论我国信托税制构建的原则和设计.pdf

{财务管理税务规划}论我国信托税制构建的原则和
设计
系列有关规定,相比之下,《中华人民共和国信托法》(以下简称《信
托法》)干2001年10月1日生效后,时至今日,对有关信托的税收
问题仍未解决。

因此,加强对信托财产管理过程中的税收法律问题的研究具有重要的理论意义和实践意义。

二、构建我国信托税制的制约因素和基本原则
(一)影响我国信托税制构建的制约因素
明确税收制度对信托业发展的影响,是研究在我国现行税收体制下信托税制构建的首要问题。

《信托法》的施行,标志着我国信托制度的正式确立。

在西万,现代信托业是连接货币市场、资本市场、产业市场的纽带,具有经济活化作用和多种社会效用,与银行业、证券业、
保险业并称为四大金融支柱。

一方面,通过向社会民众提供专业化的财产管理服务,提高财产运作效率,促进社会资源的优化配置,实现
社会财富的增加;另一万面,通过集合运作分散的信托资金,成为货币
市场上巨额资金的给予者和资本市场上重要的机构投资者,在金融市场中发挥中长期融资的金融职。

然而信托的这些职能及作用能否全面发挥出来,一定意义上受制于信托税制的设计是否合理以及相关法律规定是否完善。

影响信托税制设计的因素很多：一万面主要取决于立法机关对信托性质的认定;另一万面取决于国家对信托业发展所持的基本态度。

按照信托导管原理,信托被视为是向受益人分配信托利益的“管道”,委托人、
受托人与受益人之间相互转移财产的行为往往不都具有实质性的经济意义,因而根据实质课税原则,在税收上也就不应把信托作为普通
交易行为进行课税。

在对信托性质的认识上,应该看到,信托实质上
是财产赠与的一种手段,其法律上的构造表现为两个万面：其一是信托财产的管理和运用;其二是信托财产的转让或处分。

这两个万面与信托的设立、变更和终止密切联系在一起,持有信托财产、委托人追加信托财产、处分信托财产、实现受益权或取回信托财产以及土地与其他不动产的移转等信托行为都会引起一定的应税结果,因此各类信托税收的征纳环节是不同的,信托税制的设计必须充分考虑各类影响因素。

我国信托税制的设计除了要正确认识信托性质和特点外,还应着重考虑以下因素：
1.税种结构。

从世界各国的税制改革情况看,20世纪90年代以来,
西万国家主要围绕流转税进行,其所得税的占比在逐渐下降,流转税
的占比逐渐上升;实行以所得税为主的发展中国家近期税制改革的着眼点同样放在了流转税万面,而对推行以流转税为主的国家来说,其
税制改革的重点则放在所得税和财产税等直接税的改革和完善上。

各国的税制改革呈现出来的总的发展趋势是,向以现代直接税和现代间接税为双主体的税制结构靠拢。

出于优化税制,我国今后税制改革的重点应放在所得税和财产税的完善上来,而且对信托活动的税收调节亦应集中于所得税和财产税上来。

鉴于信托财产具有的财产性特征和赠与性特征,目前来讲,对信托活动应征收的税种包括所得税、营业
税、房地产税、契税、印花税、土地增值税,除此之外,还应借鉴我
国台湾地区的经验,尽决开征遗产税和赠与税。

2.分税制。

分税制是指中央与地万政府之间,根据各自的事权范围划分税种和管理权限,实行收支挂钩的分级管理财政体制。

与信托活动有关的税种主要集中于地万税体系,如其中的个人所得税、土地增值税、房产税、遗产税和赠与税、契税。

但是印花税、企业所得税、营业税则属于中央地万共享税范畴。

3.信托品种。

根据中国人民银行2002年5月9日颁布实施的信托投资公司管理办法的有关规定,信托投资公司可以经营资金信托、动产信托、不动产信托以及知识产权信托等财产和财产权信托业务,按照委托人约定的条件和目的,对信托财产进行管理、运用和处分;可以接受为了下列公益目的而设立公益信托：(1)救助贫困;(2)救助灾民;(3)扶助残疾人;(4)发展教育、科技、体育、文化、艺术事业;(5)发展医疗卫生事业;(6)发展环境保护事业,保护生态环境;(7)发展其他有利于社会的大众事业。

信托投资公司管理、运用信托财产时,可以依照信托文件的约定,采取出租、出售、贷款、投资、同业拆借等万式进行;可以根据市场的需要,按照信托目的、信托财产的种类或者对信托财产管理万式的不同设置信托业务品种。

信托品种对信托税收的征纳税外节影响校大,不同的信托品种所纳税的种类不同,其纳税环节、纳税地点、纳税期限亦不相同。

同我国台湾地区的信托业法相比,大陆信托投资公司管理办法中来规定租赁权信托和地上权信托,但不在制定的
物权法中已经对租赁权和地上权问题展开了研究,租赁权的物权化在现行的合同法中也已有所体现。

这样看来,在信托品种上,海峡两岸
的差别并不是太大。

(二)构建信托税制的基本原则
在信托税收的问题上,虽然各国的规定不尽相同,但国际税收惯例承
认信托导管原理在信托税收制度设计中的重要作用。

根据国情,我们认为,构建信托税制的基本原则,应反映信托税收的基本规律,并对
全部信托税收活动进行抽象和概括。

为此,我们提出如下原则：
1.受益人负担原则。

这是建立我国信托税制的基础。

目前我国业界对信托收益征收所得税主要有五种方案：一是对受益人课税,对信托本身不课税;二是对受益人免税,对信托本身课税;三是对受益人和信托本身同时课税,但对信托本身已课征的税收,在对受益人课税时予以
抵减;四是对受益人和信托本身同时课税,但降低税率;五是开征利得税。

从根本上说,前四种万案在不同程度上考虑了信托活动本身的性质,体现了信托导管原理的基本内容。

但具体说来,第二种万案有悖
于收益课税原理,从未采用过;第三、四种万案将信托本身视为纳税主体,并且都出现在英美等国,因为英美等国的信托大都已经发展为大
规模的基金,其独立法人的法律特征明显而且这些国家的法律对此提供保护;第四、五种方案不但需要修改我国的所得税法,而且征收管理复杂,税收成本校高,不具可操作性。

因此,应当借鉴西万国家和我
国台湾地区的经验,以受益人为纳税义务人,以此为基点构建我国信
托课税的法律制度。

根据信托导管原理,受托人取得信托财产时即视为受益人取得了该项财产。

因而,受托人管理和运用信托财产时发生应税项目,应视同受
益人亲自运用该信托财产时发生的应税项目。

受益人纳税义务在应税项目发生时产生,所需税金直接由受托人从信托财产中代扣代缴。

2.避免重复征税原则。

重复征税会增加纳税人的不合理负担,直接限制信托活动的开展。

因比避免重复征税应作为信托税制设计时的一个重要原则。

从信托的本质看,信托只是委托人实现一定经济目的的管道,受益人作为信托利益的享有者,通过该管道所负担的纳税,应当
不因受托人的介入而加重,受托人管理、运用以及处分信托财产的活动旨在实现信托设立的目的,因此,基于信托的赠与性质,受益人最
终负担的税收不应高于由受益人亲自管理经营所承担的税负。

以不动产信托为例,受托人从委托人处取得信托财产后,将该不动产租赁经
营一段时间,然后出售给第三人,并将全部租赁收入和出售收入交付
于受益人。

这样,从整个信托过程看,该不动产所有权分别经过了两
改移转,即从委托人处转移至受托人处,又从受托人处再转移至第三
人处,就该不动产的契税税负而言,应当不高于该不动产所有权从委
托人处直接转移到第三人处所应承担的契税税负。

就该不动产的所得税税负而言相异同样的道理。

如果受托人经营管理的该信托财产取得。