反避税工作 困难 策略

我国反避税面临的困难和应对策略 东北财经大学 内容提要：随着我国“引进来”和“走出去”企业的不断增多，避税已成为我国国际税收管理中的突出问题，与此同时，反避税亦成为税务机关面临的重要课题。本文在总结我国近年来反避税工作成效的基础上，分析了当前我国反避税面临的困境，并有针对性地提出了具体的应对措施。

关键词：反避税 法律法规 效率 策略 “避税与反避税”一直是各国纳税人和税务部门研究的重要问题。目前，全球8万家跨国集团，拥有100万家跨国子公司，控制了全球50%的产值，60－70%的国际贸易额，90%的国际投资，9成以上的跨国公司通过建立避税地(港)控股公司、各种基金等形式实施避税①。对于我国来说，大量跨国公司的进入一方面助推了经济的发展，另一方面，也带来一系列的避税问题。尤其是在2010年12月1日后，在我国内外资税收政策完全一致的环境下，跨国公司为获得既有的利益，在不能享有以往的超国民待遇的税收优惠政策时，可能会更多地通过避税手段，增加自己的利润，从而带来我国税收收入的减少。因此，如何进一步完善我国的反避税制度，加大反避税监管力度，提高反避税效率，保障税收收入安全亦成为我国税务部门新时期的重要问题。本文在总结我国反避税工作成效的基础上，分析了目前反避税工作面临的困难，并提出了相应的对策和建议。

一、我国反避税取得的成效 我国自开展反避税工作以来，经过二十多年的实践，取得了很大进展。特别是2005年以来，成效尤为突出，引起社会各界以及国际组织的广泛关注。2008年英国《转让定价周刊》对世界各国转让定价工作力度进行了调查及排名，中国排在第8位，排在前10位的多数是发达国家，发展中国家只有中国和印度。总体说来，我国的反避税工作在以下方面取得了一定的成效。

1.反避税立法日趋完善。我国反避税立法始于20世纪80年代后期。1991年，我国合并了中外合资经营企业所得税和外国企业所得税，颁布了《外商投资企业和外国企业所得税法》。该法第十三条明确了独立企业交易原则，首次引入了转让定价税制，标志着我国开始全面实行转让定价税制。1993颁布的暂行条例也对转让定价税制做了规定。同年，国务院颁布具体实施细则，对关联企业往来业务的具体问题进行了更加细致的规定。对关联企业间具体的转让财产、提供劳务事项进行了明确。使反避税工作走上了法制的轨道。随后税收征管法及其实施细则和《企业所得税暂行条例》也规定了相应内容。按照上述法律法规的规定，并结合转让定价工作的进展情况，国家税务总局在1995年出台了《转让定价税务管理规程》，并分别于1998年和2004年进行了两次修订。2004年，按照新税收征管法实施细则的规定，国家税务总局制定下发了《关联企业间业务往来预约定价实施规则》，进一步丰富了我国的转让定价税制。不过，我国在2008年之前的反避税立法仅限于转让定价方面。2008年1月1日我国实施了新的《企业所得税法》，新法中首次专门设立一章(第六章)规定了“特别纳税调整”的内容。2009年1月8日，国家税务总局正式印发《特别纳税调整实施办法(试行)》，进一步规范和加强了特别纳税调整的管理。《企业所得税法》颁布实施后，我国对原有的反避税税收法律法规进行了补充和完善，反避税措施由以前的转让定价和预约定价2项措施，扩展为转让定价、预约定价、受控外国企业管理、限制资本弱化、成本分摊和一般反避税条款6项措施。至此，我国的反避税法律法规更加系统化，对今后的反避税工作开展起到了重要作用。

2.反避税力度不断加大，查补收入显著增加。有数据显示，2005年至2008年6月底，各地税务机关共对455户企业进行了转让定价调查，调增应纳税所得额270亿元，补税入库29.4亿元；单户企业补税金额过千万元的案件有49户，过亿元的案件有2户，补税金额最高的企业超过4亿元[①]。2009年，全国反避税工作调增应纳税所得额160.9亿元，补税20.9亿元，补税比上年增加8.5亿元，增长69%，是开展反避税工作以来查补收入最多、增长最快的一年[②]。

3.反避税工作机制逐步得到完善。自2005年起，国家税务总局建立了案件监控管理系统，对全国性案件在立案和结案两个环节进行监控、指导。这一机制的推行促进了各地调查工作的规范、统一，加强了各省市税务部门之间以及国、地税部门之间的协调配合，也在一定程度上减少了地方政府对企业的庇护和对反避税工作的干预。在总局案件监控管理系统建立以前的2004年，我国反避税结案1800多个，补税约4亿元，平均每个案件补税约20万元；该系统建立以后，2005年平均个案补税212万元，至2009年平均个案补税1252万元[③]。与此同时，为了全面提升反避税工作水平，国家税务总局确立了从关联交易申报管理、信息基础建设到立案审查、结案监控、后续跟踪等一体化的工作机制，并结合各地经济发展水平以及外资企业数量、规模等实际情况，分别确定反避税工作重点，在全国统一部署反避税工作，形成打击避税行为的合力。

4.预约定价工作取得较大进展。预约定价是反避税工作的重要环节，其核心是在反避税工作中从对转让定价的事后调查调整转向事前的预约定价。采用预约定价，有利于节约征纳双方成本，尤其是双边预约定价的签署，有利于消除纳税人的国际间双重征税问题。自2005年，我国签署的首例中日双边预约定价安排开始，至2009年，我国已与美国、韩国等国家签订了12个双边预约定价安排和7个转让定价相应调整双边协议[④]。其中仅2009年各地税务机关共签订7个双边预约定价安排、4个单边预约定价安排和2个转让定价相应调整双边协议。这些成绩的取得，为反避税奠定了良好的基础。

二、反避税面临的困难 (一)反避税立法体系不够健全，相关法律法规存在缺陷 1.何谓避税没能界定，一体化的反避税立法体系尚未建立。从立法角度看，有关何谓偷税已在税收征管法中作了明确的界定和列举，为税务机关打击偷税行为提供了有力的法律依据。但现行税法无论是实体法还是程序法对何谓避税均未做出明确的界定，这在一定程度上影响了反避税工作的开展。另外，从税收实践看，纳税人避税行为不仅体现在企业所得税方面，个人所得税、营业税等其他税种等也存在着大量的避税行为。但目前我国的反避税立法仅限于《企业所得税法》，还没有涉及其他税种，这就使得其他税种方面的反避税缺乏相应的法律依据和准则。

2.《企业所得税法》与《税收征管法》在反避税法律上未能有效衔接。表现在：(1)对关联人的表述上存在歧义。《企业所得税法》采用的是“关联方”的用语，主要是指符合条件的企业、其他组织或者个人；《税收征收管理法》中采用的是“关联企业”的用语，主要是指符合条件的公司、企业和其他经济组织，没有包括个人。(2)有关加息的规定不一致。《企业所得税法》及其实施条例规定，税务机关有权对违反独立交易原则进行的转让定价进行纳税调整，需要补征税款的，可以补征税款，并按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点加收利息；而在《税收征管法》中仅有滞纳金的规定，还没有利息条款的规定。(3)反避税措施存在差异。《企业所得税法》中，明确了转让定价、预约定价、受控外国企业管理、限制资本弱化、成本分摊和一般反避税条款6项反避税措施；而《税收征管法》中仅包括转让定价和预约定价措施，无其他一般反避税措施。(4)转让定价调整方法存在异议。《企业所得税法》及其实施条例明确了可以采用可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分割法以及其他符合独立交易原则的方法对转让定价行为进行调整；《税收征收管理法》中只是对调整方法作了原则性规定，既没有界定具体的方法名称，也未涉及交易净利润法、利润分割法等。上述差异的存在，容易导致在执行中产生歧义，从而影响税务机关反避税效果。

3.已有反避税法律法规不尽完善。(1)相关法律法规没有明确规定对避税行为的处罚，导致反避税调整威慑作用小。我国《企业所得税法》中的“特别纳税调整”主要规定对避税的企业可以进行纳税调整和加收利息，但没有明确规定对避税行为的处罚，导致反避税调整威慑作用小，难以发挥抑制避税行为的作用。依据《特别纳税调整办法》第一百零五条的规定，企业未按照本办法的规定向税务机关报送企业年度关联业务往来报告表，或者未保存同期资料或其他相关资料的，应依照《税收征管法》相关规定处理。即由税务机关责令限期改正，处二千元以下的罚款；情节严重的，处二千元以上一万元以下的罚款。第一百零六条则规定，企业拒绝提供同期资料等关联交易的相关资料，或者提供虚假、不完整资料，未能真实反映其关联业务往来情况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额，并可以进行行政处罚：由税务机关责令改正，可以处一万元以下的罚款；情节严重的，处一万元以上五万元以下的罚款。可见，这些处罚措施主要是基于在反避税调查过程中纳税人违反有关程序规定时，所采用的程序法上的罚款责任，而在实体法上并没有对避税行为规定适用罚款[⑤]。(2)对滥用税收协定避税的防范措施不明确。滥用税收协定问题，在国际上早已引起许多国家的关注和重视。美国早在1945年就开始对滥用税收协定采取了对策，丹麦、法国、加拿大等国也不同程度的实施了“反滥用”措施。我国的《特别纳税调整办法》第九十二条规定，税务机关可依据所得税法相关规定，对滥用税收协定进行避税安排的企业，启动一般反避税调查。但是，《特别纳税调整办法》并未能对何谓滥用税收协定以及采取何种方法或手段防范滥用税收协定做出明确规定，带来实践中操作性不强的问题。

(二)反避税效率低下，影响到我国反避税制度的整体有效性 1.反避税机构交叉，缺乏协调性。目前，国家税务总局增设的大企业税收管理司，在反避税、国际税收业务上与国际税务司存在一定程度的重叠。各省级税务机关虽设有国际税收管理部门，但在反避税方面，往往与企业所得税处发生交叉，而市级及市以下税务机关大部分没有设立国际税收管理部门，反避税工作有的由税政部门负责，有的由征管部门或稽查部门负责，导致省市税务机关之间在反避税对口管理方面存在困难。而且，国税与地税在反避税方面也缺乏协调。

2.信息不对称。信息的取得是反避税是否成功的关键，在避税信息的获取方面，特别纳税调整制度虽然规定了纳税人的关联申报、同期资料保管义务，但由于税源信息零散、信息网络建设滞后，政府各行政部门之间缺乏信息共享渠道，因此，信息的利用率不高，服务面也不广。同时，异地协查、价格查询等都是通过实地调查或函寄的方式进行的，远远不能满足反避税工作的可比性分析需要。而且对于各跨国公司集团来我国设立的子公司，税务部门更是难以逆向得知他国母公司的具体经营策略及相关信息。