递延；货币 与非货币法——损益计入当期；时态法——损 益计入当期。
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理论依据：非流动项目短期内不会变现，不受汇率变动的 影响；流动项目按现行汇率折算，有利于对企业营运资本 的分析，如果流动资产大于流动负债，外币升值时会形成 利得，外币贬值时会遭受损失。 主要优点：承认不同项目形成时的汇率不同、对汇率变 动的敏感度不同，因此，折算时需要选择不同的汇率。 主要缺点： 1、为什么要划分为两类项目，理论依据不足。 2、流动项目的计价基础（历史成本）与折算汇率不 一致， 影响折算结果的真实性。如“存货”按成本与 市价孰低原则计价时，反映了现行成本，而长期借款 会受汇率变动影响。 3、非流动项目按历史汇率折算掩盖了汇率变动的影 响。
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优点： 第一，反映现时价值，信息更加真实。 第二，折算方法简单易行。 第三，保持报表原始结构比例不变。 问题： 第一，历史成本下的资产和负债折算后被 修订。 第二，折算时没有考虑通货膨胀率的影响。
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具体项目的折算要求如下： 先折算“利润表”，再折算“资产负债表”。 1、在现行汇率法下，对外币报表中的所有资产 和负债项目，都按期末的现行汇率进行折算； 2、对于收入和费用，应按照确认这些项目时日 的现时汇率折算，但为了简化起见，也可以按照当 期的平均汇率（加权平均或简单平均）折算。 3、留存收益是在按现时汇率折算的基础上得出 的； 4、只有公司的股本，仍按股份发行时日的历史 汇率折算； 5、折算过程中形成的差额确认为包括在股东权 益内的“折算调整额”。 例7-4(215-216)