高级财务会计论文-关于融资租赁的会计处理的研究

高级财务会计论文

关于融资租赁的会计处理的研究

目录：

四、关于融资租赁学习的结论

三、出租人对融资租赁的会计处理

二、承租方对融资租赁的会计处理

一、有关融资租赁的判断标准及相关概念

姓名：xxx

学号：xxxxxxxxxxx

学院：商学院

二专业：会计一班

本专业：

国际经济与贸易专业二班

指导老师：鲍在山

摘要：20世纪80年代初，我国现代租赁业务在我国逐渐兴起。20多年来，现代租赁业务在我国发展迅速。金融租赁公司、中外合资公司、信托投资公司、财务公司和资产管理公司等不同程度地开展了多种融资租赁业务，包括传统融资租赁（直接融资），转租赁、售后回租交易、委托租赁、厂商融资租赁、结构共享式租赁、联合租赁等。目前，中国租赁业务正处于现代租赁业务的起始阶段，不断有新的租赁业务和租赁市场出现。伴随着中国经济的发展和租赁业的成长，我国租赁业务的会计规范也在不断地修订和完善，并逐渐向国际惯例靠近。因此熟悉租赁业务，在以后的职业发展中尤为重要，而在租赁业务中，融资租赁又是特别重要的一笔，因此掌握好融资租赁等于在掌握了租赁业务的大部分重要内容，在这里我们就对租赁业务的会计处理以及相关内容进行研究和深入探讨。

关键词：租赁，融资租赁，会计处理，承租人，出租人

正文：

一、有关融资租赁的判断标准及相关概念

（一）定义及作用

融资租赁是指租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。融资租赁的所有权最终可能转移，也可能不转移。其中，风险是指由于资产技术陈旧，生产能力闲置等造成的损失；报酬是指资产在其有效使用年限内带来的收益，以及因资产升值或处置所实现的收益。因此一项租赁只有在实质上转移了与资产所有权有关的风险和报酬才能被认定为融资租赁。

融资租赁可以解决资金短缺的困难；减少资产陈旧的风险；避免因通货膨胀而造成的损失；降低筹资成本；还款方式灵活，有利于融资；不影响权益负债比例，提高表内融资机会。

（二）判断标准

判断租赁类型时，应根据“实质大于形式”原则，以风险和报酬转移为标准，不应以所有权是否转移为标准。

1.满足以下五条判断标准任意一条或数条标准，应认定为融资租赁。

①所有权标准：在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。

②优惠购买选择权标准：在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产

的选择权。承租人有权购买租赁资产的选择权，所订立的购价远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁资产开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权。一般优惠5%。

③时间标准：租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。

即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产尚可使用寿命的大部分，一般为≥75%。但是，如果租赁资产在开始租赁前已使用年限超过该资产可使用年限的大部分，则该条标准不使用。

④价值标准：就承租人而言，在租赁开始日的最低租赁付款额的现

值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值（≥90%）；就出租人而言，租赁开始日的最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值（≥90%）。

⑤附加标准：租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使用。

2.判断标准的具体剖析

①根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无偿转移所有权。

②根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有偿转移所有权。

但该代价非常廉价，

远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就可以断定，承租人必将行使租

资产的这项廉价购买权。

③第三条中的租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在

其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的75%。

大部分：以75%为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿命的75%以上，即可认定其为融资租赁。

④关于价值标准的，当存在独立第三方担保的资产余值时，最低租赁收款额大于最低租赁付款额，如果承租方和出租方采用的折现率相同，最低租赁收款额的现值会大于付款额的现值。

⑤第五条中的以租赁资产的性质为判断标准：如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。

（三）相关概念

租赁期，最低租赁付款额，最低租赁收款额，租赁开始日，租赁期开始日，租赁期，初始直接费用，租金及或有租金，履约成本，资产余值担保余值，未担保余值，租赁内涵利率，租赁投资净额等。

二、承租方对融资租赁的会计处理

（一）租赁期开始日的会计处理

租赁开始日时承租人通常将租赁开始日时租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的低者作为租赁资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，并将两者之间的差额记录为未确认融资费用。

最低租赁付款额为租金+价款或租金+承租方或与承租方有关的第三方担保资产余值，其中不含履约成本和或有租金，履约成本是资产使用费。

计算最低租赁付款额的现值时必须选择合理折现率，如果知道出租人的租赁内含利率，承租人应首选出内含利率作为折现率，否则应采用租赁合同规定的利率作为折现率。如果二者都无法取得，则应当采用同期银行贷款利率作为折现率。租赁内含利率应为在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值和未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值和出租人的初始直接费用之和的折现率。所以现值折现率的选择顺序：租赁内涵利率（准确）— 合同利率（推测）— 同期银行贷款利率（推测）。

租赁开始日会计分录：

借：固定资产——融资租入固定资产【公允价值与最低租赁付款额现值的低者】

未确认融资费用【差额】

贷：长期应付款——应付融资租赁款【最低租赁付款额】

（二）初始直接费用的会计处理

初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的，可直接归属租赁项目的费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等，初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值：借记“固定资产——融资租入固定资产“，贷记“银行存款”。

（三）未确认融资费用的核算

租赁期内，承租人应于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊“未确认融资费用”。

实际利率的选择顺序如下：

①租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内涵利率折现的----以内涵利率作为实际利率；

②租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率折现的----以合同利率作为实际利率；

③租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期贷款利率折现

的----以银行同期贷款利率作为实际利率；

④租赁资产以其公允价值入账的----重新计算实际利率。

确认完分摊率后，确认初始本金，是固定资产的入账价值，就是最低租赁付款额的现值和租赁资产的公允价值两者较低者。并且初始直接费用和初始本金无关。

具体分摊方法应该运用：初始本金×分摊率＝利息费用；支付租金－利息费用＝归还本金；剩余本金＝初始本金－归还本金。

在租赁期届满时，未确认融资费用应全部摊销完毕，租赁负债也应该为零。存在优惠购买选择权的情况下，在租赁期完毕时，未确认届满时，未确认融资费用应摊销完毕，租赁负债也减少为优惠购买金额。在承租方或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保或由于在租赁期届满没有续租而支付违约金的情况下，租赁期满后，未确认融资费用应摊销完毕，租赁负债也减少至担保余值或该日应支付的违约金。

与未确认融资费用相关会计分录如下：借记长期应付款——应付融资租赁款（每期租金），贷记“银行存款“；借记“在建工程“和“财务费用”，贷记“未确认融资费用（每期摊销额）”

（四）融资租赁资产折旧的计提

在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。

①关于折旧期：一般应为租赁期间。如果在租赁开始日即可断定，如果能够合理确认租赁期满时承租人将会取得租赁资产的所有权，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限。但是，如果无法合理确认租赁期满时承租人是否会取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产寿命两者较短的作为折旧期间。

②关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。

③会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。

（五）履约成本的处理

履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。对于技术咨询、服务费、人员培训费，可先通过“长期待摊费用”帐户核算，后分摊计入各租赁期费用帐户。对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。

（六）或有租金的处理

或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人的金额不固定的租金。或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中：

对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入“销售

费用”科目。

对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入“财务费用”科目

（七）租赁期届满时租赁资产的处理

租赁期届满时，通常有三种处理方法：返还、优惠续租和留购。

①退还租赁资产、且有承租人担保余值时：借记“长期应付款——应付融资租赁款”（担保余值）和“累计折旧”，贷记“固定资产——融资租入固定资产”；退还租赁资产、无承租人担保余值时：借记“累计折旧”，贷记“固定资产——融资租入固定资产”

②承租人优惠续租资产时，如不涉及租金，则无需编制会计分录；如涉及租金，计入当期损益。

③留购租赁资产的会计处理：在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记“长期应付款——应付融资租赁款”科目，贷

记“银行存款”等科目；同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。

三、出租人对融资租赁的会计处理

（一）出租人融资租赁租赁开始日的核算

在租赁期开始日，出租人应将租赁开始日最低租赁收款额（为最低租赁付款额与独立第三方担保的资产余值之和）与初始投资费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保价值；将最低租赁收款额、初始投资费用以及未担保余值之和与现值之和的差额确认为未实现融资收益。

会计分录为借记“长期应收款——应收融资租赁款”科目，按未担保余值，借记“未担保余值”，按租赁资产的公允价值，贷记“融资租赁资产（公允价值*），按其差额，贷记“未实现融资收益”。注意：出租人融资租赁资产公允价值一般与应与最低租赁收款额现值相等。新资产账面价值与公允价值相等，旧资产公允价值与账面价值的差额计入处置损益，一般为营业外支出。

（二）初始直接费用的核算

出租人的初始直接费用与承租人的初始直接费用类似。

①计入长期应收款，并分期摊销冲减各期融资租赁；内含利率不需要考虑初始直接费用，初始投资额就是资产公允价值。

②冲减未实现融资收益，符合内含利率的概念。内含利率的计算需要考虑初始直接费用，初始投资额公允价值和初始费用。

③单独作为递延费用，分期冲减各期融资租赁，利润表现内含利率。内含利率不需要考虑初始直接费用，初始投资额就是资产公允价值。

④直接计入当期损益，资产负债表观内含利率。内含利率不需要考虑初

始直接费用，初始投资额就是资产公允价值。

在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记入“长期应收款”账户，然后，可选择以下方法核算：

在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为借记“未实现融资收益”，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”；在租赁期内分摊，冲减各期的租赁收入，分录为借记“租赁收入”，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”。

（三）未担保余值的核算

未担保余值指融资租赁资产在租赁期满时未作任何担保的剩余价值，其存在与否与将直接影响租赁投资净额。

在租赁开始日，未担保余值应作为资产单独入账，记入“未担保余值” ；在租赁期满收回租赁资产时，贷记“未担保余值”。

未担保余值应每年年末进行减值测试，如减值，应做减值处理，并应同时其对租赁投资净额的影响；如未担保余值减值损失得以恢复，允许转回。

未担保余值的每一次变动，都应重新计算内涵利率以及未实现融资收益分摊表。

（四）未实现融资收益的核算

未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊销计入租金收入，出租人每期收到租金时，按收到的租金金额，借

记“银行存款”，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”科目。按当期应确认的融资收入金额，借记“未实现融资收益”，贷记“租金收入”。（五）租金预期未收回的核算

①对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入；

②对于以前已经确认尚未收回的租金收入，应予冲回，转作表外核算，借记“租金收入”科目，贷记“未实现融资收益”科目；

③超期支付的租金以后又收回时，应重新确认为当期收入。

（六）或有租金的处理

或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益，会计分录为借记“应收账款”和“银行存款”等，贷记“租赁收入”科目。

（七）长期应收款坏账准备的核算

“长期应收款——应收融资租赁款”可以计提坏账准备，计提方法与应收帐款坏账计提的方法相同。已确认并转销的长期应收款如果以后又收

回，也应比照应收帐款坏账收回的方法来处理。

（八）租赁期届满时租赁资产的处理

1.收回租赁资产时的处理，收回租赁资产时的会计处理分四种情况：对于资产余值全部担保的，出租人收到承租人返还的租赁资产时，借

记“融资租赁资产”，贷记“长期应收款——应收融资租赁款（担保余值）”；资产余值部分担保的，出租人收到承租人返还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”科目，贷记“长期应收款——应收融资租赁款（担保余值）”“未担保余值”；对于资产余值全部未担保的，出租人收到承租人返还的租赁资产时，借记“融资租赁资产”，贷记“未担保余值”；担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。

2.承租人优惠续租资产时，如不涉及租金，则无需编制会计分录；如涉及租金，计入当期损益。如果租赁期满时承租人没有续约，根据合同规定应向承租人收取违约金，借记“其他应收款”科目，贷记“营业外收入”科目。承租人向出租人返还租赁资产时，其会计处理同上述收回租赁资产的会计处理。

3.承租人留购租赁资产时，期满结实，承租人使用了优惠购买权，出租人应按照收到的承租人的购买资产的价款，借记“银行存款”，贷记“长期应收款——应收融资租赁款”。

四、关于融资租赁学习的结论

融资租赁作为租赁课程中一大难题，掌握好并贯彻进日常学习和实践中，对我们以后更加深入研究租赁学有很大的帮助，我们应该好好把握。

参考文献：

[1]刘永泽、傅荣：《高级财务会计》，东北财经大学出版社，2012年6月第3版

[2]杜兴强：《高级财务会计》，宁夏大学出版社2007年8月第2版

[3]陈信元:《高级财务会计》,上海财经大学出版社2009年版。

[4]储一昀:《高级财务会计》,复旦大学出版社2006年版。

[5]尚洪涛、王宛秋:《高级财务会计》,清华大学出版社2008年版。

[6]石本仁:《高级财务会计》,中国人民大学出版社2007年版。

[7]武玉荣、赵天燕:《高级会计》,首都经济贸易大学出版社2007年版。